פסק דין 1. זוהי תביעה לחייב את הנתבעים לשלם לתובעת הישבון, לפי סעיף 156 לפקודת המכס [נוסח חדש], בשיעור של 90% מסכום המכס ששילמה התובעת בגין טובין שייבאה לישראל. 2. הצדדים הגישו לבית המשפט הודעה מוסכמת, לפיה הושגה ביניהם הסכמה על העובדות כדלקמן: (א) ביום 21/10/97 ייבאה התובעת משלוח של עטים כדוריים (להלן - "הטובין"), ושילמה עבורם דמי מכס בסך 12,804 ש"ח. (ב) ביום 28/10/97 נמסרו הטובין לחברת קראבקס אינטרנשיונל בע"מ (להלן - "קראבקס"). (ג) ביום 2/11/97 ביקשה קראבקס מגובה המכס שיאפשר לה לבצע יצוא של הטובין שרכשה מהתובעת, וכן הודיעה על כוונת התובעת לתבוע את הישבון המכס. ביום 12/11/97 ייצאה קראבקס את הטובין לחו"ל. (ד) ביום 18/11/97 הגישה התובעת, באמצעות סוכן המכס, דרישת הישבון בסך 11,523 ש"ח, בגין הטובין שיוצאו. (ה) הנתבעת דרשה ביום 25/11/97 מסמכים נוספים. (ו) ביום 8/12/97 דחה הנתבע 2 את דרישת ההישבון, בנימוק שמכירת הטובין ע"י התובעת לקראבקס מהווה "שימוש בטובין" לצורך סעיף 156 לפקודת המכס, וכי על כן אין התובעת זכאית להישבון. על יסוד העובדות המוסכמות, כמפורט לעיל, נתבקש בית המשפט לקבוע "האם מכירת הטובין מהתובעת לקראבקס מהווה "שימוש בטובין" לצורך סעיף 156 לפקודת המכס". שני הצדדים לא הביאו ראיות, ורק הגישו סיכומים בכתב בשאלה המשפטית כפי שנוסחה על ידם כמובא לעיל. 3. סעיף 156 (א) לפקודת המכס קובע כדלקמן: "טובין שיובאו - חוץ מטובין שיובאו בצובר - והם מיוצאים תוך ששה חודשים מיום סילוקם מפיקוח רשות המכס, יותר עליהם הישבון של תשעים אחוז מסכום המכס ששולם עליהם, ובלבד שהוכח להנחת דעתו של גובה המכס כי לא היה בטובין כל שימוש בישראל, או, אם היה שימוש, לא היה זה אלא השימוש שגרם לגילוי אי-התאמתם לתנאי המכר או לגילוי ליקוי שהיה קיים בהם בשעת סילוקם, ואילולא אותו שימוש לא היו אי-ההתאמה או הליקוי ניתנים לגילוי". אין מחלוקת כי מרבית התנאים הדרושים כדי לזכות את התובעת בהישבון נתקיימו במקרה דנן. המחלוקת היא רק בשאלה - האם נתקיים התנאי, כי "לא היה בטובין כל שימוש בישראל". טענת התובעת היא, כי במקרה בו מוכר היבואן את הטובין, מבלי שעשה בהם שימוש כלשהו, לגורם אחר, שגם הוא אינו מתכוון לעשות בטובין שימוש כלשהו, אלא מייצא את הטובין לחו"ל, אין לראות במכירת הטובין לגורם האחר בגדר "שימוש", שהרי אין כל כוונה לעשות שימוש בטובין בארץ, ובפועל לא השתמשו בטובין. ואילו הנתבעים גורסים, כי התיבה "שימוש" אין פירושה שימוש פיזי דוקא, אלא "שימוש" כולל בתוכו בין היתר גם מכירה. לדעתם, מכירת הטובין ע"י התובעת לקראבקס מהווה "שימוש" בישראל, ולפיכך נשללת זכאותה של התובעת להישבון. פרשנות זו נסמכת על מטרת הסעיף, שהינה (לדעת הנתבעים) להחזיר את המכס, כאשר בטובין לא נעשה שימוש בארץ, והיבואן, לכן, לא הרוויח מיבוא הטובין ולא הפיק מהם תועלת. בנסיבות אלו, כך טענת הנתבעים, מוותרת המדינה על