העלמת מס של קבלן בניין

קראו את פסק הדין להלן על מנת להרחיב את הידע בנושא העלמת מס של קבלן בניין: פסק-דין זה מתיחס לשני ערעורים שהדיון בהם אוחד. האחד (ע.פ. 189/96) הוא ערעורו של רמי (להלן: רמי) והשני (ע.פ. 217/96) הוא ערעורו של מנשה (להלן: מנשה). בשני הערעורים מבקשים המערערים לבטל את הרשעותיהם בבית משפט השלום בירושלים בת.פ. .2380/92 הדיון בבית משפט השלום נסב בעיקרו על מכירתן של דירות על-ידי מנשה, קבלן במקצועו, לאנשים שונים, כשהמאשימה טוענת שהמכירות היו במחירים גבוהים מאלו שצויינו בהסכמי המכר, וכשמנשה מכחיש זאת. לטענת המשיבה, הקטנת התמורה בהסכמי המכר נועדה לאפשר למנשה להשתמט מתשלום מיסים שונים, וגישה זו מצאה את ביטויה בכתב האישום בו מואשם מנשה בעבירות של השמטת הכנסות מדוחות מס הכנסה, ניהול פנקסי חשבונות כוזבים, מרמה ותחבולה, עסקה במטבע זר ללא היתר וידיעה שאינה נכונה בקשר לחוק מס שבח מקרקעין, הכל כמפורט בכתב האישום. כל העבירות הללו נובעות מעסקות מקרקעין שונות שמנשה היה צד להן. רמי נשתרבב לפרשה זו, לפי כתב האישום, כתוצאה ממעורבותו בפרשת הקטנת התמורה באחת העסקאות, שכונתה בבית משפט קמא "פרשת ג'מאל". רמי (בן אחיו של מנשה) הוא יהלומן, ובתור שכזה הוא נהנה מהסדרים מיוחדים בכל הנוגע לתשלום מס הכנסה. במסגרת הסדרים אלו היה עליו לשלם בשנת המס 1988מס הכנסה בשעור של % 1.1על המחזור. שעור מס כזה קורץ מדרך הטבע למי שחייב בשעורי המס המקובלים, שנעו בשוליהם הגבוהים סביב % 50על הכנסה החייבת במס. אין צריך להכביר מילים כדי להגיע למסקנה ש"הסבת" תקבול ששעור המס עליו הוא % 50"לאזור" הממוסה בשעור של אחוזים בודדים בלבד מביאה "חסכון" ניכר לחייב במס. בכתב האישום יוחסה למנשה "הסבה" פיקטיבית כזאת של תקבול כספי שהוא קיבל מג'מאל, זאת על-ידי הפניית 000, 125דולר מתמורת דירה שנמכרה לו לרמי. האחרון הציג תקבול זה, כתקבול שנתקבל בעקבות עיסקה למכירת יהלומים. בקשר לעיסקה זו הואשם מנשה באסופת האישומים שפורטה לעיל, ואילו רמי הואשם בהשמטה מדו"ח מס הכנסה, ניהול פנקסי חשבונות כוזבים, עסקה במטבע זר ללא היתר וקבלת דבר במרמה. עבירות מטבע החוץ בהם הואשמו המערערים הן תוצאה מקבלת חלק מהתמורה במטבע חוץ שלא כדין. הבירור העובדתי של הפרשיות (שקובצו בתשעה פרטי אישום), היה כרוך בדיונים ארוכים מאוד, עתירי עובדות ומוצגים. בפסק הדין הארוך והממצה בחן השופט המלומד (צ. זילברטל) את כל הראיות, שקל אותן בקפידה ובתשומת לב, נתן למערערים להנות מכל אבק של ספק ותהיה, וסופו של דבר שהרשיע את מנשה בכל האישומים הכרוכים בהצגה לא נכונה של התמורה בקשר לארבע עסקאות (קלינהנדלר, פפר, רוזין וג'מאל), ואת רמי בכל הנובע ממעורבותו, כפי שפורטה לעיל, בפרשת ג'מאל. על ההרשעות בקשר לעסקאות אלו מערערים שני המערערים בפנינו. חרף הנסיונות שעשו באי-כוחם המלומדים של המערערים לשוות לחלק מנימוקי הערעור גוון של "נימוקים משפטיים", שסיכוייהם להתקבל על-ידי ערכאת ערעור טובים מסיכוייה של תקיפה על ממצאי מהימנות, אין רובו של הערעור חורג מנסיון להניע אותנו להמיר את שיקול דעתנו באשר למהימנותם של עדים שונים (ובעיקר רוכשי הדירות) על פני שיקול דעתו ועל פני ממצאיו של בית משפט קמא בנושא זה. כמו בהרבה מקרים אחרים, גם בעניננו לא היה זה בלתי אפשרי שבית משפט קמא יתן אמון בגרסאות המערערים, כולן או מקצתן, ולא יתן אמון בגרסאות רוכשי הדירות, כולן או מקצתן. ייתכן שאילו עשה כן היו התוצאות (כולן או מקצתן) שונות, בין לחיוב בין לשלילה (מבחינת המערערים). במסגרת זו אילו נתן בית המשפט אמון בעדים