פסק דין 1. בפניי תובענה להצהיר כי בתוקף החוזה שנעשה בין הצדדים ביום 25/08/1999 (להלן:"החוזה"), חייב המשיב להחזיר למבקשת תשלומי מע"מ אשר שילמה למשיב בגין חובות אבודים, זאת ללא כל תנאי נוסף על האמור במפורש בחוזה דנן. המבקשת היא חברה בע"מ ועוסקת מורשה בהתאם לחוק מס ערך מוסף, תשל"ו1975- (להלן:"החוק"). לפיכך, חייבת המבקשת לדווח למשיב על מכירות שהיא מבצעת ללקוחותיה ולשלם מע"מ בגובה של 17% מהמכירות הנ"ל, כאשר כחברה בע"מ חייבת המבקשת בתשלום המע"מ בעת ביצוע המכירה, ולא בעת קבלת התשלום בגינה. לטענת המבקשת, סברה כי כאשר בדיעבד אין מתקבל תשלום בגין המכירה כך שהעסקה מתבטלת, וכאשר הופך חובו של הקונה לחוב אבוד, קמה לה זכות להחזר המע"מ אשר שילמה בגין מכירה זו, כך שבפועל קיזזה המבקשת מתוך סכומי המע"מ שהיה עליה להעביר למשיב את סכומי המע"מ אשר שילמה בגין חובות אבודים. לטענת המבקשת, בחודש אוגוסט 1999 במהלך ביקורת מע"מ תבע המשיב כי המבקשת תשלם גם את הסכומים אותם קיזזה המבקשת בגין חובות אבודים, שכן לטענתו גם סכומים אלו חייבים במע"מ, כאשר בשל העובדה שבנושא זה היה תלוי ועומד ערעור בבית המשפט העליון, הגיעו הצדדים ביום 25/08/1999 להסכם (נספח א' לתובענה) שבא להסדיר את עניין התשלום והחזרתו האפשרית, הכל בהתאם לפסיקתו של ביהמ"ש העליון (להלן:"ההסכם" ו/או "ההסדר" ו/או "החוזה"). לטענת המבקשת, התמצתה הביקורת בנושא אחד, הוא נושא החובות האבודים. לטענת המבקשת, הסכם זה נחתם ואושר ע"י נציגי המשיב. לטענת המבקשת, הפר המשיב את ההסכם עליו חתם, כאשר לאור ההסכמות שהושגו בהסכם הנ"ל, שילמה המבקשת למשיב ביום 30/09/1999 סכום של 231,719.00.- ש"ח. לטענת המבקשת, ביום 01/12/1999 ניתן פס"ד בע"א 2112/95 אגף המכס והמע"מ נ' אלקה אחזקות בע"מ מסים יג6/ ה6- (להלן:"פס"ד אלקה"), כאשר לפיו זכאית המבקשת להחזר הסכומים אשר שולמו, ולפיכך פנתה אל המשיב בדרישה להחזיר את הסכום אותו שילמה. לטענת המבקשת, במענה לבקשתה השיב עובד המשיב - מר אוסמו - במכתב, בו דרש מהמבקשת מסמכים וחישובים שונים אשר לא הוזכרו בהסכם, זאת למרות העובדה שהמשיב קבע בשעתו שהחובות אמנם אבודים, וכך אף נאמר במפורש ע"י הצדדים בהסכם. לטענת המשיב, המבקשת אינה זכאית לסעד ההצהרתי לו היא עותרת, לא מהפן המשפטי ולא מהפן העובדתי. לטענת המשיב, בעקבות ביקורת חשבונות מטעם המשיב שנערכה למבקשת בחודש אוגוסט 1999, נמצאו תעודות זיכוי שהוציאה המבקשת ללקוחותיה בשנים 1996-1999, כאשר לפי הסברו של חשב המבקשת - רו"ח יוסי יצחק - תעודות הזיכוי הוצאו ללקוחות שקיבלו סחורה אך לא שילמו עבורה, כאשר לטענת רואה החשבון מדובר בחובות אבודים. לטענת המשיב ביקורת החשבונות שנתקיימה לא התייחסה לנושא החובות האבודים בלבד, אלא גם לנושאים אחרים. לטענת המשיב, בשל העובדה שבאותה עת - בטרם נתקבלה הכרעה בע"א 2112/95 - הייתה