תשעים אחוז מהמכס, וזאת כדי להקטין את נזקי היבואן. ואולם, במקרה בו היבואן מוכר את הטובין, הרי הוא מפיק תועלת מהם, ואין כל סיבה לזכותו בהישבון. פרשנות לפי לשון החוק 4. כידוע, שיטת הפרשנות המקובלת היום היא הפרשנות התכליתית. חוק יש לפרש על פי התכלית המונחת ביסודו. אין פירוש הדבר שניתן להתעלם מן הפירוש המילולי-לשוני. נהפוך הוא, הפרשנות התכליתית מעניקה משקל כבד לשיקול הלשוני. תהליך הפרשנות מתחיל בקביעת מיתחם האפשרויות הלשוניות. מיתחם זה נקבע על פי המשמעות הלשונית של הטכסט החוקי. בקביעתו של זה, הפרשן פועל כבלשן. לאחר קביעת מיתחם האפשרויות הלשוניות הטמונות בטכסט, יש לבחור, מתוך מיתחם זה, את המשמעות המשפטית. בחירה זו נעשית עפ"י מטרת ההוראה ותכליתה. מבין האפשרויות הלשוניות השונות, יש לבחור אותה אפשרות, המגשימה את מטרת החקיקה (ע"א 165/82 פד"י לט(2) 70, וכן ברק, "פרשנות דיני המסים" מיסים יא4/ (אוגוסט 1997), א - 1, בעמ' א - 5) הנה כי כן, יש לפרש את החוק על פי תכליתו, אולם הפרשנות הניתנת חייבת להיות מעוגנת בלשון החוק. "אין לך משמעות "נכונה" של דיבור, אם אין לו עיגון לשוני ולו מינימלי בתורת הלשון. חייבת להיות נקודת אחיזה ארכימדית לפירוש הנכון בלשון החוק": ע"א 165/82 הנ"ל, בעמ' 74. "בית המשפט לא יתן לחוק פירוש שאינו משתמע - במפורש או מכללא - מדברי החיקוק עצמו": ע"א 421/78 פד"י לג(2) 454, בעמ' 456. חזקה היא, כי תכליתו של חוק מס היא זו העולה מלשונו הטבעית והרגילה: ברק, שם, בעמ' א - 7, א - 9. האמור לעיל מביאני לצורך לבחון, בראש ובראשונה, את המשמעות הלשונית של התיבה "שימוש" אשר בסעיף 156 לפקודת המכס. 5. מאחר שסעיף 156 אינו מגדיר "שימוש" מהו, הרי יש לצאת מההנחה כי דיבר הכתוב בלשון בני אדם. "כלל ידוע הוא, שכאשר ביטוי השגור בפי הבריות אינו מוגדר בחיקוק, יש לפרשו לפי המשמעות הרגילה שמייחסים לו בני אדם": ע"א 2102/93 פד"י נא(5) 160, בעמ' 167. אני סבור כי המלה "שימוש", בלשון בני אדם, משמעותה שימוש פיזי בדבר, לצורך כלשהו, ואינה כוללת מכירה. 6. כך גם עולה מעיון בערך "שימוש" במילונים השונים. ב"מילון החדש" של א' אבן-שושן מוגדר "שמוש" כך: "השתמשות, נצול דבר-מה לצורך מסויים: הרי נשתמש שימוש מועיל (רמב"ם, מכירה, א, י) ... שימוש במכשיר. שימוש הדיירים במטבח משותף. יש למכונה זו שימושים רבים". ב"מילון הלשון העברית - הישנה והחדשה" של א' בן יהודה (כרך ט"ו): "השתמש בדבר, נטפל לו למילוי צרכו, לעסוק בו, או ליהנות ממנו" ב"מילון ההווה" של ש' בהט, מ' מישור: "ניצול לתכלית מסויימת; תועלת מעשית ויום-יומית" ב"רב מלים" של י' שויקה: "ניצול של משהו או השתמשות בו כדי להפיק ממנו תועלת או כדי למלא את הצורך שהוא נועד לספק. קולטי השמש עושים שימוש בחום השמש לחימום מים. סוליות הנעליים נשחקו מרוב שימוש. לגומי יש שימושים רבים בתחומים שונים..." לא למותר לעיין גם במילון לשפה האנגלית, שהרי מקורה ההיסטורי של פקודת המכס הוא מנדטורי. בסעיף 155 של ה- Customs Ordinance 1933 נקבע כי תנאי להישבון הוא, שהטובין “have not been used in Palestine...”