אחד מתנאי תחולתו המרכזיים של חוק מיסים עקיפים הוא שיהא מדובר בהשבת מס עקיף ששולם ביתר או בתשלום מס עקיף ששולם בחסר. כך מלמד העיון בהוראותיו המרכזיות של חוק מיסים עקיפים הן הוראות סעיפים 2 ו-6. סעיף 2 (א) לחוק מיסים עקיפים מורה כי "נישום יהא חייב בתשלום חסר אם נדרש לעשות כן תוך התקופה הקובעת". סעיף 6 (א) מורה כי "יתר יוחזר למי ששילמו, אם הוא ביקש את ההחזר תוך התקופה הקובעת ...". הוראות אלה הן שתי פנים של אותה מטבע, אשר יסודה בדיני עשית עושר ולא במשפט: מחד גיסא, נועד תשלום החסר למנוע התעשרותו של הפרט (החייב) על חשבון המדינה. מאידך גיסא, נועדה השבת היתר למנוע את התעשרות המדינה על חשבון הפרט (הזכאי). להלן פסק דין בנושא מיסים עקיפים: פסק דין השאלה התובעת הכרעה בפסק דין זה היא כיצד יסווגו תשלומי מכס ששילמה התובעת לנתבעת בעבור ייבוא טובין שהושמדו לאחר ייבואם (מאחר שלא עמדו בדרישות התקן הרשמי). האפשרויות העומדות על הפרק הן שתיים: האחת - תשלומים ששולמו ביתר, שאז ניתן לתבוע השבתם בתוך 5 שנים ממועד הייבוא (ראו הגדרת "התקופה הקובעת" בסעיף 1 לחוק מיסים עקיפים (מס ששולם ביתר או בחסר), התשכ"ח - 1968 (להלן: "חוק מיסים עקיפים")) ויתר תנאי סעיף 6 לחוק מיסים עקיפים; האחרת - תשלומים ששולמו כדין, שאז ניתן לתבוע השבתם תוך 6 חודשים מיום שיחרור הטובין מפיקוח רשות המכס (ובהתקיים יתר התנאים שבסעיף 150 (2) לפקודת המכס [נוסח חדש]; להלן: "הפקודה" או "פקודת המכס"). בנסיבות העניין, תהא התובעת זכאית להשבה רק אם עניין לנו בתשלומי יתר. רקע עובדתי ודיוני רלוונטי 1. התובעת עוסקת בין היתר בייבוא נורות. ביום 21.3.03 הזמינה התובעת נורות ליבון (להלן: "הטובין") מספק סיני. על פי ההזמנה, אמורות היו הנורות להגיע לישראל במועדים שונים ובמשלוחים אחדים. הטובין חייבים בתקן רשמי על פי הוראות חוק התקנים, התשי"ג - 1953 בשילוב עם צו יבוא חופשי, התשל"ח - 1978, כפי שהיה בעת הרלוונטית. 2. המשלוח שבבסיס התביעה הגיע לישראל בחודש יולי 2004. הוא כלל 5 מכולות, שנותבו לנמלי אילת, אשדוד וחיפה. במועד הזמנת הטובין נשוא המשלוח הנדון, עמד בתוקפו תקן רשמי מסויים (להלן: "התקן הקודם"). סמוך לאחר מכן ועובר למועד הגעת הטובין לישראל, הוחלף התקן הקודם בתקן רשמי אחר (להלן: "התקן החדש"), אשר נכנס לתוקף ביום 12.7.03. בעת הגעת הטובין לישראל, ידעה התובעת כי התקן התקף הוא התקן החדש וכי הטובין אינם עומדים בדרישותיו. 3. הטובין שוחררו מפיקוח רשות המכס בחודשים אוגוסט - ספטמבר 2004, נגד הפקדת ערבות בנקאית במכון התקנים להבטחת נושא התקינה. התובעת ביקשה כי הטובין ייבדקו על פי התקן הקודם ולא על פי התקן החדש. בקשתה זו נדחתה אך ערר שהגישה התובעת לוועדת ערר במינהל סחר פנים במשרד התעשייה, המסחר והתעסוקה, נתקבל ביום 8.5.05 (נספח י' לתצהיר עדותו הראשית של מנהל התפעול אצל התובעת). כללו של דבר: הותר לתובעת לשחרר הטובין למכירה כפוף לכך שיעמדו בתנאי התקן הרשמי הקודם. 