פסק דין 1. שלוש הצהרות הון נתבקש המערער להגיש למשיב בתיק ערעור זה, שעניינו בתקופת השנים 1991-1998. את הראשונה הגיש ביום 31.12.91 (להלן - הצהרת ההון הראשונה). את השניה הגיש ביום 31.12.96 (להלן - הצהרת ההון השניה); ואת השלישית, ביום 31.12.98 (להלן - הצהרת ההון השלישית). השוואת שתי הצהרות ההון הראשונות, זו לזו, שנערכה על ידי המשיב, הצביעה על גידול בלתי מוסבר שנצמח בהונו של המערער בתקופת השנים 91'-96', בסכום של 223,638 ₪. השוואה כאמור, בין הצהרת ההון השניה לשלישית, העלתה גידול הון, בסך 365,318 ₪, בתקופת השנים 96'-98'. הסבריו של המערער, בעל דוכן לבגדי ילדים בשוק הכרמל, גבי מקורם של הפרשי ההון האמורים, נתקבלו על דעת המשיב בחלקם בלבד, ועל רקע זה החליט להוציא לו צווים לכל השנים האמורות, בהם קבע שומותיו לפי מיטב שפיטתו. את השומות לשנים נשוא השוואת ההון הראשונה, העמיד המשיב לאחר הפחתת הסברים והוספת שימושים, על תוספת בסך 216,610 ₪ להון המוצהר; ואת השומות לשנים נשוא השוואת ההון השניה העמיד על סכום של 227,489 ₪ אותו הוסיף להון המוצהר. 2. אין מחלוקת בין הצדדים גבי עצם קיומם של הפרשי ההון הנ"ל שעליהם ביסס המשיב שומותיו. עם זאת, סבר בא כחו המלומד של המערער, עו"ד שפיק, כי ההסברים שהציג למשיב ולבית המשפט באשר למקור צמיחתם של אלה, די בהם כדי לאיין ההפרשים ולהותיר את המוצהר בדוחותיו על כנו. עיקר טיעוניו של ב"כ המערער בענין זה, סבבו סביב רמת החיים הנמוכה שניהל המערער לטענתו, לאורך כל השנים שבערעור, וסביב היזקקותו באותן שנים למתת ידו של אביו, שאצלו גר ואשר ממנו קיבל סכומי כסף שוטפים וחד-פעמיים, לצרכיו ולצרכי משפחתו בת ארבע הנפשות. לשיטתו, אם גדל הונו בשנים האמורות, כמתואר, לא נבע גידול זה מהכנסות שהפיק מן העסק, ואשר לא דווחו למשיב על פי חשדו, אלא מן המתנות שקיבל מאביו, ומן הסיוע הכספי השוטף שהוענק לו על ידו. והרי, כך הסביר, בכל שנות הערעור התגוררו הוא ומשפחתו בת ארבע הנפשות בבית אביו, ולא נזקקו להוצאות הרבה. 3. אין צריך לומר, כי הצדק עם ב"כ המשיב בטענו, כי מערך טעונים זה שהובא לעיל, מאפיין את מרבית ערעורי המס המבוססים על השוואת הון, בהם מתבקשים נישומים להסביר את ההפרשים שנצמחו בהונם המוצהר, ממקורות מחוץ לעסק. על כך אין לתמוה. שהרי, האלטרנטיבה האחת לצמיחת הון מבלי שתתחייב במס, היא צמיחה מבחוץ, הנובעת מכספי הלוואות או מתנות המגיעות לידי הנישום במנותק מעיסקו. בהתמודדה עם טיעון זה, ראתה הפסיקה להציב לו חסמים מוגדרים, במטרה למנוע העמסת הדיון בבית המשפט, בטענות סתמיות, חסרות בסיס, שכל מטרתן הרחקת גידול ההון שנתגלה במהלך הביקורת מחובת תשלום המס. לפי גישה זו, לא תישמע טענה מפי נישום בדבר זרימת כספים אליו ממקורות חיצוניים לעסק, כמו קרובי משפחה וחברים, באין בידיו ראיות של ממש לתמוך טענה זו. מסביר בענין זה השופט טל, בעמ"ה 19/85+18, יונה יונה נ' פ"ש