... הפועל “to use” מוגדר ב- Concise Oxford Dictionary כך: "Cause to act or serve for a purpose, handle as instrument, consume as material, exercise, put into operation, avail oneself of". 7. מעיון בהגדרות הנ"ל (ובדוגמאות שלצידן) עולה בבירור כי "שימוש" בטובין הוא שימוש פיזי בהם, לצורך כלשהו. עם זאת, השימוש יכול שיהיה מינימלי. "כגון שמכר בית או חצר, והיה הפתח פתוח, ונעל הלוקח את הפתח וחזר ופתחו, הרי זה החזיק וקנה, שהרי נשתמש בה שימוש המועיל" (רמב"ם, משנה תורה, הלכות מכירה, פרק א', הלכה י'). ובאשר לקניית קרקע בחזקה, "הרי החזקה שקונה אותה - שטיחת פירות, או העמדת בהמה שם, וכיוצא בזה משאר התשמיש" (רמב"ם, שם, הלכה ט"ו). גם הצגת טובין לראווה היא בכלל "שימוש" בטובין. הצד השווה בכל אלה הוא, שהשתמשו בטובין לצורך כלשהו, להבדיל ממכירה, שאינה "שימוש", אלא רק העברת הבעלות בטובין מפלוני לאלמוני. בטובין עצמם לא נעשה מאומה. רק הזכויות בהם הועברו מיד ליד. 8. חיזוק לכך ש"שימוש" פירושו רק שימוש פיזי כלשהו, ניתן למצוא בסיפא של סעיף 156 לפקודת המכס: שימוש אשר גרם לגילוייה של אי התאמה או ליקוי בטובין הוא, בהכרח, רק שימוש פיזי בטובין. למשל, כשמדובר (כמו כאן) בעטים כדוריים, רק כתיבה בהם עשוייה לגלות ליקוי או אי התאמה לתנאי המכר. מכאן ניתן ללמוד דבר נוסף: השימוש הפיזי בחפץ, למטרה לשמה נועד (במקרה דנן: כתיבה), נעשה בדרך כלל רק ע"י הצרכן הסופי, ולא ע"י היבואן. היבואן מוכר את הטובין, הטובין עוברים מיד ליד, עד אשר מגיעים הם, בסופו של דבר, לצרכן הסופי. הצרכן הוא שעושה שימוש, אשר גורם לגילוי הליקוי בטובין. אם בעקבות השימוש הזה (ובלא שנעשה כל שימוש נוסף) מיוצאים הטובין מישראל, קמה זכות להישבון. זאת, חרף העובדה , שהיבואן מכר את הטובין (שאם לא כן, כיצד הגיעו אל הצרכן הסופי?). לו אמרנו, שעצם מכירת הטובין ע"י היבואן - בכלל "שימוש" היא, כיצד ייתכן שבמצב כזה תהיה זכות להישבון? הרי נעשה בטובין "שימוש"? 9. עיון בדברי חקיקה אחרים מלמד כי "שימוש" פירושו תמיד שימוש פיזי כלשהו בנכס. ר' לדוגמה "שימוש בנכסים" בסעיף 5(4)(א) לפקודת מס הכנסה; "בנין ראוי לשימוש" בסעיף 8א(ג) לאותה פקודה; "שימוש בכספי הפקדון" בסעיף 9(14ב) לאותה פקודה. ניתן גם להשוות לחוקים שאינם חוקי מיסוי. כך, למשל, סעיף 2 לחוק המיטלטלין תשל"א1971- קובע כי "הבעלות במיטלטלין היא הזכות להחזיק ולהשתמש בהם ולעשות בהם כל דבר וכל עיסקה..." יש, אם כן, אבחנה בין שימוש במיטלטלין, לבין עשיית עיסקה בהם. עשיית עיסקה איננה "שימוש". הוא הדין באשר למקרקעין, ר' סעיף 2 לחוק המקרקעין תשכ"ט1969-. בחוק המקרקעין ישנה גם אבחנה ברורה בין הסעיפים העוסקים בזכותו של כל שותף