שונים בפרשיות מהן זוכה מנשה (ולמקרא החומר אנו רחוקים מלקבוע שהדבר לא היה אפשרי), הוא היה מורשע בפרשיות נוספות. והיפוכו של דבר, אילו לא נתן אמון בעדים שונים הקשורים בפרשיות בהן הורשעו המערערים, ייתכן והם היו מזוכים מההרשעות כולן או חלקן. לא אמרנו כל זאת, אלא כדי לחזור ולהדגיש שאין די בעצם העובדה שבית משפט קמא יכול היה ליתן אמון במי שלא ניתן בו אמון, או שלא ליתן אמון במי שניתן בו אמון, כדי לקבל ערעור על מסקנותיו. בית משפט של הערכאה הראשונה, הוא השומע, רואה ומתרשם מהעדים, ובית משפט לערעורים איננו ממיר את התרשמותו ב"התרשמותו" שלו, שאיננה קיימת כלל, משום שהעדים אינם מופיעים בפניו. כדי להביא להתערבותה של ערכאת ערעור בשאלה שבמהימנות עדים, צריך להראות שמסקנת בית משפט איננה יכולה לעמוד אם מבחינה הגיונית, אם בשל היותה נסמכת על גיבוב דברים חסרי שחר של עדים, אם משום שיש סתירות או תהיות שלא ניתן לישבן, אם בשל סיבות מוחצות אחרות המובילות למסקנה שגישת הערכאה הראשונה איננה יכולה לעמוד. זאת ועוד, סתירות בעדותם של עדים אין בהן, כשלעצמן, כדי למנוע את בית המשפט מקביעת עובדות שלגביהן חלו סתירות [סעיף 57שבפקודת הראיות (נוסח חדש) התשל"א-1971]. עיינו עיין היטב בהכרעת הדין העשויה מלאכת מחשבת, והמעט שניתן לאמר הוא שלא מצאנו בה פגם שיצדיק את התערבותנו. אמרנו שזהו המעט שנוכל לאמר, משום שלאמיתו של דבר, קשה לנו לראות, אפילו ממרום השקפתה של ערכאת ערעור, שאין לה כאמור היתרון שבהתרשמות בלתי אמצעית מעדים, איך יכול היה השופט להגיע למסקנות אחרות. בעיקרו של דבר, לא רוכשי הדירות יזמו את החקירות נגד מנשה, ובמילים אחרות אי אפשר לייחס להם ברצינות כוונה ליזום מסע שתכליתו להרע עמו בעניני מס הכנסה. ככלל, ניתן לאמר, שרשויות המס, הן שפנו לרוכשי הדירות. פנייה זו היתה למעלה מחמש שנים לאחר מועד העיסקה, והחקירות התנהלו אף הן 5- 6שנים לאחר מועד העיסקה. מדובר איפוא בתקופה ארוכה דיה במהלכה יכול כל אדם לשכוח פרטים שונים הנוגעים לעסקאות. אין איפוא תימה שיש מידה של "שינויי גירסה" בקרב נותני העדויות מבין הקונים. שינויי הגירסה מתיחסים לסכומים המדוייקים של תשלומים שונים, לאופן ודרך מסירת חלק מהסכומים למנשה למטרה ולייחוס המדוייק של כל תשלום, ולעוד כיוצא באלו פרטים. יש לזכור שהחקירה היתה "בלתי נוחה" (בלשון המעטה) גם לרוכשי הדירות, וגם לגורם זה יכולה להיות השפעה על האופן המדוייק בו מוצג מעשה בלתי כשר בפני הרשויות. השופט המלומד של בית משפט קמא לא התעלם מאי התאמות ומסתירות שונות בדברי העדים. כשסתירות אלו חרגו מהשעור שיש לו הסבר, לא היסס בית המשפט שלא להסתמך עליהם, והוא העדיף את זיכויו של מנשה על פני הרשעה המבוססת ולו על אבק ספק. כבר הערנו שייתכן שאנו היינו מגיעים למסקנה אחרת בקשר לחלק מזיכויים אלו. אנו חוזרים ואומרים זאת לא חלילה כביקורת, אלא כדי להדגיש עד כמה היה השופט זהיר במיון הראיות, ועד כמה השתמש במסננת צפופה, והכל כדי שראיות שיש בהן ספק לא יילכדו בתוך המסננת שנועדה לסנן חוצה כל ראיה לא מספקת, ולהותיר בה רק ראיות מהימנות. בהקשר זה נזכיר, כדוגמא בלבד לקפדנות בה נהג השופט במיון הראיות, את סרובו של בית המשפט לקבל את הודאת מנשה בפני אחד הרוכשים (קלינהנדלר) על כך שקיבל 000, 30דולר מאביו של הקונה בארה"ב, משום שדברים אלו של הקונה נאמרו בתשובה לשאלה מדריכה של התביעה. לאחר בחינת כל אי ההתאמות שנמצאו בפרשיות בהן הורשעו המערערים, ולאחר ניפוי "בר הראיות" מהתבן, נותרו כסלע מוצק עובדות היסוד שיש בהן צורך לשם הרשעה. לא היה לשופט (ואין אף לנו) ספק בכך שסכומי הכסף שבשל אי רישומם הורשע מנשה, אכן ניתנו למנשה בקשר לדירות נשוא הפרשיות האמורות. אין חולק שתשלומים אלו לא נכללו בהסכמי המכירה, גם לא בהנהלת החשבונות של מנשה, וכפי שיובהר להלן, הם גם לא דווחו למס הכנסה בדו"ח השנתי של השנה הרלבנטית. דברים אלו חלים גם על האופן המתוחכם של ביצוע "ההמנעות ממס" בפרשת ג'מאל, זאת באמצעות שרותיו הטובים של רמי, ותוך ניצול הסדרי המס המיוחדים לו. העוגן העיקרי עליו מושתתת ההרשעה בכל אחת מארבעת הפרשיות בהן הורשע מנשה הוא עדות קוני הדירות, בהם נתן בית משפט קמא אמון. בפנינו חזרו ב"כ המערערים על עיקרי הדברים שנטענו על-ידם בכל הנוגע לעניני המהימנות בפני בית משפט קמא. בנסיבות אלו לא נוכל לעשות טוב מלחזור ולדחות טעונים אלו, והכל מאותם סיבות ונימוקים שפורטו על-ידי בית משפט קמא, וכך אנו עושים. בבחינת למעלה מהצריך בנושא זה של מהימנות, נחזור ונדגיש את הדברים הבאים: .1בית משפט קמא ראה כאחד החיזוקים בפרשת קלינהנדלר, את העובדה שמנשה לא תבע לאורך 5- 6שנים יתרה המגעת לו, לפי טענתו. טענת קלינהנדלר היתה שעם עשיית התשלום "מתחת לשולחן", הוא לא נותר חייב כספים למנשה. גירסה זו עולה בקנה אחד עם אי העלאת תביעות כספיות לאורך תקופה ארוכה כל-כך על-ידי מנשה. מאידך גיסא, מנשה, שהכחיש את קבלת הסכום "מתחת לשולחן", צריך להסביר מדוע לא תבע את היתרה המגעת לו. מה שארע בפועל הוא שמנשה הגיש תביעה לבית המשפט, ואולם הוא עשה כן רק לאחר שהחלו החקירות נגדו. יצויין אגב שבתביעה זו נתבע סכום גדול לאין ערוך מהתקבול בגינו הואשם בהשמטת הכנסה. השופט ראה באי תביעת הסכום מצד אחד, ובתביעתו לאחר תחילת החקירות נגד מנשה מצד שני, חיזוק לגירסת קלינהנדלר. במהלך שמיעת הערעור הפנה אותנו ב"כ המערער לת.א. 258/91של בית משפט זה, בו הוגשה (כתביעה נגדית) תביעתו האמורה של מנשה. בהסכמת הצדדים הוגש תיק זה כמוצג. ב"כ המערער מצביע על הסכם הפשרה שהושג שם ושלפיו שילם קליינהנדלר סכום של 500, 7דולר, על מנת ש-500, 2דולר מתוכו יועבר לצדקה. הוא מבקש לראות בפשרה זו חיזוק לעמדת מנשה שהוא צדק כשטען שנותרה לזכותו יתרה אותה היה חייב קלינהנדלר. איננו סבורים שיש בפשרה זו די כדי לקעקע את מסקנת בית משפט קמא. איננו יודעים באיזה נסיבות, ולצורך מה, ובמסגרת איזה הבנות הושגה הפשרה שמדובר בה. מה שכן עולה מעיון בתיק הוא שתחילתה של דרישת התשלום אחרי 5- 6שנים של אלם, היתה תמוהה. ב"כ מנשה שיגר מכתב לקלינהנדלר ובו דרישה להמצאת אישור ממנשה בו אמר שקלינהנדלר אינו חייב כספים למנשה. כאמור עצם הדרישה לאישור כזה, מצד ב"כ מנשה, שיש לראותו לכל דבר וענין כמנשה עצמו, היא מוזרה. מאוחר יותר טען ב"כ מנשה באופן סתמי שקלינהנדלר חייב סכום כסף למנשה, מבלי שצויין סכום ספציפי כלשהו. רק מאוחר יותר נקב מנשה בסכום ספציפי וכבר אמרנו שבתביעתו בבית המשפט הוא תבע סכום גבוה מ"סכום ההשמטה", וסופו של דבר שהושגה פשרה שסיבתה ונסיבותיה לא הובררו בבית משפט קמא. הסיבה שנתן מנשה לאיחור בתביעת הסכום שהגיע לו לטענתו, היא שהיה הסכם לפיו מועד פרעון יתרת החוב יהיה עם רישום הזכויות בטאבו. הסכמה כזו אינה מעוגנת בהסכם הכתוב וקשה להניח שמנשה היה מוותר על גביית חוב בסכום משמעותי (של 000, 30דולר) לאורך 5- 6שנים. עוד יצויין שמנשה איננו עקבי בגירסתו שמועד תשלום החוב הנתבע הוא מועד הרישום בטאבו. בין כך בין אחרת, אין בפרשה זו כדי לקעקע את המבנה המוצק של הכרעת הדין. .2מנשה אישר בשתי הזדמנויות שההתחשבנות עם קלינהנדלר נסתיימה שנים אחדות בטרם הגיש את תביעתו. באישור