סיווג מכס לצורך מס קניה

קראו את פסק הדין להלן על מנת להרחיב את הידע בנושא סיווג מכס לצורך מס קניה: 1. בפניי שתי תביעות כספיות, אשר הדיון בהן אוחד. במרכז שתי התביעות מצויה שאלת סיווגם הנכון, לצורך חיוב במס קנייה, של שסתומים המיובאים על ידי התובעות. כן עולה שאלת עמידתן של התובעות בתנאים הקבועים בחוק מיסים עקיפים (מס ששולם בחסר או ביתר) התשכ"ח - 1968. על פי הסדר דיוני לו הסכימו הצדדים, ניתן פסק דין זה על פי סיכומים בכתב ומסמכים שהוגשו על ידי הצדדים, בלא שנשמעו עדויות (פרוטוקול, 13.4.11). אדון תחילה בת.א. 6549/05 (להלן - עניין טכנוטייר). אחרי כן, אדון בת.א. 1176/07 (להלן - עניין מאיירס). אציין כבר עתה, כי עיקר הקביעות בעניין טכנוטייר, יפות גם לעניין מאיירס. עניין טכנוטייר: שאלת הסיווג 2. התובעת בתיק הנדון מייבאת מחו"ל שסתומי אוויר לצמיגים. עד לשנת 2001 לא נדרשה התובעת לשלם מס קנייה בגין השסתומים האמורים. ברקע התביעה עומדת דרישה של הנתבע, מנהל המכס והמע"מ, לתשלום מס קנייה בגין השסתומים ביחס לתקופה 2001 - 2003. התובעת שילמה תחת מחאה את הסכום הנדרש, אשר כלל הפרשי ריבית והצמדה. התביעה (המתוקנת) היא לפסק דין הצהרתי לעניין סיווגם הנכון של השסתומים לצורך החיוב במס קנייה, ובהתאם לכך, להצהרה כי הודעת החיוב שקיבלה התובעת בטלה, ולציווי על השבת הכספים ששילמה התובעת כאמור. לחילופין מבוקשת הצהרה, כי התובעת עומדת בתנאי סעיף 3 לחוק מיסים עקיפים. גם על בסיס זה עותרת התובעת להשבת הסכום ששילמה כאמור. 3. הטובין שבמחלוקת הם שסתומי אוויר לצמיגים משני סוגים עיקריים. שסתומים מגומי מגופר לצמיגים נטולי פנימית, ושסתומים ממתכת לצמיגים. אדון תחילה בשסתומים העשויים מגומי. אחרי כן, אדון בשסתומי המתכת. 4. שסתומי הגומי. מן החומר שבפני עולה, כי השסתומים מיועדים לצמיגים של כלי רכב. כאמור, הם עשויים מגומי מגופר (ראו נספח ה' לסיכומי טכנוטייר, ולקטלוג נספח א'1 לסיכומים). לשסתומים אלה, המכונים בלעז Rubber valves, יש רכיב מתכת ומכסה פלסטיק. השסתומים מותקנים על ידי לחיצה (Snap in). הגומי הוא שמאפשר זאת. השסתומים נמכרים על ידי התובעות לפנצ'ריות ומחדשי צמיגים (אתר התובעת). 5. השסתומים מיועדים לצמיגים ללא פנימית (Tubeless). משקל כל שסתום גרמים אחדים. הם אינם ניתנים לפתיחה או לסגירה ביד, כי אם באמצעות דחיף מיוחד המצוי במנגנון הניפוח של שעון ניפוח לצמיגים. הם מורכבים בלחץ חזק על גבי האופן (ג'נט). פיית הניפוח והשסתום מתקבעים בצמיג עצמו. לאחר התקנתם, הם משמשים לניפוח האוויר בצמיג ולמניעת בריחת אוויר. ללא שסתום לא ניתן לנפח את הצמיג ולא ניתן למנוע בריחת אוויר. כאשר מחליפים צמיג מומלץ להחליף גם שסתום, בשל שיקולי בטיחות (אתר התובעת, סעיף 19(ו) לכתב התביעה המתוקן של התובעת). על רקע כל האמור, יש ממש בטענת התובעת כי השסתומים הופכים, לאחר התקנתם, לחלק אינטגרלי ושלוב בצמיג עצמו. מן הקטלוגים שצורפו עולה, כי רוב רובם של השסתומים מיועדים, באופן דומיננטי, לשימוש בצמיגים בכלי רכב מנועי מסוגים שונים. 