היטל השבחה רשות המיסים

1. זהו פסק דין בשתי תביעות, שעניינן הסכם מכר חנות בנתיבות. הוחלט לדחות את שתי התביעות, ולהלן הנימוקים. 2. התובעת הינה אלמנת המנוח רפאל כהן ז"ל (להלן: "המנוח"). הנתבע מס' 1, מר רפאל מדר ז"ל (להלן: "מדר"), אשר הלך לעולמו במהלך ניהול המשפט, היה חברו של המנוח, וכאמור להלן, התקשר עם התובעת בחוזה לרכישת נכס מקרקעין - חנות בנתיבות, הרשומה עד היום על שם המנוח (להלן: "החנות"), אשר הוריש את הזכויות בה לתובעת ולנכדיהם, אשר חלקם היו קטינים בעת כריתת החוזה. התובעת ירשה 97% מן הזכויות בחנות, והנכדים (יחד) ירשו של 3% מן הזכויות. ביום 21.6.94, נערך זכרון דברים בין התובעת ובנה, מר אהרון כהן מצד אחד, ובין מדר מצד שני (להלן: "זכרון הדברים"), במסגרתו הוסכם כדלקמן: "מאחר וכמונה כהן היא אשתו של המנוח רפאל כהן ז"ל והיא היורשת את רוב הנכס (המבנה שנמצא ברחוב רבי עקיבא 9 בנתיבות)... ובנה הארון (כך במקור - ג.ג.) כהן קבל יפוי כוח בע"פ וגם בכתב מכל האחים שלו חוץ מאחת שהיא נפטרה... באו שני הצדדים לידי ההסכם הבא מחיר הנכס... נקבע בסך של 70,000 $... כל הוצאות ההעברה יחולו על המוכרים ... הסכום שנקבע הוא 70,000 $... סכום זה הוא סופי והקונה... לא ישלם שום תוספת... תנאי תשלום עד תאריך 22.11.94 רפאל ישלם סך של 50,000 $ ו20,000 $ הנותרים ישולמו אחרי קבלת צו ירושה וחתימת הסכם מכירה אצל העורך דין והעברת כל הזכיות של החנות על שם רפאל מדר מפיר הסכם זה או חלק ממנו ישלם לצד השני סך של 40,000 $ ארבעים אלף דולר". ביום 28.11.96, נחתם במשרדו של הנתבע מס' 2, עו"ד שלמה עמיאור (להלן: "עו"ד עמיאור"), הסכם למכירת החנות, בין התובעת ושישה מנכדיה באמצעות אביהם מצד אחד, ובין מדר מצד שני (להלן: "ההסכם"), במסגרתו הוסכם, בין היתר: "3. התמורה: (א) בתמורה להתחייבויות המוכר בהסכם זה ישלם הקונה למוכר סך של 70,000 דולר (שבעים אלף דולר) ע"פ השער היציג של דולר ארה"ב הידוע בעת התשלום בפועל (להלן: "התמורה"). התשלום יבוצע בשעות פתיחת הבנקים ובשיקים בנקאיים בלבד, אלא אם הוסכם בין הצדדים אחרת. (ב) התמורה תשולם לידי המוכר, בתנאים ובמועדים כדלקמן: סך של 50,000 $ במעמד החתימה על הסכם זה. סך של 20,000 $ תוך 15 יום מיום קבלת אישור הפעולה מביהמ"ש והמצאת אישור זכויות ע"ש המוכר ובכפוף לתשלום מס שבח מקרקעין והיטל השבחה, לפי המאוחר. הקונה יפקיד סכום זה בידיו הנאמנות של עו"ד עמיאור להבטחת תשלום מס השבח ו/או היטל השבחה ו/או הפקדת חלקם של הקטינים בבנק ע"פ הוראות האפוטרופוס הכללי. (ג) לסך הנ"ל יש להוסיף מע"מ ע"פ שיעורו בחוק. (ד) ... (ה) ... ... ... 