4. בדיקת הטובין בחודשים יוני - יולי 2005, העלתה כי אין הם עומדים אף בתנאי התקן הקודם. לא היה אפוא מנוס מהשמדת הטובין והתובעת עשתה כן בחודש דצמבר 2005. במקביל, דרשה התובעת את השבת המכס ששילמה בגין הייבוא. דרישת התובעת נדחתה בחודש דצמבר 2005 (נספח יד לתצהיר האמור). ערר שהגישה התובעת נדחה בחודש מרס 2006 (נספחים טו - טז לתצהיר האמור). הדחייה התבססה על אי עמידת התובעת בתנאי סעיף 150 (2) לפקודה. 5. בהינתן עובדות אלה, הגישה התובעת תביעה שבה עתרה לחייב את הנתבעת בתשלום סכום של 69,000 ₪, בתורת השבה של המכס אותו שילמה ובתורת פיצויים בגין נזקים לא ממוניים והוצאות. הנתבעת כפרה בזכותה של התובעת לדרוש השבת המכס ששולם, שכן שולם כדין. 6. לאחר הגשת תצהירי עדויות ראשיות מטעם הצדדים, הסכימו הפרקליטים כי התביעה תוכרע על פי כתבי הטענות ללא צורך בחקירת המצהירים (שלא על פי סעיף 79א לחוק בתי המשפט [נוסח משולב], התשמ"ד - 1984). תמצית טענות הצדדים 7. התובעת טוענת כי זכאותה להשבת המכס ששולם, נובעת מהוראת סעיף 6 לחוק מסים עקיפים. לטענתה, נתקיימו תנאי סעיף 6 לחוק מיסים עקיפים: המכס ששילמה הוא מס עקיף; התקופה הקבועה לדרישת ההחזר היא 5 שנים, שכן עסקינן בייבוא טובין; התובעת פנתה בתוך התקופה התובעת אל גובה המכס בדרישה להשבת המכס ששילמה; הטובין הושמדו ולא נמכרו על ידי התובעת. 8. לחלופין, טוענת התובעת לתחולת סעיף 150 (2) לפקודה. התובעת סבורה שנתקיימו כל תנאי סעיף 150 (2) לפקודה. התובעת מודעת לקושי בדבר התנאי של חלוף יותר מאשר 6 חודשים ממועד שחרור הטובין ועד למועד גילוי אי ההתאמה. היא סבורה כי היא פעלה בזריזות וללא שיהוי על מנת לדעת אם מותרים הטובין בייבוא, אם לאו. חלוף הזמן האמור אינו נובע ממעשי או מחדלי התובעת אלא מסירובם של גורמים מוסמכים להתיר שימוש בטובין חרף אי עמידתם בתקן החדש, סירוב לאפשר בדיקת התאמתם לתקן הישן ומן הצורך לערור על סירוב זה, ערר שנתקבל. מן המועד בו נסתבר כי הטובין אינם עומדים בתנאי התקן הישן - לא המתינה התובעת ומייד החליטה להשמיד את הטובין ואף פנתה בבקשה להשבת המכס. התובעת סבורה כי אין לזקוף את האיחור הנטען לחובתה ובנסיבות העניין יש להאריך המועד מכוח היקש לתקנה 528 לתקנות סדר הדין האזרחי, התשמ"ד - 1984. 9. הנתבעת סבורה כי אין תחולה לחוק מיסים עקיפים, שכן עניין לנו במכס ששולם כדין, היינו: בסכום שהיה על התובעת לשלם, ולא ביתר. המכס ששולם על ידי התובעת הוא הסכום שהגיע ממנה בעבור שחרור הטובין ואילו בדרישה להשבתו מבססת התובעת את טיעונה על נבצרות השימוש בטובין בישראל, לא על ששילמה סכום אשר עלה על המגיע. אשר לפקודת המכס, טוענת הנתבעת כי תקופת ששת החודשים הנקובה בסעיף 150 (2) לפקודה, היא תקופה הנמנית מיום שחרור הטובין ולא מיום גילוי אי ההתאמה. מיום שחרור הטובין ועד להגשת התביעה להחזר חלפה תקופה העולה על שנה. לא זו אף זו. בכל מקרה ואף אילו עמדה התובעת במסגרת המועד הקבוע בפקודה, אין חובה להשיב לה את המכס ששילמה. למנהל המכס מוקנה שיקול דעת אם להשיב המכס אם לאו והוא רשאי שלא להשיבו. דיון והכרעה 