6. המחלוקת בין הצדדים לעניין שסתומי הגומי היא דו שלבית. בשלב הראשון, חלוקים הצדדים בשאלה תחת איזה פרט יש למיין את השסתומים: עמדת התובעת היא כי השסתומים שייכים לפרט 40.16, אשר עניינו ב"פריטים אחרים מגומי מגופר, חוץ מגומי מוקשה". עמדת הנתבע היא כי יש לסווג את השסתומים בפרט 84.81. פרט זה שייך לחלק ה - 16, אשר עניינו ב"מכונות ומכשירים מיכניים; ציוד חשמלי; חלקים שלהם; מקליטים ... ומפיקים ... לקול, .....". פרט 84.81 עוסק ב "ברזים ... שסתומים ומכשירים דומים לצינורות, למעטי דודים ...., למכלים, לגיגיות וכדומה, לרבות שסתומים מפחיתי לחץ ושסתומים מבוקרים טרמוסטטית". 7. במחלוקת זו אני מעדיף את עמדת התובעת. נקודת המוצא מצויה בסעיף 3(1) לצו תעריף המכס והפטורים ומס קניה על טובין, תשס"ז - 2007 (להלן - צו תעריף המכס). בסעיף 3 האמור נקבעו העקרונות והכללים העיקריים, החולשים על מלאכת הסיווג. סעיף 3(1) קובע, בהקשר זה, כי הסיווג "ייקבע על-פי המונחים שבפרטים והכללים המתייחסים שבכל חלק או פרק, ובתנאי שפרטים או כללים אלה אינם קובעים אחרת, בהתאם להוראות שלהלן". לעניין זה, יש ממש בטענת התובעת לפיה החלק הרלוונטי לענייננו, הכולל את פרט 84.81, הוא החלק ה - 16. בכלל 1 של אותו חלק נקבע (נספח י' לסיכומי התובעת), כי "חלק זה אינו כולל: (א) רצועות מימסרה או מסוע, מפלסטיק שבפרק 39, או מגומי מגופר (פרט 40.10), או פריטים אחרים מהסוג המשמש במכונות או במכשירים מיכניים או חשמליים או לשימושים טכניים אחרים, מגומי מגופר חוץ מגומי מוקשה (פרט 40.16)". השסתומים העשויים מגומי מגופר נופלים לגדר האמור. יוצא, כי אין לסווג במסגרת החלק ה - 16 (ובגדר זה, פרט 84.81) את השסתומים האמורים. יש לסווג את השסתומים תחת פרט 40.16. 8. המחלוקת השנייה בין הצדדים היא מחלוקת פנימית לפרט 40.16. התובעת טוענת, כי בתוך הפרט האמור יש לסווג את השסתומים במסגרת פרט משנה 9940, החל על "אחרים - אחרים - ברזים, שסתומים ומוצרים דומים שמשקלו העצמי של כל אחד מהם אינו עולה על 1500 גרם, למעט אלה שפתיחתם או סגירתם מתבצעת ביד". עמדת הנתבע היא, כי במסגרת פרט זה יש לסווג את השסתומים העשויים גומי מגופר במסגרת פרט משנה 9929, שעניינו "אחרים - אחרים - מהסוג המשמש לרכב מנועי, למעט המיוחדים לרכב הנע על מסילה, לטרקטורים הפטורים ממס או למלגזות - אחרים". 9. גם במחלוקת זו הדין עם התובעת. נקודת המוצא בהקשר זה מצויה בכלל 3(3)(א) לצו תעריף המכס. כלל זה מעניק עדיפות, בעת מלאכת הסיווג, לפרט הנותן את התיאור המפורט ביותר, על פני פרטים הנותנים תיאור כללי יותר. יש ממש בטענת התובעת, כי פרט משנה 9940 נותן את התיאור המפורט ביותר, ועל כן עדיף על פרט משנה 9929. פרט 9940 מתייחס הן למהות הטובין (שסתומים), משקלם, ואופן פתיחתם. לעומת זאת, פרט משנה 9929 הוא כוללני. יש ממש בטענה, כי על פי טיבו הוא עשוי לכלול טובין רבים מגומי מגופר המשמשים לרכב מנועי, כמו רצועות גומי למנוע, כיסויים לדוושות, גומיות איטום וכו'. יש גם ממש בטענה, כי הוא אינו מתאר את מהות הטובין או את המאפיינים הפיזיים שלהם. 10. אוסיף, בהקשר זה, כי דוגמאות בדברי ההסבר לכללים, אשר צורפו לטיעוני הנתבע כנספח 16, תומכות במסקנה האמורה (ראו Harmonized Commodity Description and Coding System (3rd. Ed.)