7. מיסים - ותשלומים: (א) ... (ב) מס-שבח מקרקעין, דמי-הסכמה למינהל מקרקעי ישראל והיטל השבחה אם ובמידה שיחולו - יחולו וישולמו ע"י המוכר. (ג) ... (ד) ... (ה) שכ"ט עו"ד ישולם ע"י הצדדים שוה בשוה המוכר במלואו (3%). (ו) שילם צד להסכם זה תשלום או מס אשר עפ"י הוראות הסכם זה על משנהו לשלם, ישיב הצד החייב לצד המשלם את הסך ששולם בעבורו תוך 3 ימים מיום שנדרש לכך. לא עשה כן - יהא התשלום צמוד לדולר + ריבית יומית של 0.1%". 3. אין חולק, כי עד היום לא שילם מדר את מלוא התמורה עבור החנות, אם כי הצדדים חלוקים באשר לסכום היתרה התמורה שטרם שולמה. אין גם חולק, על כך, שעד היום לא שולם מס השבח בגין מכירת הנכס. על רקע זה, הוגשו התביעות ההדדיות. 4. מדר הגיש נגד התובעת וששת נכדיה תביעה (ת"א 5154/04) בסדר דין מקוצר, על סך 392,782 ₪. לטענתו, יש לחייב את הנתבעים לשלם לו סכום זה, שהינו סכום מס השבח, בתוספת ריביות וקנסות עובר להגשת התביעה. התובע התחייב להעביר את מלוא הסכום, לרשות (במועד הגשת התביעה - משרד מס רכוש ומס שבח). התובע הסכים, כי הסכום יופקד בחשבון נאמנות, או בידי עו"ד עמיאור, על מנת לשלם באמצעותו את חוב מס השבח. התובעת הגישה בקשת רשות להתגונן, במסגרתה טענה בין היתר, כי מדר לא שילם את מלוא התמורה בגין החנות, ובכך מנע תשלום מס השבח בגין המכירה. כמו כן, הגישה בקשה למחיקת התביעה על הסף, בהעדר עילת תביעה או העדר יריבות, במסגרתה טענה בין היתר, כי התובע אינו זכאי לתבוע את סכום המס הנדרש לידי הרשויות, שכן איננו רשאי לגבות סכום מס המגיע למדינה, ואין לו עילת תביעה עצמאית בגין הסכום האמור, כל עוד לא שילם לרשויות מכיסו. בקשת המחיקה על הסף נדחתה, בהחלטת כב' הרשמת (כתוארה אז) א. גרבי (בש"א 4811/04), וערעור שהוגש על ההחלטה, נדחה בהסכמה, בפסק דינו של כב' השופט ג. טהר לב (ע"א 1042/04). בקשת רשות להתגונן שהגישה התובעת, התקבלה בחלקה, והתובעת הורשתה להתגונן אך ורק בטענה, כי מחדלו של מדר, אשר לא שילם את יתרת התמורה, הוא שמנע תשלום מס השבח החל על העסקה. 5. התובעת הגישה תביעה על סך 785,518 ₪ נגד מדר ונגד עו"ד עמיאור, בגין נזקים שנגרמו לה, לטענתה, עקב הפרת ההסכם ע"י מדר, ועקב רשלנות עו"ד עמיאור, בעריכת ההסכם, ובטיפול בנושאים שונים בהם היה עליו לטפל, לטענתה. התובעת טענה, כי מדר הפר את ההסכם, בכך שלא שילם יתרת התמורה בסך 20,000 $ כאמור בהסכם. לטענתה, התרשל עו"ד עמיאור, משלא הציג בפניה עובר לחתימת ההסכם, את השלכות המס כתוצאה מן העסקה. לטענת התובעת, התחייב מדר לטפל בענין מס השבח, ובפועל, אכן טיפל בענין, אם כי לא שיתף את התובעת, ולא דיווח לה על הפעולות שנקט לענין זה. מנספחי כתב התביעה עולה, כי העסקה דווחה למשרד מס רכוש ומס שבח ביום 23.2.97, ע"י עו"ד עמיאור, וביום 27.3.97, הוצאה שומת מס שבח על סך 148,478 ₪. ביום 25.6.97, הגיש עו"ד עמיאור בשם המנוח, השגה על השומה. ביום 4.5.98, פנה עו"ד עמיאור בשם מדר, אל מנהל מס שבח, בבקשה ליתן החלטה בהשגה. ביום 12.5.98 נדחתה ההשגה. עו"ד