במקרקעין להשתמש בהם (סע' 29 - 33 לחוק), לבין הסעיף העוסק בזכותו של השותף למכור את חלקו במקרקעין (סע' 34 לחוק). בחוק פיצויים לנפגעי תאונות דרכים תשל"ה1975-, "שימוש" ברכב מנועי - אינו כולל מכירתו. בחוק התכנון והבניה תשכ"ה1965-, "שימוש" חורג - הוא רק שימוש פיזי בנכס. 10. מסקנתי מכל האמור עד כאן היא, כי המשמעות הלשונית-מילולית של הביטוי "שימוש" בטובין אינה כוללת מכירה של הטובין. פירוש סעיף 156 באופן ש"שימוש" יכלול גם מכירה, "אין לו עיגון לשוני ולו מינימלי בתורת הלשון" (ע"א 165/82 הנ"ל). פרשנות לפי תכלית החקיקה 11. די באמור לעיל כדי לדחות את עמדת הנתבעים, שהרי אין לפרש חוק פרשנות תכליתית, אם לפרשנות הניתנת אין כל עיגון או אחיזה בלשון החוק. למרות זאת, נראה לי כי לא אעשה מלאכתי שלמה, אם לא אבחן את הסוגייה גם באספקלריה של תכלית החוק ומטרותיו. 12. אף כי המקור ההיסטורי של הפקודה הוא מנדטורי, הרי בשנת תשכ"א הוחלף סעיף 156 לפקודה בשלמותו, כך שסעיף זה, בנוסחו כיום, הוא חקיקה ישראלית. באותו תיקון הוחלפו ותוקנו גם סעיפים רבים אחרים, בפרק הדן בהישבון. מעיון בדברי הכנסת עולה בבירור מה היתה מטרת החקיקה. שר האוצר דאז, לוי אשכול, בהביאו את הצעת החוק לקריאה ראשונה, אמר כי - "עיקרה של הצעת חוק זו הוא להרחיב את האפשרויות של החזרת מכס ששולם על סחורה ששימשה לייצור מוצרי יצוא... ... הפקודה הקיימת לא תוקנה בפרק ההישבון מיום שנחקקה, והוראותיה אינן מתאימות עוד למאמצים הנעשים כיום מצידנו לעידוד ולהרחבה של היצוא". (דברי הכנסת, כרך 30, עמ' 269). בהמשך (שם) מוסבר הרציונאל בתיקונו של סעיף 160 לפקודה. עד תיקון תשכ"א נתן סעיף 160 הישבון רק על חומרים שיובאו, ושימשו בישראל לייצור מוצרים, המיוצאים לחו"ל. בתשכ"א תוקן סעיף 160, באופן המאפשר הישבון גם על חומרים שיובאו, ושימשו בישראל לייצור מוצרים, שאילו יובאו (אותם מוצרים) מחו"ל, היו פטורים ממכס. כדוגמה לכך אמר שר האוצר בכנסת כי - "מכונה תעשייתית, למשל, פטורה ממכס, בה בשעה שברזל המיובא לייצור מכונה כזו בארץ חייב במכס. דבר זה מייקר מכונה כזו מתוצרת הארץ לעומת מכונה מתוצרת חוץ..." התיקון נועד, אם כן, להגן על הייצור מקומי של טובין, כך שעלותו לא תהיה גבוהה מן היבוא של אותם טובין. וגם בשלבי הקריאה השניה והשלישית, נאמר, כי התיקונים בענין ההישבון - "נועדים להקלה ומרחיבים את האפשרויות של החזרת מכס ששולם על סחורה ששימשה לייצור מוצרי יצוא" (דברי הכנסת, כרך 30, עמ' 979). 13. פסק הדין בענין ע"א 2102/93 (פד"י נא(5) 160) נסב סביב פקודת תעריף המכס והפיטורין 1939, אולם הדברים שנאמרו שם בענין תכלית החוק, יפים גם לפקודת המכס. בדונו בשאלה מהי תכלית החוק, משיב ביהמ"ש העליון, מפי כב' השופט אור, כי - "עוד מימים ימימה נוצלה מדיניות המכסים לשם הגנה על הייצור המקומי ולעידודו, ולשם הבטחת תעסוקה או שמירה על מעמד חברתי או כלכלי מועדף. אין חולק אפוא כי תכלית מרכזית בפקודת תעריף המכס והפיטורין, הינה, בין היתר, הסדרת הביקוש והגנה על התוצר והייצור המקומי". 