10. לאחר עיון בכתבי בי דין לרבות התצהירים על נספחיהם ושקילת טענות הצדדים, אני סבור כי אין בענייננו תחולה לחוק מיסים עקיפים בכלל, ולהוראת סעיף 6 לחוק מיסים עקיפים בפרט. בנסיבות העניין, משטר החזרו של המכס ששולם קבוע בסעיף 150 (2) לפקודת המכס. מכוח הוראה זו אין התובעת זכאית להחזר, לפי שדרישתה הוגשה למעלה משנה לאחר שחרור הטובין מפיקוח שלטונות המכס. הטעמים שביסוד מסקנתי, יפורטו להלן. חוק מיסים עקיפים 11. אחד מתנאי תחולתו המרכזיים של חוק מיסים עקיפים הוא שיהא מדובר בהשבת מס עקיף ששולם ביתר או בתשלום מס עקיף ששולם בחסר. כך מלמד העיון בהוראותיו המרכזיות של חוק מיסים עקיפים הן הוראות סעיפים 2 ו-6. סעיף 2 (א) לחוק מיסים עקיפים מורה כי "נישום יהא חייב בתשלום חסר אם נדרש לעשות כן תוך התקופה הקובעת". סעיף 6 (א) מורה כי "יתר יוחזר למי ששילמו, אם הוא ביקש את ההחזר תוך התקופה הקובעת ...". הוראות אלה הן שתי פנים של אותה מטבע, אשר יסודה בדיני עשית עושר ולא במשפט: מחד גיסא, נועד תשלום החסר למנוע התעשרותו של הפרט (החייב) על חשבון המדינה. מאידך גיסא, נועדה השבת היתר למנוע את התעשרות המדינה על חשבון הפרט (הזכאי). עיגון לגישה זו מצינו בע"א 180/99 מנהל מס קנייה נ' טמפו תעשיות בירה בע"מ, פ"ד נז (3) 625, 632 - 633 (2003); להלן: "פרשת טמפו". יתר וחסר הם אפוא מושגי היסוד, כפי שגם מעיד שמו של החוק. המונח יתר הוא שבמוקד הדיון. מהו "יתר"? משמעותו הרלוונטית לדיוננו של דיבור זה אינה עולה בבהירות מחוק מיסים עקיפים. הדיבור "יתר" משמעו כקבוע בסעיף 1 לחוק מיסים עקיפים: "(1) מס עקיף ששולם ביתר; (2) סכום הישבון וכל סכום אחר ששולם למנהל או הופקד אצלו, על פי חוק מס עקיף, ויש להחזירו, וכן סכום מס עקיף שהוחזר על פי החלטת המנהל". האמירה כי יתר הוא "מס עקיף ששולם ביתר", אינה מקדמת אותנו להבנת המונח. משמעות המונח "יתר" היא סכום העולה על המגיע בעת ביצוע התשלום, ואחת היא אם המגיע הוא "אפס", כלומר: פטור ממס, או אם המגיע הוא 10 והנישום שילם 11. כך, אם שילם הנישום בטעות סכום שלא הגיע ממנו כלל, יסווג תשלום זה כתשלום שנעשה ביתר (ראו פרשת טמפו הנ"ל). סיווגו של תשלום יכול להסתבר לאחר ביצועו כתשלום יתר. כך הוא, למשל, אם קיימת מחלוקת בין שלטונות המכס לבין היבואן על אודות סיווגם הנכון של טובין ומחלוקת זו מוכרעת בבית המשפט לטובת היבואן, פשיטא כי המיסים העקיפים בהם נשא היבואן הם תשלומי-יתר. הכרעת בית המשפט פועלת כאן למפרע, למועד התשלום. היתר בו מדובר אינו נלמד מחוק מיסים עקיפים, כי אם מדין חיצוני לו, הקובע את החבות בתשלום המס העקיף, כגון חוק מס קנייה (טובין ושירותים), התשי"ב - 1952; חוק היטלי סחר, התשנ"א - 1991 (למעט היטל היצף והיטל משווה). 