אחד צויין שמדובר בגמר חשבון בקשר לדירה, ובאחד שמדובר בגמר חשבון בקשר לעבודות נוספות. קשה להניח שמנשה היה נותן אישורים כאלו, אילו הגיע לו, כטענתו, סכום של קרוב ל-000, 30דולר(!). .3יש לזכור כי ב"פרשת פפר", גם מנשה הסכים שסכום של 000, 50דולר שפפר היה צריך לשלמו (לטענת מנשה רק במקרה מסויים) לא נכלל בחוזה. הוא מסכים שסכום זה היה צריך להשתלם לו, חרף אי היותו כלול בחוזה, אלא שלגירסתו סכום זה שולם במסגרת ההתחשבנות על התוספות והשינויים שנעשו בבניה. גירסה אחרונה זו נדחתה על-ידי בית המשפט, ששוכנע שהתשלומים עבור התוספות והשינויים נעשו לפי קצב העבודה, ומכח סיכומים ספיצפיים אליהם הגיעו הצדדים במהלך הביצוע, ולא מכח הסכמה מראש. בניגוד לנטען בפנינו על-ידי ב"כ המערער, גם מתווכת הדירות, קורין דבר, תמכה בגרסה שמחיר הדירה עלה על זה שצויין בחוזה. .4ב"כ המערער תוקף את השימוש שעשה בית המשפט במסמכי הבנק (ת/27), שיש ברשום בהם התאמה לעדות פפר, זאת לאחר שמוצג זה הוגש בהסתייגות שהוא לא ישמש ראיה לאמור בו. בית משפט קמא סבר שהוא יכול לעשות ברישומי הבנק את השימוש שהוא עשה (התיחסות לסכומי ומועדי תשלום), ואנו נוטים להסכים עמו. ואולם למקרה שטעינו, נעיר שההרשעה נסמכת על עובדות מספיקות גם ללא ראיה זו. .5עוד יש לזכור בפרשת פפר, שמנשה אישר בחקירתו במס הכנסה שהוא מכיר אדם בשם צדוק הגר ברחוב צפניה. פפר סיפר שמנשה הפנה אותו לאותו צדוק מרחוב צפניה, כדי להסדיר את אופן העברת "הסכום הבלתי רשום" לזכות מנשה, וזאת, על-ידי מסירת הסכום למאן דהוא בשוויץ. השופט ראה בעצם ידיעתו של פפר את דבר קיומו של אותו צדוק, עליו סיפר מנשה באופן עצמאי, חיזוק לגירסת פפר, ואנו תמימי דעים עמו. .6ב"פרשת רוזין" מדובר בסכום של 000, 35דולר שניתן למנשה בקשר לדירה, מבלי שסכום זה צויין בחוזה, ומבלי שהוא כלול בהנהלת החשבונות של מנשה. אין חולק שסכום זה נמסר למנשה בחו"ל באמצעות אשתו, חלקו במזומן (000, 2דולר) וחלקו בצ'ק. טענות מנשה על מטרת מסירת כסף זה לידיו (עיסקה לרכישה נוספת שאין לה זכר בכתובים) נדחתה ובצדק. גם גירסתו שהסכום ששולם בצ'ק הוחזר - לא הוכחה, ואין לגביה ראיה כלשהי זולת עדות מנשה שאין לה חיזוק כלשהו במסמכים או אחרת. .7ב"כ המערער טוען שבכתב האישום יוחס הסכום האמור של 000, 35דולר ב"פרשת רוזין" למחסן, ואילו השופט הגיע למסקנה שסכום זה איננו קשור למחסן דווקא. ב"כ המערער סבור שבנסיבות אלו יש לזכות את מנשה מהרשעה המבוססת על אי רישום סכום זה. עיון בכתב האישום מורה שאם כי יש זהות בין תמורת המחסן עליו הוסכם (000, 35דולר) לבין הסכום שלא נרשם בספרים, אין כתב האישום מיחס את ההעלמה לתמורה ששולמה בקשר למחסן דווקא. אולם לא זהו העיקר, אפילו טעינו במסקנתנו על פרשנות כתב האישום, גם אז עומדת הרשעת המערער בפריט זה על בסיס מוצק, משום שהשאלה שעמדה לדיון היתה אם תקבול זה נרשם בספרים אם לאו, והכל בקשר לעיסקה היחידה שנעשתה בין מנשה לרוזין, ולכך היו ראיות מוצקות, ודי בכך. .8ב"פרשת ג'מאל", אין חולק שסכום של 000, 125דולר ניתן לרמי. אין גם חולק שיש קורלציה מופלאה של זמנים בין מתן סכום זה, לעיסקת רכישת הדירה על-ידי ג'מאל ממנשה. טענת רמי היא שהסכום ניתן לו עבור רכישת יהלומים עבור אחיו של ג'מאל בבנקוק. בנסיון להוכיח זאת הוא פרש בפני בית המשפט יריעה רחבה של מסמכים ורישומים שלו, והוא ביקש לשכנע את בית המשפט שניתן להסיק מהם שאכן היתה עיסקת יהלומים כנטען על-ידו. בית המשפט העמיק חקור, ובדק ומיין וסיווג ודן ברישומים אלו, ובסופו של דבר החליט, בצדק רב, שלא רק שאין בהם