עמדת המשיב כי החוב אינו מכיר ב"חובות רעים", לא היה צורך לבדוק את הטענה האם מדובר בחובות אבודים, ומשום שלפי עמדת המשיב הופחת מס העסקאות, הוציא מבקר המשיב שומת עסקאות בגובה המס הכלול בתעודות הזיכוי דלעיל. לטענת המשיב, בשל העובדה כי השאלה העקרונית - האם ניתן להכיר בחובות אבודים במסגרת החוב, הייתה תלויה ועומדת בעניין אלקה, נחתם הסכם שומה בין הצדדים, לפיו בשלב זה תשלם המבקשת את מלוא סכום השומה ובעתיד, עם קבלת פסק-דינו של ביהמ"ש העליון, ינהגו לפי הנקבע בו. טענתו העיקרית של המשיב היא כי בשום שלב לא קיבלו נציגי המשיב את טענת המבקשת כי מדובר בחובות אבודים ולא ביצעו כל בדיקה בעניין זה, כאשר לצדדים היה ברור כי יפעלו בהמשך על-פי מה שייקבע בביהמ"ש העליון בפס"ד אלקה. לטענת המשיב, ביום 01/12/1999 הכריע ביהמ"ש העליון בשאלה האם החוק מכיר ב"חובות רעים" בטרם התבטלה העסקה, וקבע כי עוסק יהא זכאי להחזר מע"מ בהתקיים מספר יסודות: ביצוע עסקה, הוצאת חשבונית, תשלום המע"מ על פי החשבונית, כישלון התמורה והיותו של החוב "חוב אבוד". בעקבות פס"ד אלקה הנ"ל הוציא אגף המכס והמע"מ הנחיות הכוללות קריטריונים לבדיקה האם אכן הוצאו תעודות זיכוי בגין "חוב אבוד". לטענת המשיב, המבקשת מנסה להתחמק מלהציג את המסמכים הדרושים לבדיקה בהתאם לקריטריונים הנ"ל, ומסתמכת על ביטוי בהסכם בין הצדדים אשר ברור לה כי אין לפרשו כאילו כבר קיבל המשיב את עמדתה כי מדובר בחוב אבוד. לטענת המשיב, דרישת המבקשת שהמשיב יימנע מלבצע את הבדיקות שהוא מחויב בהן, יוצרת הפלייה לא מוצדקת לגבי עוסקים אחרים אשר מס ששילמו מוחזר להם רק אם עמדו בקריטריונים שנקבעו, כאשר על עוד לא נבדק ע"י המשיב כי אכן מדובר בחובות אבודים, אין מקום להיעתר לדרישת המבקשת. 2. לאחר ששמעתי את הצדדים, עיינתי בסיכומים ובראיות שבתיק, החלטתי לקבל את התובענה, זאת מן הנימוקים כדלקמן: א. אני פוסק כי הן מבחינת לשון החוזה והן לפי מבחני הפרשנות הראויים והמקובלים, כפי שנקבעו בפסיקה, עולה כי הוסכם בין הצדדים, בחוזה שנוסח ע"י המשיב, כי במידה ויקבע ביהמ"ש העליון כי ניתן להכיר בחובות אבודים במסגרת חוק מע"מ, תוכל המבקשת לדרוש בחזרה את אותו הסכום ששילמה כמס, כפי שעולה מההסכם עליו חתמה עם המשיב וזאת ללא בדיקה לגופם של אותם חובות אבודים שנקבעו ככאלה. ב. להלן הקטעים הרלבנטיים לענייננו מההסכם דלעיל מיום 25/08/1999 אשר נערך ונחתם בין המבקשת והמשיב: "הנדון: שומה בהסכם ..... ..... מביע את הסכמתי לתוכן השומה המפורטת להלן, שהיא בנוסף לדוחות התקופתיים שהוגשו לאותן תקופות חיוב. ידוע לי, כי הסכם זה טעון אישורו של המנהל, או מי שהוסמך על ידו ואם לא יאושר, בטל מאליו הסכם זה ותישלח אליי הודעת שומה מתאימה. תקופת החיוב סיבת החיוב תאריך החיוב סכום החיוב 1996 תוספת מחזור-חוב אבוד 15/10/1996 111,171 ש"ח 1997 תוספת מחזור-חוב אבוד 15/12/1997 30,073 ש"ח 1998 תוספת מחזור-חוב אבוד 15/11/1998 45,728 ש"ח 1999 תוספת מחזור-חוב אבוד 15/05/1999 215 ש"ח הערות: 1. סוגיה זו נדונה בבית המשפט העליון וטרם ניתנה עליה החלטה. 