14. במאמרו של ג' וינוגרד "הישבון וכניסה זמנית - שתי סוגיות בייצואם של טובין" (מיסים, תשכ"ט, 217) כותב המחבר כי ההישבון נועד לעודד ולהגביר את סחר-היצוא של המדינה. ההישבון המתייחס למוצרים שיוצרו במדינת-היבוא, תוך שימוש בטובין מיובאים, תורם באופן מיוחד לתעשיה היצרנית של המדינה, ומעודדה. כמו כן, מוסיפה שיטה זו לתעשיה המקומית מקורות של חומרי גלם מחו"ל, על מנת לייצר טובין שניתן אח"כ להציעם במחירי תחרות בחו"ל. היה ומדינה מתירה הישבון גם על טובין מיובאים בלא שינוי צורתם לפני היצוא, מביאה שיטה זו גם להגברת השיווק של טובין בכלל. 15. ב"כ התובעת הביא בסיכומיו ציטטה ממדריך בנושא יבוא, המוצא ע"י רשויות המכס בארה"ב. בפרק 19 נאמר שם - “Purpose The rationale for drawback has always been to encourage Amercian commerce or manufacturing, or both. It permits the American manufacturer to compete in foreign markets without the handicap of including in his costs, and consequently in his sales price, the duty paid on imported merchandise”. 16. הפסיקה האמריקאית דנה מספר פעמים במשמעות מוסד ההישבון ומטרתו. כך, בענין (1898) 216 V United States 171 U.S. 210, at p. Water Oil Co. Tide נאמר כי - “The object of the section was evidently not only to build up an export trade, but to encourage manufactures in this country, where such manufactures are intended for exportation by granting a rebate of duties upon the raw or prepared materials imported, and thus enabling the manufacturer to compete in foreign markets with the same articles manufactured in other countries”. בענין Chrysler Motors Corp. V United States 755 F. Supp. 388 (1990) נאמר כי - “The rationale for allowing drawback is to encourage the production of articles for export in the United States, increasing foreign commerce, and assisting American labor and industry” וכך מסכם זאת ה- American Jurisprudence “The object of drawback provisions is to build up an export trade by encouraging manufactures for exportation, and the allowance of a drawback when imported goods are devoted to particular purposes or uses or when they are exported or otherwise sent out of the country is a valid regulation of foreign commerce.” (21A Am. Jur. 2d sec. 16 p. 800) 17. הארכתי בהבאת מקורות וציטטות, כדי להראות כי התכלית הברורה של ההישבון היא - הגנה על התוצר והייצור המקומי, הגברת היצוא, ועידוד הייצור בארץ של מוצרים ליצוא. 