עמיאור פנה אל משרד מס שבח שוב בענין, בטענה כי שווי הנכס הוערך תוך הפרזה. טענות אלה נדחו בהחלטת המנהל מיום 3.8.98. לאחר מכן, נשכרו שירותיו של שמאי מקרקעין, אשר ערך שומה, לפיה פטורה המכירה ממס שבח, ואולם, לא הגיש ערר על דחית ההשגה. מן המסמכים שצורפו לתצהיר עדותו הראשית של עו"ד עמיאור, ומעדותו של יועץ המס מר יוסף בוכריס עולה, כי בהמשך פנו מר מדר וחתנה של התובעת, מר יעקב חדד, אל מר בוכריס, אשר הגיש ביום 11.8.98, בשם התובעת, בקשה למשרד מס שבח, להתיר לה לערור על דחית ההשגה. התובעת טענה, בין היתר, כי מדר הטעה אותה, עובר לכריתת החוזה, בהציגו מצג כי הוא יטפל בכל העניינים הקשורים למס השבח, וכי מדר ועו"ד עמיאור התרשלו בכל הנוגע לטיפול בענין זה, וזאת, בין היתר, משלא הגישו ערר על דחית ההשגה. לטענתה, ציין מדר בהסכם, כי שטח החנות 11 מ"ר, בעוד שטחה בפועל 90 מ"ר, וזאת מתוך כוונה לרמות את התובעת, תוך ניצול מצבה. כן טענה, כי הנתבעים התרשלו בטיפול בחריגת בניה שהיתה קיימת בנכס. התובעת טענה גם, כי על הנתבעים היה לטפל בהשגת אישור ביהמ"ש לביצוע העסקה, בשם חלק מן הנכדים שהיו קטינים בעת חתימת ההסכם. הנתבעים טענו בין היתר, כי התביעה התיישנה, משהוגשה למעלה משבע שנים לאחר שנוצרה עילת התביעה. כל אחד מהנתבעים הכחיש, כי חלה עליו חובה לטפל בנושא מס השבח. עו"ד עמיאור טען, כי חובת תשלום מס השבח, חלה זמן רב לפני שהצדדים הגיעו אל משרדו על מנת לערוך את הסכם המכר, שכן החובה קמה בעטיו של זכרון הדברים שנכרת בין הצדדים כאמור, ביום 21.6.94. הנתבעים הכחישו את הטענות לענין התרשלותם, ולענין הטעיה עובר לחתימת הסכם המכר. מדר הכחיש גם את יתרת החוב הנטענת, וטען, כי שילם לתובעת סכומים שונים, על חשבון היתרה. בכתב ההגנה המתוקן (מיום 10.4.07), טען, כי יתרת התמורה מסתכמת ב-14,559 $, והצהיר, כי "...הציע לשלמם לאורך כל הדרך בכפוף לתשלום מס השבח, והוא מוכן לשלמם גם היום בכפוף לתשלום מס השבח". לאחר שהוגשו הראיות, טען התובע, בהסתמך על עדותו של מר אהרון כהן, בנה של התובעת, ועל סמך מסמכים שונים שהוגשו, כי שילם סך 9,351 $ על חשבון יתרת התמורה, מעבר ל- 50,000 $ ששולמו קודם חתימת ההסכם, כך שחובו בגין היתרה שלא שולמה, מסתכם ב-10,649 $, ולדבריו "...אך גם סכום זה טרם הגיע מועד תשלומו, וכאשר יגיע מועד תשלומו, יהיה עליו לשלמו, אם נתעלם מטענת ההתיישנות, כאשר הוא צמוד לשער הדולר...". יוער, כי ת"א 1515/05, הועבר לטיפולי בשנת 2006. ת"א 5154/04, הועבר לטיפולי בשנת 2008. ביום 7.9.08, התקבלה בקשת מדר לאחד את הדיון בתביעות (בש"א 3064/08). יצוין, כי הדיון בתביעות נדחה מספר פעמים, בשל ניסיונות של הצדדים להגיע להסכמה עם רשות המיסים, לענין גובה המס, במסגרת פשרה כוללת, ואולם, ניסיונות אלה לא צלחו. 6. התובעת העידה לעצמה, וכן העיד מטעמה