(2002)(World Customs Organization), בהערות לכלל מס' 3). 11. ודוק. פרט משנה 9929 מתאים גם הוא לשסתומים העשויים מגומי מגופר. כנדרש בפרט המשנה האמור, מדובר בטובין מגומי מגופר, המשמשים לרכב מנועי. על פי טיבה, מדובר בהגדרה המתווה אמת מידה פונקציונלית. השסתומים מקיימים את אמת המידה האמורה. מדובר, כנדרש, בטובין המיועדים לשימוש ברכב מנועי. המדובר בשימוש עיקרי בנסיבות העניין. לכן, מדובר בטובין מהסוג המשמש לרכב מנועי. מסקנה זו אינה משתנה נוכח תיקון שנעשה בשנת 2005 בפרט האמור, אשר על פיו חל פרט המשנה על טובין מן הסוג המשמש "ברכב מנועי". גם אם נועד התיקון האמור להרחיב את תחולת ההגדרה, כך שתתמקד במקום בו נעשה שימוש בטובין (רכב מנועי) להבדיל מתכלית השימוש, אין בכך כדי לגרוע מן העובדה, שעל פי תכליתם, הטובין נופלים בגדר פרט המשנה האמור. 12. בהקשר זה אני דוחה את טענת התובעת, כי השסתומים הם חלק אינטגרלי של הצמיג, ומכאן, על פי שיטתה, כי אין לומר שהשסתומים מיועדים לרכב. הניסיון ליצור חיץ בין הצמיג ובין כלי הרכב נגוע במימד של מלאכותיות. הצמיג מיועד על פי תכליתו לכלי רכב. כך גם השסתום. השסתום נופל, בנסיבות אלה, בבירור לגדרי ההגדרה שבפרט. 13. לעניין זה יש ממש בטענת הנתבע, כי אין לשסתומים קיום עצמאי, מחוץ לצמיג הרכב. היינו, אין מדובר בטובין המשמשים בו זמנית למספר מטרות, כי אם בטובין המשמשים למטרה ספציפית ומוגדרת, הנופלת לגדריו של פרט המשנה לו טוען הנתבע. בתוך כך יש ממש בטענת הנתבע, כי מדובר בטובין חיוניים לתפקוד התחבורתי של כלי רכב: בלא השסתומים האמורים, כלי הרכב אינו יכול לנסוע. 14. ברם, כלל ההכרעה שנקבע בדין נותן עדיפות לפרט משנה 9940, הוא פרט המשנה המפורט יותר. משכך, חל על השסתומים פרט המשנה האמור, כטענת התובעת. 15. לאמור יש להוסיף, כי יש ממש בטענה נוספת של התובעת. סעיף 3(3)(ג) לצו תעריף המכס קובע, כי אם לא ניתן לסווג טובין לפי הוראות 3(א) או 3(ב) לצו, יסווגו הטובין בפרט האחרון, לפי סדר המיספור של הפרטים שניתן להביאם בחשבון, באותה מידה. גם על פי כלל זה, יש להעדיף את פרט משנה 9940, הוא האחרון מבין שני פרטי המשנה הרלוונטיים, על פרט משנה 9929. 16. לא נעלמה מעיני טענת הנתבע, כי התובעת לא סיווגה, עד להגשת כתב התביעה המתוקן, את השסתומים במסגרת פרט 40.16. טענתה היתה כי השסתומים נופלים לגדר פרט משנה 8099 של פרט 84.81 (ראו בפיסקה 5 לכתב התביעה המקורי; ראו גם מכתבי התובעת משנת 2004, המצורפים לכתב התביעה, בהם חזרה על טענתה כי יש לסווג את השסתומים לגדריו של הפרט האמור). ברם, מלאכת הסיווג היא בעיקרה פעולה נורמטיבית, הנעשית על בסיס עובדתי נתון. משנמצא בסיס משפטי מוצק לטענות התובעת, אין בכך שבעבר סברה, בטעות, כי הסיווג הנכון הוא שונה, כדי למנוע מן התובעת להפנות לתשתית המשפטית הרלוונטית. 