18. לא מצאתי (וגם ב"כ הנתבעים לא הביא בפניי) ולו אסמכתא משפטית אחת לטענתו "כי הרעיון העומד מאחורי סעיף 156 הוא... להקטין את הנזק שנגרם ליבואן עקב יבוא הטובין ללא תועלת...". בסעיף 156 נאמר כי הזכאות להישבון מותנית בכך שלא נעשה בטובין שימוש. לא נאמר כי ההישבון תלוי בכך שהיבואן לא הרוויח או לא הפיק תועלת מן היבוא. אין כל רמז או אחיזה, בלשון החוק או בדבר אחר, לטענה כי הסעיף ענייננו בתועלת או בחוסר התועלת שהפיק היבואן מן היבוא. אני נוטה לקבל את טענת ב"כ התובעת כי היבואן עצמו אינו חלק ממערכת השיקולים שעל פיהם פועלת המדינה. כאמור בע"א 2102/93 (פד"י נא(5) 160), "תכליתו של כל חוק הינה היעדים, המטרות, האינטרסים, והערכים אשר החוק בא להגשים. ככלל, חקיקת מס נועדה להגדיל את הכנסות המדינה, ואף להשפיע על עיצובה של תכלית חברתית כלשהי". מדובר, אם כן, בשיקולים לאומיים חברתיים גלובליים, ולא ברצון לפצות את היבואן על הפסד שנגרם לו במקרה זה או אחר. לו היתה תכליתו של סעיף 156 לפצות את היבואן על נזקו, מדוע לא יפוצה גם במקרה שבו מכר את הטובין בארץ בהפסד? האם ייתכן שהמטרה היא להקנות ליבואן תעודת ביטוח בגין הפסדים שייגרמו לו עקב היבוא? מטרת ההישבון משקפת אינטרסים של המדינה והחברה בכללותה (כפי שפורטו לעיל), ולא להגן על היבואן או להיטיב את נזקיו. לא ברור גם מנין ההנחה, כי אם היבואן ייבא טובין לישראל, לא מכרם, לא עשה בהם כל שימוש, וייצאם לחו"ל, הרי הוא בהכרח לא הפיק כל רווח או תועלת מן היבוא. הרי אין המדובר בהכרח בהחזרת הטובין לארץ המקור שלהם, ולגוף שממנו הם נרכשו. מדובר ב"טובין שיובאו... והם מיוצאים...". במקרה דנן, למשל, יובאו העטים מיפן, ויוצאו לגרמניה. גם במקרה שבו יובאו טובין לישראל, לא נעשה בהם כל שימוש, והם לא נמכרו למאן דהוא, והיבואן עצמו מייצא אותם לחו"ל, אפשר שהרוויח בעיסקת היצוא. האם במקרה כזה, תישלל זכותו להישבון? 19. מטרת המכס היא, כאמור לעיל, להגן על תוצרת הארץ מפני יבוא מוצרים מתחרים. אולם כאשר בטובין שיובאו לא נעשה שימוש בישראל, והם יוצאו לחו"ל, כי אז ממילא אין פגיעה בתוצרת הארץ, ועל כן אין צורך להגן עליה באמצעות מכס. משום כך מוצדק, במקרה כזה, להתיר הישבון, היינו, להחזיר המכס ששולם. 20. שואל ב"כ הנתבעים בסיכומיו - אם המטרה היא להגן על הייצור המקומי, מה הטעם ליתן דוקא הקלה במיסי היבוא, ליבואן "המוכר את סחורתו בישראל"? שאלה זו מתעלמת מכך שבמקרה דנן, אין המדובר ב"יבואן המוכר את סחורתו בישראל" באופן שהסחורה מגיעה או עשוייה להגיע לצריכה בארץ, ולהתחרות עם התוצר המקומי, אלא בסיטואציה שבה, ימים ספורים לאחר המכירה כבר הודיעה הרוכשת לגובה המכס על כוונתה לייצא את הסחורה, וכעבור מספר ימים נוספים, אכן ייצאה את הסחורה לחו"ל. ממשיך ב"כ הנתבעים ושואל - מה הטעם להשוות את מחיר העטים המיובאים למחיר העטים מייצור מקומי, כאשר העטים המיובאים "נמכרים בישראל"? גם כאן ישנה התעלמות מן הסיטואציה במקרה דנן. אין המדובר כאן בעטים אשר "נמכרים בישראל". היתה מכירה חד פעמית לקראבקס, שרכשה אותם לא על מנת לשווקם לצריכה בארץ, אלא תיכף ומיד ייצאה אותם לחו"ל. לא היתה כאן כל פגיעה בתוצר המקומי, כיון שהסחורה יוצאה מיד לחו"ל, ולא הגיעה לצרכן הישראלי. 