בנה, מר אהרון כהן. מטעם מדר העידה אלמנתו, הגב' מזל מדר. זאת משום שמדר (אשר תצהיר עדותו הראשית הוגש לתיק) נפטר ביום 8.2.10, קודם דיון ההוכחות הראשון. עו"ד עמיאור העיד לעצמו, וכן העיד מטעמו מר יוסף בוכריס, יועץ מס, אליו פנו לדבריו, מדר וחתנה של התובעת, במהלך שנת 1998, לצורך הטיפול בנושא מס השבח. 7. סבורני, כי יש לקבל את טענת ההתיישנות שטענו מדר ועו"ד עמיאור, ביחס למעשים ומחדלים שהתרחשו למעלה משבע שנים, קודם הגשת התביעה. נוכח המועדים שפורטו בסעיף 5 לעיל, משמעות קבלת הטענה, הינה התיישנות רוב חלקי עילת התביעה, למעט הטענה בדבר המחדל באי הגשת ערר. זאת, כאשר תביעת התובעת בת"א 1515/05, הוגשה ביום 22.2.05, למעלה משמונה שנים לאחר חתימת ההסכם במשרדו של עו"ד עמיאור, שמונה שנים לאחר הדיווח למס רכוש אודות העסקה, למעלה משבע שנים ו-11 חודשים לאחר קבלת השומה, למעלה משבע שנים וחצי לאחר הגשת ההשגה, ולמעלה משבע שנים לאחר דחית ההשגה. התובעת טענה בסיכומיה, כי תביעתה לא התיישנה, נוכח הוראת סעיף 89(2) לפקודת הנזיקין, לפיה תקופת ההתיישנות בגין תביעה שעילתה הינה נזק שנגרם בשל מעשה או מחדל, הינה: "...ביום שבו אירע אותו נזק; לא נתגלה הנזק ביום שאירע - היום שבו נתגלה הנזק, אלא שבמקרה אחרון זה תתיישן התובענה אם לא הוגשה תוך עשר שנים מיום אירוע הנזק". סבורני, כי התובעת לא הרימה את הנטל להוכיח, כי אלמלא מחדליהם הנטענים של הנתבעים, לא היה עליה לשלם מס שבח, או שסכום המס שהיתה נדרשת לשלם במקרה כזה, היה קטן יותר. לענין זה, לא הובאה כל חוו"ד מומחה, או ראיה קבילה אחרת, להוכחת הטענה, ועל פני הדברים, עומדת הטענה בסתירה להחלטת הגורם המוסמך - מנהל משרד מס שבח בבאר שבע. מכאן, שאין בפנינו כל "אירוע נזק", לענין הוראת סעיף 89(2) לפקודת הנזיקין. יוער, כי כאמור להלן, עצם החבות בתשלום מס שבח, נוצרה סמוך לאחר חתימת זכרון הדברים, כמעט 11 שנים לפני הגשת התביעה. תקופת ההתיישנות של עילת התביעה הינה אפוא 7 שנים, בהתאם להוראות סעיפים 5 ו-6 לחוק ההתיישנות כמפורט להלן, סבורני כי יש לדחות את טענות התובעת, גם לגופן. 8. סבורני, כי יש לדחות טענת התובעת, לפיה התרשל עו"ד עמיאור, בכך שלא הסביר לה עובר לחתימת ההסכם, את מלוא ההשלכות של העסקה, לרבות גובה המס שתידרש לשלם. זאת, הן משום שחובת תשלום המס חלה על התובעת, למעלה משנתיים לפני שהצדדים הגיעו למשרד עו"ד עמיאור, והן משום שהתובעת ובנה הודו, שידעו על חובת התובעת לשלם מס שבח בגין המכירה, עוד קודם חתימת הסכם המכר במשרד עו"ד עמיאור. כאמור, נחתם זכרון הדברים ביום 21.6.94. לענין חובת תשלום מס שבח, היתה המכירה חייבת במס, כבר במועד האמור, ועל הצדדים לעסקה היה לדווח עליה, בהתאם להוראות החוק (כנוסחו אז), סמוך לאחר חתימת זכרון הדברים. לא רק זאת, אלא שחלק הארי של התמורה, בסך 50,000 $, שולם כשנתיים קודם שהגיעו הצדדים למשרד עו"ד עמיאור. נזכיר, כי בהתאם לזכרון הדברים, היה על מדר לשלם את הסכום האמור עד ליום 22.11.94, ולענין זה, העידה התובעת במהלך הדיון בבקשת הרשות להתגונן, "נכון שלפני שהייתי אצל עוה"ד עמיאור קיבלתי סכום של 50,000 דולר. יותר לפני משנתיים קיבלתי את הסכום של 50,000 דולר". חובת תשלום מס השבח בגין העסקה, חלה על המוכר - התובעת. זאת, מעבר להתחייבותה בסעיף 2 לזכרון הדברים, לשאת בכל "...הוצאות ההעברה...". בנה של התובעת, מר אהרון כהן, העיד בחקירתו, במסגרת הדיון בבקשת רשות להתגונן: "הייתי מודע לכך שצריך לשלם מס שבח. ידעתי בתחילת ההתקשרות שאמא שלי המוכרת צריכה לשלם מס שבח, ולא ידענו בדיוק כמה זה". העד העיד, כי לאחר שהגיעו הצדדים לעו"ד עמיאור, סבר שעל עו"ד עמיאור לטפל בנושא מס השבח, ואולם, כאמור לעיל, חלה חובת תשלום המס על התובעת, זמן רב קודם לכן. מר כהן שב ואישר את הדברים גם במהלך חקירתו הנגדית בשלב ההוכחות: "ש: את המפתחות נתת לאדון מדר וזה היה בזמן זכרון הדברים ת: אני אמרתי שקיבל את המפתחות לפני, אני לא זוכר בדיוק מתי. ש: אתה מסכים איתי שזה היה הרבה לפני שהגעתם לעו"ד עמיאור ת: זה היה תקופה של חודשים לפני שהגענו לעו"ד עמיאור. ש: בכל מקרה, אמרת גם קודם, ידעתם שצריך לשלם מס שבח בגין המכר של החנות ת: כן, עקרונית. חשבנו שאנחנו יכולים להיות פטורים. ידענו שבעיקרון צריך לשלם, יש מצבים שאתה פטור ויש מצבים שאתה משלם. ש: אתה ידעת שבעסקה הזו אתה צריך לשלם מס שבח ת: אמרתי אולי". מר כהן גם אישר בחקירתו, כי כלל לא סיפר לעו"ד עמיאור, שהצדדים כבר התקשרו בעסקה, וכי גם חלקה הגדול של התמורה כבר שולם, קודם שהגיעו הצדדים למשרדו. כן אישר, שלא ביקש מעו"ד עמיאור להעריך את סכום מס השבח החל על העסקה: "ש: האם אמרת לעו"ד עמיאור שבאתם אלי, שעשיתם עסקה, כך וכך הסכומים וההוצאות, בוא תעשה לנו חישוב, תגיד לנו מה יהיה מס השבח כדי שנחליט אם לעשות את העסקה. אמרת לו משהו כזה? ת: לא". בנסיבות אלה, לא הוכחה התרשלות מצד עו"ד עמיאור, ביחס לעריכת הסכם המכר. גם אילו התקבלה טענת התובעת, לענין התרשלות כלשהי של עו"ד עמיאור, עובר לחתימת ההסכם, הרי שנוכח האמור לעיל, ברי כי לא התקיים קשר סיבתי, בין התנהגותו האמורה ובין ה"נזק" הנטען, שכן, בין אם היתה חותמת על ההסכם, נוכח הסברי עו"ד עמיאור, ובין אם לאו, הרי שכאמור, התובעת היתה חייבת בתשלום המס, עוד קודם הגעתה למשרדו. 