2. בהתאם להחלטה של בית המשפט העליון ניתנת לעוסק האפשרות לפנות בדרכים חוקיות הקיימות בחוק לדרוש חזרה את המס ששולם על ידו. ידוע לי כי אם יאושר הסכם זה, תישלח אליי הודעת שומה עם פירוט הריבית וההצמדה אשר אליה יצורף הסכם זה. אני מסכים כי השומה היא סופית ואין להשיג או לערער עליה". ג. אני מקבל את גרסתו של חשב המבקשת מר יוסי יצחק שדובר רק על החובות האבודים ושמר שילון, עמו היה בקשר מטעם המשיב, דלה מתוך הקלסרים רק זיכויים שעסקו בחובות אבודים וזאת לאחר שהקלסרים היו אצל מר שילון מספר חודשים והוא ביקש ממנו גם דיסקטים של הנהלת חשבונות. מר שילון עשה בעצמו את הרשימה המודפסת של רשימת תעודות הזיכוי שיצאו עבור חובות אבודים (נספח ב' לת1/) ואני מקבל את גרסת מר יצחק שההסכם היה לגבי החובות האבודים שהוסכם לגבי חובות אלו שברשימה שאלה הם החובות האבודים שבגינם יצאו זיכויים וסוכם שההסכם הוא סופי ללא אפשרות השגה וערעור (עמ' 1 לפרוטוקול, שורות 17-12 ועמ' 2 לפרוטוקול, שורות 6-1 וראה לגבי ההתמקדות בחובות האבודים עמ' 2 לפרוטוקול, שורות 11-10, עמ' 2 לפרוטוקול, שורות 28-17 ועמ' 3 לפרוטוקול, שורות 6-4). אני מקבל את גרסת מר יצחק שדובר על חובות אבודים, כשהמשיב גילה הן בהתנהגות (בדיקת החומר במשך זמן ניכר, שיחות, דיסקטים ועריכת הרשימה-נספח ב') והן בכתב (ההסכם) שמדובר אכן בחובות אבודים. אני מקבל את גרסת מר יצחק שמר שילון אמר לו שהוא גם יבדוק את הצד השני אם קיבל זיכויים אלה והאם פשט רגל ושהוא לא בדק את הבודק-המשיב, שלקח בתחילה בדיקה מדגמית של לקוחות בודדים ואח"כ לקח את כל הזיכויים אליו למשרד, קיבל דיסקטים והתוצאה הייתה הרשימה וההסכם (נספח א' וב' לת1/ וראה עדות מר יצחק בעמ' 5 לפרוטוקול, שורות 12-10). מר שילון מאשר שהוא לקח את הקלסרים ומאשר שהוא ראה לנכון קודם כל לבדוק את החובות האבודים (עמ' 6 לפרוטוקול, שורות 3-1). מר שילון מאשר שלמשיב לא הייתה שום השגה להנהלת החשבונות של המבקשת פרט לנושא החובות האבודים ולא ביקשו הבהרות חוץ מנושא הזיכויים וזאת לאחר שבדק את כרטסת הנהלת החשבונות של המבקשת וכן אישר שהוא בדק גם זיכוי של לקוח אחד לפחות, שהקלסרים היו אצלו כחודשיים וכן היו לו דיסקטים והוא ערך את הרשימה שצורפה להסכם (נספח ב'). מר שילון מאשר גם שמספר תעודות הזיכוי בקלסרים היה גדול יותר ממספר הלקוחות והחובות המופיעים ברשימה (נספח ב') והכניס לרשימה רק חלק מתעודות הזיכוי (ראה עמ' 7,8 לפרוטוקול). מר שילון מאשר שהוא ניסח את ההסכם (נספח א') והתייעץ בניסוח עם מר אוסמו, שאישר את ההסכם ומאשר ששומה סופית זה לפי הבנתו שמה שיקבע ביהמ"ש העליון זה מה