פסק דין זהו ערר שהגישו העוררים, נוני שלמה, תחיה כהן ורבקה אופנהיימר, על החלטתו של המשיב מיום 7.11.00, לפיה נדחתה השגתם של העוררים לפטור אותם ממס עפ"י האמור בסעיף 49ב(5) לחוק, בנימוק שהנכס לא הועבר לעוררים בירושה , אלא שהם קיבלו את הנכס במתנה מזכריה נוני ז"ל בחייו, והצהרה על מתנה זו הומצאה (במש"ח) למשיב, ולא באה בפני המשיב כל הודעה אחרת כדין שהמתנה הנ"ל בוטלה. העוררים, שהינם ילדיו של המנוח הנ"ל, טוענים כי המתנה, שעליה הוצהר במש"ח (ראה מוצג מ/1) בוטלה עוד בחייו של אביהם המנוח. סעיף 49ב(5) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג-1963 קובע שהמוכר דירת מגורים מזכה יהיה פטור ממס מכירה אם "המכירה היא של דירת מגורים מזכה שקיבל המוכר בירושה …". העוררים טוענים שהדירה שהם מכרו היא דירה מזכה, וכי הם קיבלו אותה בירושה מאביהם, זכריה נוני ז"ל, ולא קיבלו אותה ממנו במתנה, שהרי המתנה - כך טוענים העוררים - בוטלה עוד בחייו של המנוח. הכלל החוקי הוא שאדם רשאי להצהיר בכתב שהוא נותן מתנה של מקרקעין. הצהרה זו וההתחייבות של האיש לתת מקרקעין במתנה לא תיחשב כעיסקת מקרקעין, שהרי עיסקת מקרקעין מסתיימת עם רישום העיסקה בספרי האחוזה אצל רושם המקרקעין {ראה סעיף 7(א) לחוק המקרקעין, התשכ"ט-1969}. התחייבות לתת מתנה היא עיסקה אובליגטורית, ולמרות שאין היא עדיין נחשבת כעיסקה גמורה, הרי לצורך מיסוי מקרקעין היא נחשבת ככזאת, יש לדווח עליה במש"ח, ומנהל מס שבח מקרקעין יחליט למסות אותה כאילו היתה עיסקה "מלאה" במקרקעין. התחייבות לתת מתנה מעוגנת בסעיף 5 לחוק המתנה, התשכ"ח-1968, וכשם שלאיש ישנה האפשרות ליתן מתנה, כך גם באפשרותו לבטל את המתנה וזאת בתנאים האמורים בסעיף 5 לחוק הנ"ל. אפשרות הביטול היא רק של נותן המתנה באופו אישי. לאחר מותו של זה שהתחייב לתת את המתנה, אין עוד אפשרות לחזור מהתחייבות זו במסגרת סעיף 5 הנ"ל, וליורשיו ולעזבונו של המנוח (נותן ההתחייבות ליתן את המתנה), אין אפשרות לבטלה, מאחר ולענין חזרה מהתחייבות כזו, אין העזבון והיורשים יכולים לבוא בנעליו של המנוח (וראה לענין זה את פסה"ד בתיק ע"א 2215/00, ג'ורי - דנגור, פ"ד כרך נ"ו, חלק שלישי, עמ' 934 ואילך). אילו באו העוררים היום כיורשיו של המנוח, זכריה נוני ז"ל, ומודיעים כי הם רואים (עתה) את המתנה מבוטלת, הודעתם זו לא היתה מועילה להם, היות - וכפי שנאמר לעיל - אין הם יכולים, לאחר מותו של המנוח, לבוא בנעליו ולבטל את התחייבותו לתת להם מתנה. אולם זו לא טענתם. טענתם היא שהמתנה בוטלה ע"י המנוח עצמו בחייו, בהסכמתם. עמדתו המשפטית של המשיב בדבר מיסויה של התחייבות לתת מתנה, אכן נראית לנו ואין היא נמצאת כלל במחלוקת. השאלה העומדת בפנינו היא האם ההתחייבות לתת את המתנה בוטלה עוד