9. סבורני, כי התובעת לא הרימה את הנטל להוכיח, כי מדר נטל על עצמו מראש את ההתחייבות לטפל בנושא מס השבח, עוד בשלב חתימת זכרון הדברים. לענין עצם ההתחייבות הנטענת, עומדות עדות התובעת, שהינה בעלת דין, ובנה, שהינו כמובן עד המעונין בתוצאות המשפט לבדן, העומדות לכאורה בניגוד לאמור בזכרון הדברים. נוכח ההתרשמות מן החקירות, וקשיים מסוימים שעלו במהלכן, סבורני, כי אין בעדויותיהם להרים את הנטל להוכחת הטענה. התובעת נשענת גם על התנהגות מדר, לאחר חתימת ההסכם, במשרד עו"ד עמיאור. לענין זה, יצוין ויודגש, כי בהסכם עצמו לא נטל מדר על עצמו התחייבות כאמור, ובהסכם המכר פורטה לענין זה רק התחייבות התובעת לשלם את מס השבח. הדין איננו מטיל על קונה, את החובה לטפל בענין מס השבח, ועצם הטיפול בנושא באמצעות עו"ד עמיאור, אינו מעיד בהכרח, על כך שמדר נטל על עצמו התחייבות כנטען, אלא בעיקר על האינטרס שהיה לו בקידום ביצוע העסקה והשלמתה. 10. התובעת לא הרימה את הנטל להוכיח, את ההתרשלות הנטענת ביחס לטיפול במס השבח, לרבות בהימנעות מר מדר ועו"ד עמיאור מהגשת ערר. זאת, הן משום שלא הוכח, שסכום המס בו חויבה העסקה, נקבע ע"י משרד מס שבח בטעות, והן משום שלא הוכח, שניתן היה לשנות את התוצאה בערר, אילו הוגש. 11. התובעת טענה, כי על מדר ועל עו"ד עמיאור היה לפעול להשגת אישור לפעולה בשם הקטינים. הטענה, כי מדר התחייב לטפל בכל הדרוש להשלמת העסקה, נדחתה לעיל, ומכאן שיש לדחות את הטענה לגביו גם לענין זה. אשר לטיפולו של עו"ד עמיאור בענין, סבורני, כי יש להעדיף את גרסתו, לפיה אביהם של הקטינים, מר שמואל מזוז, הוא שנטל על עצמו את הטיפול בענין, אך לא הסדיר את הטיפול מול עו"ד עמיאור. התובעת לא העידה את מר מזוז, על מנת לסתור את גרסתו של עו"ד עמיאור לענין זה, אשר פורטה בתצהיר עדותו הראשית. כמו כן, ברי כי אילו טיפל עו"ד עמיאור בענין, היה הדבר כרוך בתשלום שכ"ט נפרד, וכי על אביהם של הקטינים, היה לשלם בנוסף, את ההוצאות הכרוכות בפניה כזו, לרבות אגרת המשפט. משלא נסתרה גרסת עו"ד עמיאור לענין זה, הרי שהוכח, כי התובעת או מר מזוז, לא שילמו לעו"ד עמיאור שכ"ט, ולא העבירו אליו כל סכום לצורך תשלום אגרת המשפט בגינה. 12. יש לדחות גם את הטענות לענין טעות בשטח הנכס בהסכם, ולענין הטיפול בחריגת הבניה. עו"ד עמיאור העיד, כי הצדדים לעסקה מסרו לו כי שטח החנות הינו כ-110 מ"ר ברוטו, וכי בשל טעות סופר גרידא, נשמטה בהסכם הספרה 0 ונכתב 11 מ"ר במקום 110 מ"ר. עדות זו לא נסתרה ויש לקבלה. אשר לחריגת הבניה - לא הוכח, כי מדר ידע על חריגת הבניה עובר להתקשרות עם התובעת. אילו ידע על קיומה, יש להניח, כי לא היה לו אינטרס להסתירה, אלא להפך - סביר היה במקרה כזה, כי יעמוד על הסרתה. מכל מקום, גם אילו התקבלו טענותיה, הרי שאין התובעת זכאית לתשלום פיצוי עבור עלות הסדרת חריגת הבניה מן הנתבעים, כאשר ברי כי המדובר בחריגת בניה שהיתה קיימת בנכס, עובר למכירתו למדר. 13. מכאן, שיש לדחות את התביעה בת"א 1515/05. מעבר לצריך יוער, כי אילו התקבלה התביעה כלפי מר מדר, הרי שנכון היה להפחית מסכום היתרה הנתבעת, בסך 20,000 $, את כל התשלומים ששילם מר מדר לאחר חתימת ההסכם (לרבות הסכומים ששולמו בשנים 1997 עד 2000, כעולה מן הקבלות נ/5 עד נ/12), נוכח הודאת התובעת, לפיה שילם לה מר מדר, את הסכום הנקוב בסעיף 3(ב)1 להסכם - 50,000 $, לפני חתימת ההסכם במשרד עו"ד עמיאור. 