ירושלים, מסים ג/6, ה-21: "טענת הלוואה מקרובים היא תמיד טענה חשודה, אבל כאשר, כמו במקרה דנן, היא מוכחת מעבר לספק, אין כל סיבה לדחות אותה. מלבד עדות המערער ועדות אמו על ההלוואה, הוצגו ראיות אובייקטיביות מהימנות: אישור בנק דיסקונט על משיכת הסכום האמור מחשבון האם.... כן העיד מנהל סניף הבנק בו התנהל חשבון האם, החתום על האישור..." (ר', פיסקה 4 לפסק הדין). השאלה בעניננו היא, האם השכיל המערער דכאן, כמו המערער שם, לפזר אותו חשד שהשתרר מלכתחילה על כל הטענות שהעלה בענין המתנות והסיוע הכספי שקיבל מאביו? האם השכיל לעשות כן באמצעות "ראיות אוביקטיביות מהימנות", כמו, אישורי בנק על משיכת הכספים הספציפיים מחשבון האב והעברתם אליו, או, על ידי העדת אנשים מן הבנק על משיכות אלה? בנקודה זו, למותר להזכיר כי הנטל בענין זה, מוטל הוא לכל הדעות על המערער, שהרי, כך הלכה בנושא השוואת הון ובנפקותה על הכנסות הנישום הנגזרות ממנה (ר', ע"א 236/83 אריה ליברמן נ' פ"ש ת"א 4, פד"א יג' עמ' 230). על מנת להשיב לשאלה זו, ייבחנו להלן ההסברים שהציג המערער לצורך הפרכת טענת המשיב בדבר גידול ההון, אחד לאחד. הוצאות מחיה 4. כבר הוזכר, כי במרכז הסבריו הנ"ל של המערער בענין גידול ההון, הועמדה טענה בענין הסיוע הכספי שקיבל מאביו, בשוטף, ובהענקות חד פעמיות. בנימוקי הערעור שהגיש לתיק טען, כי חייו וחיי משפחתו דלים הם מאד, ששרויים הם בעוני קשה, בלא שום רכוש, בלא רכב, ובלא יציאות לחו"ל (סעיף ט' לנימוקי הערעור). את הבית שרכש בעמל רב, השכיר לטענתו לצרכי מחיה, כשבית אביו משמש לו כאמור למגורי משפחתו, לאורך כל שנות הערעור. תמונה זו של דלות ועוני השתנתה, עם זאת לא במעט, במהלך ההוכחות בתיק. מחקירתו הנגדית של המערער הוברר, כי גם אם אין לומר עליו שנימנה על אריות השוק, הרי, גם אין לומר עליו כי היה שרוי מתחת לקו העוני. לשאלות עו"ד טופף, נאלץ להודות בחקירתו הנגדית, כמי שקפאו שד, כי אכן החזיק בבעלותו בשנים הרלוונטיות לערעור, מכונית מסוג מיצובישי, דגם 93' אותה רכש כחדשה באותה שנה, לאחר שמכר מכוניתו הקודמת (עמ' 9 לפרוט'). מדוע הסתיר עובדה פשוטה זו מלכתחילה? מדוע לא טען תחילה: "בתקופת הפרש ההון לא היתה לי שום מכונית" (עמ' 9 רישא)? האם קיווה להביא לביטול השומה על ידי התמסכנות חסרת בסיס? - חבל שכך. ועוד, במהלך עדותו בבית המשפט הוברר גם זאת, כי אותה דירת שלושה חדרים בחולון, אשר שימשה לו להשכרה בשנים שבערעור, נמכרה על ידו בשנת 98', וכי תחתיה רכש לעצמו דירה גדולה יותר, בת ארבעה חדרים, שבה התגורר מאז ועד היום. בצדק היקשה עו"ד טופף בענין זה, בשאלה, כיצד יכול היה המערער לטעון בהצהרת ההון כי חסר כל נכסים הוא, כולל תכולת דירה, כאשר מאז 98' לא גר עוד עם אביו, אלא בדירה חדשה בת ארבעה חדרים? אי התאמה בין הנטען על ידי המערער בערעורו, ובין הדברים שנתגלו בעדותו בבית המשפט, עלתה גם כאשר נאלץ להסכים בחקירתו הנגדית כי יצא