אסמכתא למכירת יהלומים לאחיו של ג'מאל, אלא שתמוה הוא שעיסקה פשוטה של מכירת יהלומים לפלוני אינה מוצאת ביטוי ישיר בספרים. מסקנת בית המשפט היתה שהגנתו של רמי, ככל שהיא נסמכת על רישומים אלו, נדחית. בא-כוחו של רמי קבל על מסקנה זו וטען שמדובר בספרים שנוהלו כהלכה, עד כדי כך שאפילו אנשי מס הכנסה הבקיאים בסוג זה של ספרים מקבלים אותם. ב"כ רמי טען שלא יכול להיות מצב בו בית המשפט, שאין לו עדיפות על אנשי מס הכנסה, לא יקבל מה שמקבלים אנשי מס הכנסה. אין צריך לאמר שחרף טענות ב"כ רמי, בית המשפט איננו כבול להלך נפשם וסברותיהם של אנשי מס הכנסה, והוא יכול להסיק מסקנות מראיות שהובאו בפניו, שתהיינה שונות מסברותיהם המלומדות של אנשי מס הכנסה. כל זה נאמר על ידינו למעלה מהצריך, משום שלעצם הענין, מה שמצריך הכרעה איננה איכות ספריו החשבוניים של רמי, אלא השאלה אם נובע מהם שאכן היתה עיסקת יהלומים כנטען על-ידו. בית משפט קמא האמין לג'מאל, ולא מצא במסמכיו של רמי דבר שיקעקע אמון זה. .9נראה לנו שלא יהיה זה מיותר להביא מספר מובאות, בהקשר לפרשת ג'מאל, מפסק דינו של בית משפט קמא. המדובר הוא בעובדות ומסקנות הממחישות את המוצקות של מסקנות בית משפט קמא. בית משפט קמא אמר בענין זה, בין השאר, כך: א. "רמי סיכם, לדבריו, עם ג'מאל כי מכיוון שמדובר בלקוח חדש הוא יקבל את התמורה עבור היהלומים, בסך 000, 125דולר, לפני מסירת הסחורה. ואכן, מספר ימים לאחר קבלת הסכום מג'נבה, יצא רמי את הארץ (ראה את נ/ 28- צילום דרכונו של רמי המראה על יציאה מישראל ביום 24.7.88). בשלב מסויים בחודש אוגוסט 1988הגיע להונג קונג. רמי טען כי סרב להביא היהלומים לתאילנד בשל כך שהדבר כרוך בהברחתם בגין המיסים הגבוהים שבתאילנד. לפיכך סוכם כי היהלומים ימסרו בהונג-קונג לשליחו של ג'מאל (האח). ואכן, ביום בהיר אחד הופיע במלונו של רמי שליח מטעם ג'מאל ונמסרו לו יהלומים בשווי 000, 125דולר. אומר מיד, לפני שאתייחס לראיות הרבות הנוגעות לשיטות ניהול הספרים של רמי, שהסיפור האמור אינו מעורר אימון, בלשון המעטה. עם כל סממני המסתורין והחשאיות שרמי עמד עליהם כמאפיינים עיסקאות יהלומים במזרח הרחוק, הגירסה אינה עומדת במבחן ההגיון הפשוט" (עמ' 54להכרעת הדין). ב. "לכאורה רמי סיכם עם ג'מאל, שאינו בקי בעצמו בעיסקי יהלומים, את העיסקה. כשנשאל כיצד ידע אילו יהלומים לספק מסר תשובה תמוהה לפי שהלקוח מצוי בתאילנד, ברור היה לו שמדובר באבנים טובות ויקרות. כאילו אין רמות ליטוש שונות, צורות ליטוש שונות, גדלים שונים וכו'. האם אין צורך לסכם ענין זה עם הלקוח? (ראה עמ' 367לפרוטוקול). ועוד - רמי מסר לג'מאל שיהיה בהונג-קונג בתחילת אוגוסט (עמ' 369ש' 18לפרוטוקול), לא התקשר לתאילנד להודיע שהגיע, אינו יודע מי האדם שקיבל ממנו את היהלומים, אין בידו כל מסמך על כך, הוא לא דיבר מעולם עם אחיו של ג'מאל (הוא-הוא הלקוח) ולא עשה שום עיסקה נוספת עם ג'מאל. כל אלה בהכרח מעמידים בסימן שאלה גדול את גירסתו של רמי. העובדה שרמי אכן היה בהונג-קונג סמוך לאחר העברת הכסף מג'נבה לחשבון החנ"י שלו אינה מחזקת את גירסתו. מפיו של רמי למדנו כי לרגל עסקיו הוא נוסע פעמים רבות מאוד בשנה למזרח הרחוק" (עמ' 54- 55להכרעת הדין). ג. "בחקירתו של רמי במס הכנסה (מוצג ת/54) הכחיש תחילה שהוא יודע מיהו ג'מאל (עמ' 2שורה 17). רק בהמשך, כאשר החוקר מציין בפניו את הסכום של 000, 125הדולר, "נזכר" רמי בקשר שבין סכום זה לבין ג'מאל ומעלה את גירסת עסקת היהלומים. מכאן שתחילה ניסה רמי להסתיר את הפרשה. יצויין כי רמי נחקר ביום 23.9.90, והיה זה לאחר שמנשה נעצר