12. בפרשתנו, איש אינו טוען כי לא הגיע מן התובעת תשלום המכס ששילמה לנתבעת. בעת יבוא הטובין (וליתר דיוק: בעת שחרורם מפיקוח רשויות המכס), היה המס המוטל עליהם זהה לסכום אותו נדרשה התובעת לשלם. התובעת אינה טוענת כי בעת הייבוא הייתה היא פטורה מתשלום מכס בסכום כלשהו. לא בכדי נמנעה התובעת מלטעון בסיכומיה טענת כלשהי אודות ה"יתר" בתשלום המכס ששילמה ואודות הטעמים להיווצרותו של "יתר" זה. ההימנעות אומרת דרשני, שעה שמצינו בסיכומי התובעת טיעונים הדנים בסעיף 6 לחוק מיסים עקיפים ובתנאי תחולתו (למעט התנאי בדבר "יתר"). 13. המסקנה היא שאין תחולה לחוק מיסים עקיפים: "לא מדובר במס ששולם, מסיבה שתהא אשר תהא, ביתר, אלא במס ששולם על פי דין אך לימים התברר כי לא ניתן לעשות שימוש בטובין נשוא אותו מס. למצבים מעין אלה מכוון סעיף 150 (2) לפקודת המכס ..." (ע"א (מחוזי ת"א) 2176/01 אליהו ספקטור ושות' בע"מ נ' מדינת ישראל - משרד האוצר; להלן: "פרשת ספקטור"). פקודת המכס 14. סעיף 150 (2) לפקודה, מתיר החזר מכס אם מסתבר בדיעבד (קרי: לאחר שחרור הטובין מפיקוח שלטונות המכס במובן הצר; מחסני ערובה אינם בכלל זה: ת"א (מחוזי ת"א) 2780/00 שרכאת יאמכו ללתגאריה אלעמה נ' מדינת ישראל (אגף המכס והמע"מ), כי כבר בעת שחרורם של הטובין, היו הם פגומים או בלתי מתאימים לתנאי המכר. וזו לשון הסעיף: "המנהל רשאי להחזיר מכס או לוותר על תשלומו, כולו או מקצתו, באחת מאלה: (1) ... (2) הטובין סולקו מפיקוח רשות המכס ותוך ששה חדשים לאחר סילוקם נתגלו בהם אי התאמה לתנאי המכר או ליקוי, שהיו קיימים בהם בשעת סילוקם; ובלבד שהתביעה על החזרה או ויתור הוגשה מיד לאחר הגילוי האמור והוכח להנחת דעתו של גובה המכס כי לא היה בטובין כל שימוש בישראל, או אם היה שימוש, לא היה זה אלא השימוש שגרם לגילוי אי-התאמתם לתנאי המכר או לגילוי ליקוי שהיה קיים בהם בשעת סילוקם ואילולא אותו שימוש לא היו אי-ההתאמה או הליקוי ניתנים לגילוי". תקופת הזמן בה מדבר סעיף 150 (2) לפקודה היא ששה חודשים מיום השחרור. התובעת סבורה כי מועד זה הוא בר הארכה על פי משטר תקנות סדר הדין האזרחי, התשמ"ד - 1984 (להלן: "תקנות סד"א") או על פי סמכותו הטבועה של בית המשפט לעשיית צדק (בהסתמך על ד"נ 22/73 בן שחר נ' מחלב, פ"ד כח (2) 89, 96 (1974)). איני סבור כן. אני מתקשה לראות את תקנה 528 לתקנות סד"א ככזו השולטת על הארכתם של מועדים שנקצבו בחוק כלשהו. אכן, התובעת מבקשת לראות ההוראה הקובעת את תקופת ששת החודשים המנויים בסעיף 150 (2) לפקודה, משל הייתה היא הוראה של סדר-דין. אני סבור כי בה במידה, ניתן לראות הוראה זו כמהותית (מעין הוראה של התיישנות המפקיעה את הזכות) וגם אם דיונית היא, סבורני שבתקופה בלתי ניתנת להארכה קא עסקינן "מטעמים מעשיים, הקשורים בנטל הראייה ואפשרות הבירור" (ראו פרשת ספקטור הנ"ל). פסק הדין בפרשת בן שחר הנ"ל נסב על הארכת מועדים שנקצבו בהסכם פשרה שקיבל תוקף של פסק דין ולבית משפט נתונה סמכות טבועה להאריך את המועד שבפסק הדין. התוצאה 15. לאור האמור לעיל, אני סבור דין התביעה להידחות. עם זאת, בנסיבות העניין, עת אין חולק כי הטובין הושמדו בלא שהייתה כל אפשרות שימוש בהם ועת ספגה התובעת נזקים כבדים עקב כך (לרבות תשלום המכס נושא התביעה), אני סבור שיהא זה הוגן שלא לעשות צו בדבר הוצאות. מיסים