בחייו של המנוח הנ"ל, ואם כן - אין מקום למיסוי "עיסקה" זו שבוטלה. המשיב מעלה טענות שונות לנושא של אי ביטול המתנה, וממשיך להחזיק בטיעוני שלא באה לעולם כל עובדה שלפיה ניתן לקבוע שהמתנה אכן בוטלה עוד בחייו של המנוח. ואלה הן שלוש מטענותיו של המשיב:- א) לא הובאו בפני המשיב כל הודעה בכתב או הצהרה בכתב, בעת חייו של המנוח הנ"ל, שמהם ניתן ללמוד שהמתנה אכן בוטלה; ב) העוררים לא הביאו עד רלבנטי (למשל את עו"ד אליעזר בן-חיים שטיפל בענין המתנה) כדי להוכיח את ביטול המתנה כנ"ל, והימנעות מהבאתו עומדת לחובתם של העוררים; ג) פסה"ד שניתן בביהמ"ש המחוזי בתיק אזרחי מס' 1199/02 ביום 20.3.02, ושבו הוצהר כי ההתחייבות לתת את המתנה שנעשתה ע"י המנוח בחייו לטובת ילדיו - בטלה, אין לה כל נפקות, מאחר והתובעים היו יורשי המנוח (ילדיו שלטובתם ניתנה ההתחייבות הנ"ל) והנתבע היה עזבון המנוח הנ"ל, כך שלמעשה התובעים והנתבע בתיק הנ"ל חד הם. נראה לנו שהמשיב אינו צודק בטיעוניו, וכי יש לקבל את הערר שהוגש ע"י העוררים. לגבי הטענה (א) הנ"ל של המשיב, יש לומר כי בישיבת הועדה מיום 27.10.02, הוגש - לא התנגדות - תצהיר של רבקה אופנהיימר (מוצג ע/1), וב"כ המשיב הודיע כי אין ברצונו לחקור בחקירה נגדית את המצהירה הנ"ל. מכאן, שהעובדות הנמצאות בתצהיר הנ"ל ושהינן רלבנטיות לענייננו, עובדות אינן מוכחשות. ומה אומרת המצהירה הנ"ל בתצהירה? בסעיף 3 לתצהיר נאמר:- "זמן קצר לאחר מכן…התחרט אבי וביטל את העברה תוך שהוא הודיע על כך לכל הילדים וגם לעורך הדין, ובזאת ראינו כולנו את ביטול המתנה". בסעיף 4 של התצהיר הנ"ל נאמר: "אבי ז"ל וכל אחי ואחיותי ידעו על ביטול המתנה והסכימו לכך". בסעיף 5 לתצהיר הנ"ל, הצהירה גב' אופנהיימר (שהיא אחת העוררת, כמובן) כי - "אני, אבי ז"ל וגם אחי ואחיותי לא ידעו כי עורך הדין כבר דיווח לרשויות מס שבח על התצהירים עוד בטרם הודיע לו אבי ז"ל על ביטול המתנה…. אילו היינו יודעים על הדיווח בדבר תצהירי המתנה הרי שהיינו טורחים להודיע למשיב על ביטולם עוד בשנת 1979" על עובדות אלו לא נידרשה העוררת, גב' אופנהיימר, להיחקר בחקירה נגדית, וללא ראיות סותרות, יש לקבל את העובדות הנ"ל כפי שנאמרו בתצהיר, כעובדות אמיתיות שאינן מוכחשות כלל. , לענין טענה (ב) של המשיב, יש לומר כי העוררים הביאו מעין ראיה של עד רלבנטי לענין המתנה וביטולה, והכוונה היא למכתבו של עו"ד אליעזר בן חיים מיום 18.12.00, שהעתק הימנו צורף לתצהירה הנ"ל של גב' אופנהיימר. לא באה כל התנגדות מצד ב"כ המשיב לקבלת העתק מכתב זה כשהוא מהווה נספח לתצהיר הנ"ל. עו"ד בן חיים כותב במכתבו הנ"ל שהוא טיפל בזמנו בהעברת זכויות הנכס הנדון בערר זה מהאב לילדיו במתנה, והוא מוסיף במכתבו כי "בסמוך לאחר הגשת תצהירי המתנה התבקשתי