לחו"ל עם רעייתו בשנת 92', וזאת, לאחר שהכריז: "אשתי לא נסעה לחו"ל בשנים האחרונות" (עמ' 9 לפרוט'). ויוער, כל הגילוים הללו שעלו במהלך עדותו של המערער בבית המשפט, ואשר מצביעים על רמת חיים סבירה בה חי, אין בהם כמובן כל גנות למערער, ולהיפך. העובדה שאדם עובד ומצליח לפרנס משפחתו בכבוד, יש בה אך חיוב. ואולם, על מה ולמה יעשה אדם הכל להסתרת אמת זו? מדוע יטען שכל פרנסתו עומדת על 1,000 ₪ לחודש, כי חייו דלים, וכי העוני מכלה את ימיו; כאשר התמונה המתגלה אינה כזאת? חמורה מזו, כיצד יוכל לבנות בסיס של אמון גבי ליתר דבריו, בדבר מתנות וסיוע כספי שוטף שקיבל מאביו על רקע עוניו, כאשר אי האמת מלווה את תיאוריו? 5. לגופו של ענין, אין חולק שהמערער אכן התגורר בבית אביו בשנים הנדונות, ואפשר ונסמך על שולחנו במידה כזו או אחרת. אין חולק גם, שבכך חסך בודאי הוצאות לא מעט בחיי היום-יום. השאלה היא עדיין, האם בנסיבות הענין שגה המשיב בהחילו עליו את טבלאות הוצאות המחיה של הלישכה לסטטיסטיקה, תוך קביעת הוצאות המחיה שלו על פיהן? התשובה בעיני, בשלילה היא. לא זו בלבד שהמערער לא ניסה ולא השכיל להפריך את נתוני הטבלאות, אלא שהנתונים שניסה להעמיד למולם הוא מצידו, לא יכלו לגבש תמונה חליפית סבירה של הוצאות, שתצביע על מופרכות הנטען נגדו. טענתו, לפיה, חי עם משפחתו בת ארבע הנפשות על 1,000 ₪ לחודש, מופרכת היא על פניה, בנסיבות שתוארו לעיל. על מעמדן של טבלאות המחיה בערעור מס המושתת על השוואת הון, אומר בית המשפט בענין יונה יונה הנ"ל: "כן נקבע בפסיקה שגם אם השימוש באומדנים ובתחשיבים בדבר הוצאות מחיה הוא הכרח שלא יגונה, מפני שאין דרך הבריות לנהל פנקסי חשבונות מדוייקים על הוצאותיהם למחיה, "אין בכך כדי למנוע בעד נישום ספציפי להוכיח כי תחשיב מסויים מבוסס על טעות או על נתונים שאינם תואמים אותו..." (פסקה 9). ובע"א 2/81, שפירא נ' פ"ש חיפה ל"ח (2) 414, 420: "אין חולק על כך, כי בשומה המתבססת על גידול הון בלתי מוסבר מותר לפקיד השומה להוסיף לסכום ההון נטו עליו מצהיר הנישום, את הוצאות הקיום המשוערות לגבי השנים אליהן מתייחסות הצהרות ההון ומאחר שאין דרכן של בריות לנהל פנקסים מדויקים על הוצאות המחיה שלהן, הרי בדרך כלל זו שאלה של אמדן או תחשיב. משום כך ועל אף ששיטת התחשיב אינה מושלמת אין פסול בהתבססות עליה. מובן, שאין בכך כדי למנוע בעד נישום ספציפי להוכיח, כי תחשיב מסוים מתבסס על טעות או נתונים שאינם תואמים אותו" (פסקה ד'). לא שמעתי מפי המערער כל הסבר, מדוע אין טבלאות המחיה מתאימות לו, ועל שום מה יש להחריגו מהן. נראה לי, כי בנתונים שהובאו לעיל, בהם עובדת החזקתו ברכב בכל השנים, יציאתו לחו"ל עם רעייתו, והחלפת הדירה הראשונה בדירה רחבת ממדים ויקרה פי כמה, מותירים אותו בהחלט בתחומי הסטטיסטיקה הנגזרת מן הטבלאות, ולמיצער, בתחומיה של טבלה 5, הנמוכה בטבלאות המחיה. מתנות האב 6. השאלה היא עדיין, מה דין טענת