14. אשר לתביעת מר מדר בת"א 5154/04 - כאמור לעיל, הורשתה התובעת להתגונן בפני התביעה רק בטענה, כי תשלום מס השבח נמנע בשל אי העברת יתרת התמורה ע"י מר מדר אל עו"ד עמיאור. כאמור, קבע סעיף 3(ב)2 להסכם, כי על מדר לשלם את היתרה בסך 20,000 $ "...תוך 15 יום מיום קבלת אישור הפעולה מביהמ"ש והמצאת אישור זכויות ע"ש המוכר ובכפוף לתשלום מס שבח מקרקעין והיטל השבחה, לפי המאוחר. הקונה יפקיד סכום זה בידיו הנאמנות של עו"ד עמיאור להבטחת תשלום מס השבח ו/או היטל השבחה ו/או הפקדת חלקם של הקטינים בבנק ע"פ הוראות האפוטרופוס הכללי". על פניה, מכילה לשון הסעיף סתירה פנימית, שכן מצד אחד, מותנה תשלום היתרה בסך 20,000 $ בקבלת אישורים שונים, וביצוע פעולות שונות, לרבות תשלום מס שבח על העסקה והיטל השבחה, ומצד שני, אמור היה מר מדר להעביר את הסכום לנאמנות אצל עו"ד עמיאור, בין היתר "...להבטחת תשלום מס השבח ו/או היטל השבחה...". סבורני, כי יש לפרש את הסעיף באופן שהסיפא שלו גוברת על הרישא. אחרת, ניטל הטעם מההוראה המפורטת בו לענין תשלום היתרה, שהרי, מה הטעם בהפקדת היתרה בידי עו"ד עמיאור, להבטחת תשלום המיסים, לאחר שכבר שולמו? על פני הדברים, אין הקושי מתקיים ביחס לאישורים האחרים שנדרשו, ע"פ הוראת הסעיף, דהיינו קבלת אישור הפעולה בשם הקטינים, והמצאת אישור זכויות על שם המוכרים, ונראה אפוא, כי תשלום היתרה אכן הותנה בהמצאת אישורים אלה, אשר לא הומצאו קודם הגשת התביעה, וגם לא במהלך ניהול המשפט. המסקנה הינה, כי ע"פ לשון הסעיף, טרם הגיע מועד תשלום התמורה, ומצד שני, משלא הופקדה יתרת התמורה בידי עו"ד עמיאור, עומדת לתובעת הגנה מפני תביעת מדר נגדה. מעבר לאמור, סבורני כי נכונה טענת הנתבעת, לפיה לא עמדה למדר, בעת הגשת התביעה, הזכות לתבוע את סכום המס, שכן כאדם פרטי, לא היתה לו עילה לתבוע סעד כספי בגין מס שלא שולם, ומשלא שילם את המס בעצמו, לא עמדה לו זכות לתבוע הסכום מן התובעת, בגדר פיצוי או שיפוי. בנסיבות אלה, יש לדחות גם את התביעה בת"א 5154/04. 15. התוצאה הינה, אם כן, דחית שתי התביעות. ברי, כי אין בתוצאה זו פתרון לקושי בפניו ניצבים הצדדים, נוכח דרישת רשות המיסים לתשלום מס השבח. מאמצי ב"כ הצדדים לפתור את הבעיה במהלך ניהול המשפט, לא צלחו כאמור. אפשר, כי לאחר שהוכרעו הטענות ההדדיות, יעלה בידי הצדדים להגיע לפתרון מוסכם, אשר יוביל לסיום ביצוע העסקה. 16. שתי התביעות נדחות אפוא. ביחסים שבין התובעת ובין מר מדר ז"ל, אין צו להוצאות. התובעת תשלם לעו"ד עמיאור שכ"ט ב"כ בסך 10,000 ₪ בתוספת מע"מ, והוצאות המשפט, לרבות שכר בטלתו של עו"ד עמיאור עצמו, בסך 5,000 ₪. היטל השבחהמיסים