מטעם המנוח להפסיק את השלמת הטיפול 7בהעברת הזכויות במתנה וכך עשיתי". הנה רואים אנו שהעוררים הביאו ראיה (שלא ניטען דבר נגד קבילותה) בצורת אישור בכתב מעורך הדין שטיפל במתנה הנדונה, והוא מאשר במכתבו שהוא נתבקש להפסיק את הטיפול בהשלמת המתנה. אין לכן לומר, שהעוררים נמנעו להביא ראיה מצד עד מטעמם, שהרי המכתב הנ"ל של עו"ד בן-חיים מדבר בעד עצמו, ובידי ב"כ המשיב היתה האפשרות או להתנגד להגשת המכתב הזה או להזמין את עו"ד בן-חיים לחקירה ולמסור עדות בע"פ בקשר למה שכתב באותו מכתב, אולם הוא (ב"כ המשיב) החליט שלא לעשות אף אחד מהדברים האלה, מהטעמים השמורים עימו. בפנינו, לכן, נמצאת מעין ראיה של אדם חיצוני, הוא עו"ד בן-חיים, שטיפל באותה מתנה, שממכתבו הנ"ל אנו למדים שזמן קצר לאחר שקיבל הוראות לטפל בהעברת הזכויות בנכס, בדרך של מכר ללא תמורה (במתנה), מהאב לילדיו, הוא התבקש להפסיק את השלמת הטיפול בכך. ואשר לטענה (ג) של המשיב, בענין פסה"ד ההצהרתי על ביטול המתנה. פס"ד זה ניתן ע"י ביהמ"ש המוסמך לתת פסקי דין מסוג זה, ובפסה"ד נאמר שההתחייבות להעברה ללא תמורה שנעשתה ע"י עזבון זכריה נוני ז"ל לילדיו-יורשיו הינה בטלה. אמנם המשיב טוען שלפס"ד הצהרתי זה אין כל נפקות, הן מפני שהמשיב (שהיה בתחילה נתבע בתובענה הנ"ל) נמחק מלהיות צד ואין הדבר מחייבו, והן מאחר שפסה"ד ניתן למעשה בין אותם צדדים. ועדה זו אינה יושבת כערכאת ערעור על פסקי דין של ביהמ"ש המחוזי. חזקה על ביהמ"ש המחוזי שהוא יודע ומבין איזה פסקי דין הוא מוסמך להוציא תחת ידו. כל עוד ופסה"ד הנ"ל לא בוטל בערעור, אין מקום לומר שאין לו כל נפקות. אדרבא, ההצהרה האמורה בו אינה משתמעת לשני פנים והיא ברורה בתכלית. ייאמר עוד, כי המשיב היה צד להליך בביהמ"ש המחוזי, ופסה"ד ההצהרתי הנ"ל ניתן ביום 20.3.02. לפי האמור בסיכומים בכתב של המשיב (בסעיף 7 של הסיכומים) בוטל פסה"ד הנ"ל נגד המשיב (ביום 13.8.02 כ-5 חודשים לאחר נתינתו) והתובענה נגדו נמחקה, וניתן להניח שדבר זה נעשה לפי בקשתו של המשיב. אולם למשיב היתה דרך נוספת "לטפל" בפסק הדין ההצהרתי הנ"ל. הרי בתור צד בהליך (עד אשר נמחק ההליך נגדו) יכול היה המשיב להגיש ערעור כל פסה"ד ולהביא לידי ביטולו, אם - כמובן - טענתו צודקת. המשיב לא הגיש ערעור כזה, כך שבפנינו עומד פסק דין חלוט האומר דברים ברורים בענין ביטול המתנה. לאור כל האמור לעיל, אנו מחליטים לקבל את הערר. המנהל יתן פטור לעוררים עפ"י סעיף 49ב(5) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח מכירה ורכישה), התשכ"ג1963-. המשיב ישלם לעוררים ביחד הוצאות כוללות בסך של 5,000 ש"ח בצירוף רבית והצמדה עפ"י החוק, החל מהיום ועד לתשלום סכום זה במלואו. הערבות הבנקאית שהופקדה תוחזר לעוררים. ירושהמיסיםפטור ממס