21. חוק מסים עקיפים (מס ששולם ביתר או בחסר) תשכ"ח1968- מגדיר "יתר" כך: "יתר" - (1) מס עקיף ששולם ביתר; (2) סכום הישבון וכל סכום אחר ששולם למנהל או הופקד אצלו, על פי חוק מס עקיף, ויש להחזירו, וכן..." סעיף 6 לחוק מסים עקיפים קובע מפורשות כי רק לגבי יתר כמשמעותו בפיסקה (1) להגדרת "יתר", מותנית החזרת היתר בכך, שהמבקש לא מכר את הטובין. מכאן שלגבי החזרת הישבון, אין בחוק מסים עקיפים תנאי, כי הטובין לא נמכרו. טוען ב"כ הנתבעים, כי בכך יש לתמוך בעמדת הנתבעים דוקא. לטענתו, לא ניתן להבין מה ראה המחוקק להבחין, לענין החזרת "יתר" עפ"י חוק מסים עקיפים, בין מס עקיף (לגביו צריך המבקש להוכיח כי לא מכר את הטובין) לבין הישבון (לגביו אין, בחוק זה, דרישה כאמור). ההסבר היחיד, לטענתו, שיכול להיות לאבחנה זו הוא, שהדרישה כי המבקש יוכיח שלא מכר את הטובין, לא חלה כשמדובר בתביעת הישבון, הואיל ואם נמכרו הטובין ממילא אין לדבר על הישבון כלל. על כן לא היה צורך לקבוע את התנאי הזה, בהקשר להישבון. פרשנות זו אפשרית, אבל דחוקה, לדעתי. ניתן היה לקבל אותה אילו הנחנו, שהמחוקק הישראלי מגיע לדרגת דיוק עליונה בניסוח החוקים, ובהתאמתם זה לזה. אני מעדיף להניח, שאם כוונת המחוקק היתה, כי אי מכירת הטובין מהווה תנאי גם לגבי הישבון, היה המחוקק אומר זאת במפורש (ולו למען הסר ספק), ולא היה מבדיל, בצורה כה בולטת וברורה, בין "מס עקיף", שבו קיימת הדרישה של אי מכירה, לבין "הישבון", שבו לא קיימת דרישה כאמור. 22. לסיום אציין, כי אילו סברתי, אחרי כל האמור לעיל, כי עדיין נותר ספק, ועדיין אין זה ברור מהי באמת תכליתו ומטרתו של סעיף 156 לפקודה, הרי במקרה כזה היה מקום להחיל את כלל הפרשנות הבא - "לגבי מס כלל גדול הוא, שעל בית המשפט להשתדל לרדת לסוף דעתו של המחוקק, ולברר את כוונתו, ורק אם יעלה חרס בידו ואחרי ככלות הכל נשארת ההוראה סתומה וניתנת להתפרש לכאן ולכאן, יעדיף את הפירוש הדווקני, המיטיב עם הנישום". (ע"א 39/61 פד"י ט"ו 1765, בעמ' 1769, ע"א 165/82 פד"י ל"ט(2) 70 בעמ' 76, 78, ע"א 702/84 פד"י מ(4) 802, בעמ' 812, וכן ברק, במאמרו שצוטט לעיל, בעמ' א - 12). 23. לסיכום, דעתי היא כי מכירת הטובין מהתובעת לקראבקס אינה מהווה "שימוש בטובין" לצורך סעיף 156 לפקודת המכס, וכי נתקיימו התנאים, המפורטים בסעיף 156, לזכאות התובעת להישבון. אשר על כן, אני מקבל את התביעה ומחייב את הנתבעים לשלם לתובעת את ההישבון בסך 11,523 ש"ח, בתוספת הפרשי הצמדה וריבית כחוק מיום 18/11/97 ועד התשלום בפועל, וכן הוצאות המשפט ושכ"ט עו"ד בסך 10,000 ש"ח בצירוף מע"מ, ובתוספת הפרשי הצמדה וריבית כחוק מהיום ועד התשלום בפועל. מיסיםהישבוןשאלות משפטיותמכס