ושוחרר. היה די והותר זמן לשניים להגות את "עיסקת היהלומים" למקרה שרמי ייחקר. זאת ועוד, מנשה לא מעלה כלל את עיסקת היהלומים בחקירתו במס הכנסה. אם אכן היתה עיסקה כזו היה סביר שיציין את דבר קיומה לחוקריו, כאשר שאלו אותו בנושא ג'מאל. מנשה נשאל במפורש על כך שסכום של 000, 125דולר הועבר ע"י ג'מאל לחשבונו של רמי (ת/52, עמ' 2שורות 19-22) והשיב: "שקר וכזב". מכאן שמנשה ידע כי החוקרים מודעים לקשר של רמי לנושא ומה היה פשוט יותר מלמסור לחוקרים על קיומה עיסקת היהלומים, אם אכן היתה עיסקה כזו ואם אכן ג'מאל פגש ברמי בביתו של מנשה, כפי שהעיד מנשה בבית המשפט. מדובר, אם כן, בגירסה כבושה. ושוב, כבישת הגירסה אינה יכולה להיות מוסברת, כפי שטען מנשה, בחששות של מנשה מפני חשיפת עבירות בניה שביצע. ההסבר שניתן ע"י הנאשמים בבית המשפט הוא תמים לחלוטין ולא היתה כל סיבה לא למסרו לחוקרים אם הוא משקף את המציאות" (עמ' 65- 66להכרעת הדין). כפי שכבר אמרנו, כל אלו הן הערות אותן חשבנו לנכון להעיר בבחינת למעלה מהצריך, זאת לצורך הבהרה נוספת והדגש נוסף של נקודות שונות. לעצם הענין, אין סיבה שנתערב בממצאים העובדתיים, כמו גם במסקנות שהסיק בית משפט קמא מעובדות אלו, ואנו מאשרים את כל אלו מטעמיו של בית משפט קמא. לצד נימוקי הערעור שיש בהם תקיפת ממצאים עובדתיים, העלו ב"כ מנשה שני נימוקי ערעור נוספים, שאין בהם תקיפת ממצאים עובדתיים, הצריכים לפנים. נימוק אחד מאלו הועלה על-ידי מנשה בבית משפט קמא ונדחה, ואילו נימוק הערעור השני לא הועלה כלל בבית משפט קמא והוא נטען לראשונה בפנינו. ב"כ המערער (עוה"ד יוסף אלון) הודה בגילוי לב הראוי לשבח, שנימוק אחרון זה לא הועלה בבית משפט קמא, משום שהוא נשמט אז מעינו של מנשה. הנימוק הראשון מתיחס לטענה שרוכשי הדירות הם שותפים לעבירה, שעדותם מחייבת סיוע בעוד אין בחומר הראיות סיוע כזה. נושא זה נדון בהרחבה בבית משפט קמא שקבע לאחר בדיקה מדוקדקת של החוק ושל העובדות, שאין מדובר בשותפים לעבירה, וממילא אין צורך בסיוע. עם זאת, ציין בית משפט קמא שאפילו שגה במסקנתו, ומדובר בשותפים, גם אז עומדות ההרשעות על בסיס איתן משום שיש בחומר הראיות סיוע לעדות רוכשי הדירות, הכל כמפורט בפסק-הדין של הערכאה הראשונה. בכל הכבוד, אנו שותפים לניתוח המשפטי של בית המשפט בנושא זה, כמו גם ליישומו על עניננו, והכל מטעמיו. כיוון שכך אין צורך שנחזור ונאמר את שכבר נאמר על-ידי בית המשפט. נוסיף רק שהכוונה המיוחסת למנשה, שהיא מיסודות כל אחת מהעבירות המיוחסות למערערים, אינה מיוחסת ואינה יכולה להיות מיוחסת לרוכשי הדירות. הכוונה המיוחסת למנשה היא להשמיט הכנסות מדו"ח מס ההכנסה שלו. כיוצא בזה הכוונה המיוחסת לו היא לנהל פנקסי חשבונות כוזבים. כוונות כאלו לא יוחסו, ואינן יכולות להיות מיוחסות, לרוכשי הדירות. בנסיבות אלו, ונוכח היות הכוונה חלק מיסודות העבירה, אין מדובר בשותפות לאותה עבירה (וראה ע.פ. 406/78פ"ד לד' (3) 393, 450, בין האותיות ו'-ז'). נוסיף ונאמר, שכמו בית משפט קמא, גם אנו סבורים שאפילו היה מדובר בשותפים, יש סיוע לעדותם הכל כפי שפרט בית משפט קמא. הנימוק השני, שלא הועלה כלל בערכאה הראשונה, מתיחס לפגם בכתב האישום. באישום הראשון נאשם מנשה ב"השמטה מתוך דו"ח" [לפי סעיף 220(1) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש)]. מדו"ח מס הכנסה של סכום אותו קיבל בספטמבר .1986הדו"ח בו הושמט הסכום, אליבא דפסקא (7) לפרט האישום הראשון הוא הדו"ח לשנת .1984ברור שבשנת 1984, אין נישום יכול וצריך לדווח על סכום אותו קיבל רק שנתיים מאוחר יותר. אותם