מס שבח מקרקעין - כשמו כן הוא - בא להטיל מס על השבח שנצמח עקב מכירת זכות במקרקעין (סעיף 6(א) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה)). על מנת לאמוד את השבח, יש לבחון את ההפרש שבין שווי המכירה לבין שווי הרכישה (סעיף 6(ב) לחוק). אולם, בכך לא די. מפסיקת בית המשפט עולה כי בכדי לקבוע את השבח, יש לבחון את ההוצאות שנשא בהן המוכר לשם השבחת המקרקעין. הוצאות אלה מותרות בניכוי לצורך חישוב המס. תכלית הניכוי נהירה: חוק מס שבח מקרקעין חותר למסות את הרווח הכלכלי האמיתי שנצמח לבעל המקרקעין עקב עליית ערכם. לשם הגשמת תכלית זו, יש להביא בחשבון המס את ההוצאות שהנישום נדרש להן, לצורך העלאת ערך המקרקעין. עמד על כך בית המשפט בקובעו כי תכליתו של חוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), בכלל, ושל סעיף 39(1) בפרט, היא מיסוי השבח על המקרקעין. כלומר, מיסוי הרווח הכלכלי שצומח לבעל המקרקעין עקב עליית ערכם הכלכלי. מן הטעם הזה, מותרות בניכוי על פי סעיף 39(1) לחוק 'כל ההוצאות שהוציא המוכר לשם השבחתם של המקרקעין', כדי להגיע לרווח הכלכלי האמיתי שצמח לבעל המקרקעין עקב עליית ערכם הכלכלי, באמצעות נטרול העלויות שנשא בהן בעל המקרקעין מכיסו לשם העלאת ערך המקרקעין. ההוצאות המותרות בניכוי מנויות בסעיף 39 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה). טכניקת החישוב שמתווה חוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), היא כדלקמן: ההוצאות המותרות בניכוי מתווספות ל"שווי הרכישה", וכך מתקבלת "יתרת שווי הרכישה". יתרה זו מופחתת מ"שווי המכירה", וכך מתקבל השבח, עליו מוטל מס שבח מקרקעין. סעיף הניכוי המרכזי הוא סעיף 39(1) לחוק, המתיר בניכוי את "כל ההוצאות שהוציא המוכר מיום הרכישה ועד ליום המכירה, לשם השבחתם של המקרקעין שהזכות בהם נמכרת...". בהמשך מונה הסעיף הוצאות נוספות המותרות בניכוי. תכלית הניכוי בסעיפים אלה דומה - איתור השבח האמיתי הנובע ממכירת הזכות במקרקעין. בכלל זה, מתיר הסעיף, כאמור, לנכות את הסכום שהוציא המוכר לרכישת אותה זכות חזקה ייחודית הנמכרת (סעיף 39(2) לחוק). ההיגיון המונח ביסוד הסעיף הזה הוא: כאשר נמכרת זכות במקרקעין, שיש עמה זכות חזקה ייחודית, הרי שההוצאות אשר שולמו על-ידי המוכר, לצורך רכישת אותה זכות חזקה ייחודית, תרמו לעליית שווי המכירה. כך, למשל, אם נדרש המוכר לשלם סכום מסוים כדי לפנות דייר מוגן, מובן מאליו כי הוצאה זו העלתה את שווי הזכות הנמכרת, וממילא - יש לנכותה לצורך חישוב השבח. בית המשפט פסק כי פועלו של סעיף 39(2) לחוק לא מתמצה במקרה של פינוי דייר מוגן. לשון החוק אינה תוחמת את גבולותיו של סעיף 39(2) למקרה זה בלבד. הסעיף דובר בסכום שהוצא לצורך רכישת זכות החזקה הייחודית הנמכרת. אין הוא מוגבל, אפוא, להוצאות בגין פינוי דייר מוגן. גם תכלית החוק תומכת במסקנה דומה. הסעיף מבקש להבטיח כי מקום בו נמכרת זכות במקרקעין שיש עמה חזקה ייחודית, יובאו בחשבון ההוצאות שנדרשו לשם השגת אותה חזקה ייחודית. תכלית זו אינה תומכת בפרשנות, הגודרת את הסעיף לפינוי הדייר המוגן בלבד. מאידך גיסא, ברי כי סעיף 39(2) אינו מחיל עצמו על סכומים, שהוציא הנישום עבור רכישת הבעלות במקרקעין או החכירה לדורות בהם. סכומים אלה, מן הסתם, מהווים את "שווי הרכישה". מיסיםמס שבח