שיעשו. ד. במקרה דנן הן פרשנות לשונית והן פרשנות תכליתית סבירה, הגיונית וצודקת (במקרה שנאמר שלשון ההסכם לא ברורה, למרות שלטעמי היא ברורה) תביא למסקנה שמדובר בהסכם סופי ומחייב לגבי חובות אבודים, כולל הקביעה שמדובר בחוב אבוד ולא "נקודת מוצא" לבדיקה אח"כ האם מדובר בחוב אבוד כטענת המשיב. זאת לאחר התחקות על אומד דעת הצדדים. במקום שלשון החוזה לא ברורה וחד משמעית ויש כוונות סובייקטיביות נוגדות יש להתחשב בערכים כגון צדק, סבירות ושוויון, שחזקה שהצדדים מבקשים להגשים תכלית כזו, תוך התחשבות בעקרונות של תום לב, צדק, סבירות, הגיון ושוויון ותוך חזקה שהצדדים מבקשים להגשים תכלית כזו [ראה ע"א 4869/96 מליליין בע"מ נ' THE HARPER GROUP ואח', פ"ד נב(1) 856,845, ע"א 6746/96 חב' העובדים השיתופית הכללית בא"י בע"מ נ' פסל בע"מ, פ"ד נב(5) 542, 555-556 וע"א 4628/93 מ"י נ' אפרופים שיכון וייזום (1991) בע"מ, פ"ד מט(2) 265, 313, 326]. יישום הנ"ל במקרה שלנו מביא לתמיכה בטענות המבקשת, שכן ההגיון והסבירות פועלים לטובת המבקשת וכנגד המשיב, שהוא גם מנסח ההסכם. גם לימוד מנסיבות חיצוניות מהתנהגות נציג המשיב עצמו שבדק את הדיסקטים והנהח"ש, ניפה חלק מתעודות הזיכוי ועשה רשימה ספציפית וסלקטיבית של חובות אבודים ביחד עם עדות רו"ח יצחק, שאני מקבלה לגבי הדברים שהוחלפו בינו לבין מר שילון, מחזקת פרשנות כזו. כל זאת אף מעבר ללשון ההסכם עצמו שהוא ברור וחד משמעי ולמעשה מייתר את דרכי הפרשנות הנוספות, שכן נאמר בהסכם שסיבת החיוב - "תוספת מחזור - חוב אבוד" וברשימה נאמר "רשימת תעודות זיכוי שיצאו עבור חובות אבודים" ואין מקום במקרה זה לפעול כנגד לשון ברורה זו (כמו שנעשה לדוגמא בפס"ד פסל). על המדינה לנהוג בתום לב, בהגינות ובדרישה מחמירה יותר אף מהחובה הנדרשת מן הפרט וזאת בין שהרשות פועלת בתחום המשפט האזרחי ובין שפועלת בתחום המשפט הציבורי [ראה ע"א 5042/96 כהן נ' מינהל מקרקעי ישראל, מחוז ירושלים, פ"ד נג(1) 743, 761 ובג"צ 764/97 קונטרם בע"מ נ' משרד האוצר אגף המכס מע"מ ואח', פ"ד נב(1) 289. מי שמנסח הסכם בצורה ברורה וחד משמעית ואומר בהסכם מפורשות שמדובר בחובות אבודים (שהם הסיכום של הרשימה נספח ב' שצורפה להסכם) ושמדובר בשומה סופית שאין להשיג ולערער עליה ושלפי החלטת ביהמ"ש העליון תוכל המבקשת לפנות בדרישה לקבל חזרה את המס ששולם על ידה, צריך לעמוד בהסכם זה אותו ניסח בעצמו, בלא לסייגו ובלא לרשום במפורש את הטענה הנטענת היום, טענה העומדת גם בניגוד להתנהגות הצדדים ולדברים שהוחלפו ביניהם ולנסיבות האופפות את עריכת ההסכם [ראה לגבי פרשנות כנגד מנסח המסמך ע"א 4651/93 בני סעיד חמודה קבלני עבודות קווי מים, ביוב וניקוז (שותפות רשומה) נ' המועצה המקומית עראבה, פ"ד נ(5) 81]. המשיב היה צריך לגלות דעתו שההסכם והרשימה אינם מחייבים לגבי עצם בחינת החובות, האם מדובר בחובות