דברים אמורים על פריטי האישום השני והשלישי. לטענת ב"כ המערער לא ניתן להרשיע את המערער בעבירות אלו, ולכן יש לזכותו. סעיף 149לחוק סדר הדין הפלילי (נוסח משולב) תשמ"ב-1982, מתיר לנאשם לטעון טענות מקדמיות לאחר תחילת המשפט. בפסקא (3) נאמר ש"פגם או פסול בכתב האישום" היא טענה מקדמית ובסעיף 151נאמר שטענה מקדמית שלא נטענה בשלב פתיחת המשפט יכולה להטען בשלב מאוחר יותר "אולם לגבי הטענות המפורטות בפסקאות (1) ו-(3) לסעיף 149, אין הוא רשאי לעשות כן, אלא ברשות בית המשפט". הטעם למגבלת הזמן להעלאת הטענות האמורות הוא ברור. מגמת הדין היא לשמור ככל האפשר על זכויותיו של נאשם במשפט פלילי לבל תפגענה. עם זאת, האינטרס הכללי של החברה ושל המשפט הוא להשליט חוק וצדק, ומושג זה מקפל בתוכו, בין השאר, גם את ההסכמה הרחבה שעבריין צריך לבוא על עונשו. פגמים בכתב האישום יכולים להיות תוצאה של טעות קולמוס או טעויות הקרובות לטעות קולמוס. במקרים כאלו ודומיהם אין שום אינטרס חברתי או משפטי לגיטימי, שמשפט, שיכול להיות ארוך ועמוס עדים וראיות, יתנהל עד תומו, כשבסופו של יום יתברר שעקב טעות של ספרה אחת בשנה פלונית, לא יוחסה העבירה למועד עשייתה בפועל, אלא למועד אחר. במקרה כזה אין טעם להתיר לנאשמים "להתל" בהליכים המשפטיים, להעלים את דבר הפגם, על מנת להעלות את הטענה בסוף המשפט, בתקווה להיות מזוכים עקב כך. האינטרס הלגיטימי של עבריין הוא לזכות למשפט הוגן, ואולם לא להנות מטעות קולמוס מקרית. את האיזון הרצוי והנכון בין זכויותיו הלגיטימיות של נאשם, לבין הציפיות הלגיטימיות מהליך ראוי, מיישם סעיף 151לחוק, המקנה לבית המשפט שיקול דעת אם לאפשר העלאת טענה בדבר פגם בכתב האישום שלא בשלב פתיחת המשפט. כשמדובר בטענה מהותית, לא ימנע בית המשפט את זכות הטעון מנאשם גם בשלב מאוחר של המשפט. מאידך גיסא, כשלא מדובר בזכות מהותית שקופחה, וכשמדובר בנסיון להשיג יתרון מטעות קולמוס גרידא, או מטעות אחרת שאין בה מהות, יסרב בדרך כלל בית המשפט לאפשר העלאתה של טענה מקדמית כזו בשלב מאוחר של המשפט. הטעם הוא שמעוות מהסוג האחרון הוא מעוות יוכל לתקון, והפניית תשומת לב בית המשפט לשיבוש שנפל בכתב האישום היתה מסירה את הפגם, זאת על-ידי עשיית התיקון הדרוש. הדוגמא שהבאנו לעיל, אודות נאשם הדוחה במתכוון את העלאת טענתו המקדמית בדבר פגם בכתב האישום, כדי לנסות ולזכות ביתרון בסוף הדיון, איננה חלה על עניננו, משום שכפי שאמרנו לעיל, איש מהצדדים לא היה ער לשיבוש שנפל בכתב האישום משך כל הדיון הארוך בבית משפט קמא. הטעם לכך הוא שהמחלוקת שבין הצדדים לא התיחסה כלל לשאלה אם "התקבולים החסרים" דווחו או לא דווחו למס הכנסה בשנה פלונית או אלמונית. לא היה חולק במהלך הדיון שתקבולים אלו לא דווחו, משום שעצם קבלתם הוכחשה על-ידי מנשה. המחלוקת כולה סבה סביב השאלה אם היו תקבולים כאלו בפועל אם לאו. הדו"ח למס הכנסה איננו יצירת יש מאין, אלא ריכוז מספרי של הרישומים הכספיים שבספרי החשבונות של הנישום. בנסיבות אלו לא נתן איש דעתו לשיבוש שנפל בכתב האישום בכל הנוגע לשנה בה לא נעשה הדווח. באותם אישומים מהם זוכה מנשה, לא הוכח שנתקבלו אצלו התקבולים כנטען בכתב האישום, ופועל יוצא מכך הוא שממילא לא היה דווח המשמיט הכנסה. באותם מקרים בהם הורשע מנשה, לא היה חולק שלא דווח על סכומים אלו, שהרי מנשה - מבחינתו שלו, אינו יכול לדווח על מה שלטענתו לא נתקבל אצלו. יכול אמנם להיות מצב בו חרף זאת לא היה דווח כוזב זאת משום שכלל לא הוגש דו"ח למס הכנסה גבי "שנת ההשמטה". ואולם ב"כ המדינה הודיעה לנו, לאחר בדיקה, שדוחות