המערער בדבר סכומי הכסף החד פעמיים שקיבל מאביו במהלך השנים שבערעור, בסכום כולל של למעלה מ-150,000 ₪ המסבירים אליבא דידו, את הפרשי ההון שנוצרו לו בשנים אלה? אומר תחילה, כי טענה זו, המושתתת על מתנות כסף רבות היקף מאב זקן וחולה, מחייבת על פניה הוכחה חד משמעית בדבר היות האב אדם בעל יכולת כלכלית שיכלה לאפשר לו להרעיף כספים אלה על בנו זה - אחד מתשעת בניו ובנותיו - שהיה אדם צעיר ועבד לפרנסתו. הוכחה כאמור לא הציג לי המערער, ולהיפך. האב הוזמן על ידו לבית המשפט, אך הוברר כי מצבו הפיזי והמנטאלי כאחת, קשה כדי כך, שלא מסוגל היה לעמוד באולם ולהשיב לשאלת שהופנו אליו. התרשמותי מאבי המערער היתה, שהמדובר באיש זקן מאד וחולה מאד. לא יכולתי לקבל שאיש זה, שעבר לפני מספר שנים ארוע מוחי קשה והמתפרנס על פי דברי המערער עצמו, מדמי הביטוח הלאומי ומכסף כלשהו שהביא "בכיסיו" מחו"ל בעת עלותו ארצה מסוריה לפני שנים רבות, יכול היה להוציא סכום של למעלה מ-150,000ש"ח ולתיתם לבנו זה, ככל שאהבו (ר', עמ' 9 לפרוט'). לא יכולתי לקבל שאדם זקן וחולה זה, אשר בקושי החזיק עצמו באולם בית המשפט (עמ' 6 לפרוט', סיפא) תמך במשך שנים בבנו הצעיר והבריא, ובמשפחתו, מעבר לדירה שסיפק למגוריהם, ומעבר להוצאות החזקתו בה. בצדק היקשה עו"ד טופף, מדוע יעדיף האב להעניק תמיכה רצופה כאמור לבנו זה דווקא - גם אילו היה בידיו לעשות כן - תוך קיפוח שמונת אחיו ואחיותיו הנותרים? בנקודה זו, לא אוכל לקבוע כי המסמך מע/5, שהוא "פירוט פקדונות שקליים" מהווה ראיה להעברת כספים מן האב לבן. המדובר הוא במסמכי הפקדה שבועית של שני סכומים בחשבונו של האב, אשר נוהל על פי דברי המערער על ידו הוא. ומה בין הפקדה שכזו לשבוע ימים להעברה כספית אליו? כן הדבר גבי השיק הבנקאי מע/6, שלגביו טען עו"ד טופף בצדק, כי אין ללמוד ממנו דבר, לא על מהות הסכום הנקוב בו, לא על מקורו ולא על יעדיו. בנסיבות הענין, באין בפני ראיות חד-משמעיות בדבר העברת הכספים ישירות מידי האב לידי בנו; באין בפני רישומים בנקאיים המצביעים מפורשות על העברת הכספים הנטענת, ובאין בפני כל הוכחה ליכולותיו הכספיות של האב, לא אוכל לקבל הטענה בדבר מתנות הכסף שהעניק לבנו, ואשר גיבשו לדבריו את החלק הארי של הגידול בהונו. 7. אשר להסברו האחר של המערער, בענין כספי אישתו שהובאו עימה ארצה עוד בשנת 91', בעת עלותה מסוריה, לא בקלות החלטתי לקבל הסבר זה, שאמינותו דרשה ליבון ובירור גם היא. המדובר הוא בסכום של 6,500 דולר, שלדברי הגב' רחל נח, רעיית המערער, נטלה עימה בצאתה מסוריה (עמ' 5 לפרוט'); ובסכום נוסף על סך 20,000 דולר, שקיבלה מאחיה בארה"ב באמצעות מכר שהגיע ארצה, כנראה בשנת 91' (ר', טופס העברה מע/7). אין ספק, שהצדק עם ב"כ המשיב בטענו כי גם הסבר זה לא גובה בראיות מספקות. אלא שלא בכך נעוץ היה בעיני הקושי העיקרי באימוצו. הקושי נבע מן העובדה שסכומי הכסף האמורים, שיוחסו לגב' נח, לא הוזכרו כלל בהצהרות ההון השונות של המערער, וכך, בלא הסבר כלשהו. על אף האמור, החלטתי, כמוסבר לעיל, לאמץ הסבר זה לפנים משורת הדין, וזאת, מתוך הנחה שהגב' נח אכן לא יצאה מסוריה בידים ריקות, וכי בכל מקרה, תרמה בודאי בדרך זו או אחרת, להגדלת ההון המשפחתי. הסכומים הקשורים בגב' גבי, ישמשו איפוא הסבר לגידול ההון, ויופחתו מן השומות בהתאם. 