אבודים ושהנושא ייבחן וייבדק לגופו במידה ותתקבל טענת המבקשת בביהמ"ש העליון ועצם העובדה שהדבר לא נעשה, לא נאמר, לא נכתב ולא עלה גם מהעדויות והנסיבות פועל לחובת המשיב. בהסכם נאמר מפורשות שהמבקשת תוכל לדרוש חזרה את המס ששולם על ידה ולא סכום כלשהו שייבחן לגופו ע"י המשיב לאחר פסה"ד של ביהמ"ש העליון ויש ליתן פרשנות לשונית ופשוטה למילים "חוב אבוד" ו"שומה סופית" ולא לנסות להיבנות בדיעבד מהקריטריונים שנקבעו לבדיקת חוב אבוד בפס"ד של ביהמ"ש העליון בעניין אלקה. גם אם המשיב מצר היום על כך שלא נעשתה בדיקה מספיק מעמיקה ע"י מר שילון לגבי החובות האבודים אין הדבר יכול להביא לשחרורו מההסכם ומההתחייבויות כלפי המבקשת, שלאור הסכם זה שילמה את מלוא המס למשיב והיא רשאית לקבלת סכום זה בהתאם למה שסוכם. כל זאת בהתחשב כאמור גם בכך שלפי העדויות עולה שהנושא נבדק לגופו לגבי הכנת רשימת החובות האבודים, תוך בדיקה עם מקבל זיכויים ותוך ניפוי של תעודות זיכוי שלא נכנסו לגדר הרשימה ובדיקה ותוצאה זו מחייבת את המשיב. גם אם המשיב סבור בדיעבד שמדובר בהסכם לא טוב שנעשה בלא שנעשתה בדיקה מספקת לגופם של החובות האבודים, עליו לכבד הסכם זה, שכן הערך של כיבוד הסכמים וקיום התחייבויות איננו פחות מהערך של בדיקה מעמיקה ומהותית. ראוי היה שהמדינה לא תעלה טענה שמדובר ב"ניסוח עילג" של ההסכם, שהנו באחריות שני הצדדים, דבר המלמד על הניסוח של ההסכם שהמדינה מחתימה נישומים עליהם וגובה מהם כספים עפ"י הסכם "עילג" כזה שמנוסח על ידי אנשיה (כשמר אוסמו, שהנו נציג בכיר של המשיב שלא היה שותף לשיחות עם מר יצחק ולא היה שותף במעמד החתימה, היה שותף להתייעצות של מר שילון לגבי ההסכם הנ"ל וכן אישר אותו). ה. לא ניתן להתעלם גם מהמצג שיצר המשיב כלפי המבקשת לגבי רשימת החובות האבודים ותשלום המס שנעשה בפועל לאור רשימה זו של חובות אבודים בלא יכולת לערער או להשיג עליהם עקב הסופיות שנקבעה בהסכם ומדובר למעשה בהסתמכות של המבקשת על המצג וההסכם ואני סבור שבמקרה הנוכחי מנוע ומושתק המשיב כנגד המצג וההסכם שנוצר וגובה גם בתשלום בפועל שיש להחזירו למבקשת. טענה זו משתלבת עם תום הלב וההגינות של רשות ציבורית שהציבור שחותם עמה הסכמים ומשלם מס לפי הסכמים אלו (בלא לבחון את הרשימה שנעשתה ע"י המשיב עצמו) מצפה שהמשיב יעמוד בהסכמים שחתום עליהם גם אם יסבור המשיב אח"כ שמדובר בהסכם לא טוב מבחינתו או שהבדיקה שהייתה בבסיס ההסכם לא הייתה מספיק מעמיקה. 3. התוצאה הינה שאני מקבל את התובענה ומצהיר כי בהתאם להסכם מחויב המשיב להחזיר למבקשת את תשלומי המע"מ ששילמה בגין חובות אבודים בסך של 231,719.- ש"ח בצירוף הפרשי הצמדה וריבית כדין מיום 20/02/2001 ועד לתשלום המלא בפועל. בנוסף, אני מחייב את המשיב לשלם למבקשת הוצאות משפט ושכ"ט עו"ד בסך כולל של 20,000.- ש"ח בתוספת מע"מ כדין. מיסיםחובמע"מ (מס ערך מוסף)