הוגשו על-ידי מנשה גם בשנים הרלבנטיות להשמטה, וב"כ מנשה מסכים לכך בתגובתו בכתב על התוספת לסיכומים של ב"כ המדינה. כיוון שכך, ומשעה שהוגשו דוחות, אין אפשרות שדוחות אלו כללו את הסכומים שמנשה טוען שכלל לא קיבלם. כשנאמר בחוק שהנאשם יכול להעלות נימוקים מקדמיים גם בשלבים המאוחרים לפתיחת המשפט, כוונתו היתה לאפשר העלאת טענות מקדמיות גם בשלבים מאוחרים של המשפט בערכאה הראשונה ולא בערעור. הדבר נובע מעצם מהותו של הערעור שאיננו אלא בחינה ובדיקה של ההליכים שנתקיימו בערכאה הראשונה. מקובל עלינו שאין זה כלל בל יעבור שבית המשפט לערעורים לא ייזקק ל"טענה מקדמית" שלא נטענה כערכאה הראשונה, ואולם אזי משים בית המשפט לערעורים את עצמו כערכאה ראשונה, זאת משום שלערכאת ערעור מסורות גם כל הסמכויות והכוחות שיש לערכאה ראשונה. לא קשה לנחש שאילו היתה מועלית טענת הפגם בכתב האישום בבית משפט קמא, הרי בנסיבות מקרה זה היה כתב האישום מתוקן, אפילו בשלב מאוחר. הטעם לכך הוא שמדובר בטעות טכנית, והתיקון איננו מזקיק הבאת ראיה נוספת כלשהי, משום שהדוחות לשנים הרלבנטיות הוגשו, ומשום שכל חומר הראיות הנחוץ להוכחת האישומים המתוקנים נמצא בבית המשפט. בנסיבות אלו לא נראה לנו שראוי יהיה להתיר העלאתה של טענה זו עתה. אפילו שגינו בכך, והיה מקום להתיר העלאת הטענה, היינו מאפשרים את עשיית התיקון בכתב האישום בשלב זה. לאחר שמיעת הסיכומים, העבירה אלינו ב"כ המדינה תוספת לסיכומים בהם נאמר: "בהתאם להוראת בית המשפט הנכבד, מתכבדת ב"כ המשיבה להצביע על המקום בפרוטוקול בבית המשפט קמא ת.פ. 2380/92, בו הודה המערער 2, כי את סכומי הכסף שקיבל, לטענת המשיבה, מהדיירים ברחוב מחלקי המים ואשר עבורם לא הוציא חשבוניות מס, לא כלל בדו"ח השנתי שהגיש למס הכנסה. פר' עמ' 348: מעיד המערער 2כי לא קיבל מפפר 000,65$, לא קיבל מג'מאל 000,125$, לא קיבל מקלינהנדלר את הסכומים שהוא טוען שהעביר למערער, ומטבע הדברים לא הוציא חשבונית על מה שלא קיבל. פר' עמ' 384: מעיד רואה החשבון של המערער 2, כי כאשר הוא עורך תחשיבים לצורכי מס, בהנהלת החשבונות של המערער 2, הוא לוקח את החשבוניות שהוציא המערער ויתרת החוב עפ"י החוזה. העד מוסיף ואומר כי למיטב זכרונו לא היה מקרה בו המערער אמר לו שהוא קיבל תקבולים מלקוחות ולא הוציא עליהם חשבונית. פר' עמ' 265: מסכים ב"כ המערער להגיש את דוחות המערער לשנים 1990-1984, ומצהיר כי מעבר להכנסה הנקובה בדוחות לא קיבל המערער שום הכנסה לתקופות הרלוונטיות. פר' עמ' 205: מעיד חוקר מס-הכנסה אשר חקר את התיק, כי לאחר שבדק את כל החשבוניות שהוציא המערער 2והצליב את הבדיקה עם פקודות היומן שבהנהלת הספרים של המערער, מצא שמה שהיה רשום בפנקסים ובספרי החשבונות תאם למה שדווח. במילים אחרות מה שלא הוצא עליו חשבונית לא דווח כהכנסה". ב"כ מנשה, בתגובתו לתוספת לסיכומים, לא חלק על העובדות שהובאו על-ידי המדינה. יש בעובדות אלו כדי לתמוך במסקנתנו בכל הנוגע למהותו של הדיון שהתקיים בבית משפט קמא, הכל כמפורט לעיל. בין כך בין אחרת, בין שהחלטתנו שלא לאפשר העלאת הטענה עתה תעמוד, בין שהיינו מתירים את העלאת הטענה ועמה גם את עשיית התיקונים בכתב האישום, אין בנימוק חדש זה כדי להשפיע על תוצאות הליך זה. נוסיף עוד שהשיבוש בכתב האישום לא גרם לעוול כלשהו למי מהמערערים, ולכן - אפילו היינו מקבלים טענה זו היינו דוחים את הערעורים בהיותנו סבורים כי לא נגרם למערערים עוות דין [סעיף 215לחוק סדר הדין הפלילי (נוסח משולב) התשמ"ב-1982]. התוצאה הסופית היא, איפוא, ששני הערעורים נדחים.בנייןמיסיםקבלןעבירות מס