8. אשר למחלוקת בין הצדדים בענין ההכנסות שהפיק המערער משכר הדירה שקיבל מדייריו בדירה שהשכיר, לא אוכל לקבל הכרזותיו הסותרות של המערער בדבר גובה הסכום שהפיק מדמי השכירות, שלא נסמכו על ראיה כלשהי. לא אוכל להתעלם מן העובדה שהחוזים שהוגשו כראיה, מש/7 ומש/8 חופפים בחלקם בתקופות השכירות, כעולה מהם (עמ' 8 לפרוט'); ולא אוכל להתעלם מן הנתונים שהגיש לי עו"ד טופף בענין סכומי דמי הכירות שחושבו על ידו בדיקנות על פי נתוני ההסכמים עצמם (ר', פסקאות 35-40 לסיכומיו). כך גם, גבי קיצבת הילדים שחושבה על ידי המשיב על בסיס טבלת שיעורי הקצבה של המוסד לביטוח לאומי (צרופה ה' לסיכומי המשיב) העדיפה כמובן על כל חישוב תאורתי אחר עליו ביקש המערער להיסמך, בלא כל בסיס בראיות. לא אוכל לקבל טענת המערער בדבר הרווח שנצמח לו מתכנית חסכון שניהל, ואשר זכרו לא בא כלל בנימוקי הערעור ובמהלך ההוכחות. במיוחד כך, כאשר אין להבין מטיעוניו, לאיזה רווח כיוונו דבריו, ומנין בדיוק נצמח. הטענה הפרוצדורלית 9. מכל שהובא עד כאן עולה, כי השומה לפי מיטב השפיטה שהושתתה על הפרשי ההון אשר לא הוכחשו לגופם, לא חרגה מן הנתונים שבאו בפני המשיב, ואשר לא עורערו על ידי המערער, על אף מאמציו. כל זאת, להוציא הסבריו בענין הכספים שתרמה אשתו לקופת המשפחה, כמוסבר. לא ראיתי מקום, על רקע האמור, להתייחס לטענה הפרוצדורלית שהעלה המערער בהלינו על היטפלות המשיב אליו. הטענה בענין אי זימונו לדיונים על השומה שיצאה לו, לא הוכחה, ולהיפך. מן המסמך מש/27 למדתי, שהמשיב בהחלט טרח לזמנו למשרדיו, ואף חזר וביקשו להמציא לו מסמכים לצורך אישוש הסבריו להפרשי ההון. כך עולה ברורות מן ההזמנה מש/12, ששוגרה אל המערער בדואר רשום, ודי בכך (ר', סעיף 238(א) לפקודה, הקובע חזקה לפיה הודעה שנשלחה בדואר רשום יראוה כהודעה שהומצאה ביום הששי לאחר יום המשלוח). בין כך ובין כך, אם לא ניתנה לו למערער הזדמנות מספקת להסברת עמדתו בתיק, הרי ניתנה לו הזדמנות זו בעקבות הדיון המיקדמי בבית המשפט, שאחריה שב ונפגש עם נציגי המשיב במגמה להציג בפניהם כל ראיה וכל הסבר שהיה בידו, לצורך אישוש עמדתו. למרבה הצער, אף שפגישות כאמור נתקיימו, ואף שגם באולם בית המשפט נעשו מאמצים להביא לידי קיצור ההליך בדרך של הסכמה, לא צלח הדבר, וחבל. בנסיבות הענין, אין לי אלא לדחות הערעור, להוציא בנושא כספי הגב' רחל נח, שיהוו הסבר לגידול ההון. המערער ישלם הוצאות המשפט בסך 5,000 ש"ח שישאו הפרשי הצמדה וריבית כחוק מתום שבוע מהיום ועד לתשלום בפועל. מיסיםהצהרת הוןרוכלות