17. המסקנה אליה הגעתי אינה משתנה גם נוכח האמור בפניית בא כוח התובעת, עו"ד גלעד שפירא, מיום 25.8.03, לפיו הסיווג שעשתה התובעת לשסתומים, במסגרת פרט משנה 8099, היה מוטעה. אף כאן, מדובר בשאלה משפטית בעיקרה. ככל שההודאה בטעות, היתה מבוססת, היא עצמה, על טעות, אין בה כדי למנוע דיון לגופם של דברים, המבוסס על המסגרת המשפטית הרלוונטית, כפי שפורטה לעיל. נוכח האמור לעיל לעניין זה, גם אין מקום להשתיק את התובעת במקרה הנוכחי, על יסוד הכלל המאפשר במקרים מסויימים קבלת טענת מעשה בי דין על יסוד החלטה של רשות מינהלית (ראו ע"א 828/08 חזן נ' רשות המסים - פקיד שומה נתניה (2009)). 18. שסתומי מתכת. עניינה של התביעה גם בשסתומים עשויים מתכת. אין מחלוקת, כי לגבי שסתומים אלה, הפרט הרלוונטי הוא 84.81, שעניינו "ברזים ... שסתומים ומכשירים דומים לצינורות, למעטי דודים ...., למכלים, לגיגיות וכדומה, לרבות שסתומים מפחיתי לחץ ושסתומים מבוקרים טרמוסטטית". 19. המחלוקת לגבי שסתומים אלה נוגעת לפרט המשנה הרלוונטי, בתוך הפרט האמור. עמדת הנתבע היא כי יש לסווג את השסתומים בפרט משנה 84.81.8060 (להלן - פרט 8060). על פי פרט זה, יש לחייב מס קניה משוקלל בשיעור של 19.2%. פרט המשנה חל על "מכשירים אחרים - מהסוג המשמש לרכב מנועי, למעט המיוחדים לטרקטורים, הפטורים ממס, למלגזות או לרכב הנע על מסילה". לעומת זאת, עמדת התובעת היא כי יש לסווג את הטובין בפרט משנה 8099, "מכשירים אחרים - אחרים - אחרים". 20. במחלוקת זו, הדין עם הנתבע. על פי החומר שצורף, מדובר בשסתומים המיועדים, ככלל, לשימוש ברכב מנועי. דחיתי לעיל טענות שונות של התובעת, המבקשות להוציא את השסתומים מגדר התכלית האמורה. ברור גם, כי פרט המשנה לו טוען הנתבע לעניין זה מפורט יותר מפרט המשנה לו טוענת התובעת, שהוא, על פי טיבו, פרט שיורי אשר אין בו תיאור ממשי. עולה מכך, כי על פי כללי ההכרעה הנזכרים לעיל, הנתבע סיווג כהלכה את השסתומים העשויים מתכת. 21. מסקנה זו אינה משתנה מעיון בנספח יח' לסיכומי התובעת, החלטה של הוועדה הבינאזורית במכס לעניין חלקי מזגנים לרכב. מהחלטה זו משנת 1995 עולה, כי כאשר מדובר בחלקים המחברים את המזגן לרכב, ופועלים ומפעילים הדדית את המזגן ואת מנוע כלי הרכב, המבחן הוא פונקציונלי. כך גם במקרה זה. השסתומים אינם רק חלק בלתי נפרד מן הצמיג. הם חלק בלתי נפרד גם מן הגלגל. הם ממלאים פונקציה חיונית והכרחית בפעולת כלי הרכב. בכך, שונה המקרה ממקרים אליהם מפנה התובעת, בהם נדונו רכיבים הנוגעים למכשירי רדיו לכלי רכב, או ארוניות לכלי רכב. 22. המסקנה אליה הגעתי אינה משתנה גם בשים לב לטענת התובעת, כי השסתומים משמשים גם לצמיגים של נגררים וגנרטורים ניידים. מן החומר עולה בבירור, כי הפונקציה הדומיננטית של הצמיגים ושל השסתומים היא לכלי הרכב עצמו. אכן, לגבי חלק קטן מדגמי השסתומים הנדונים, צויינה בחומר (נספח א'2 לסיכומי התובעת) תכלית הנוגעת לנגררים. ברם, מדובר בשסתומי גומי, ולא בשסתומי מתכת. זו אף זו, אותם שסתומים מיועדים גם למכוניות נוסעים ומשאיות קלות. במצב זה, העובדה שניתן לעשות בהם שימוש גם על מנת לאפשר תנועה, ביחד עם כלי הרכב, של נגררים המחוברים לכלי הרכב, אינה גורעת מתכליתם כשסתומים המיועדים לרכב מנועי. הדברים אמורים גם באותם מקרים בהם השסתומים מותקנים בצמיגים על גבי הנגררים. 23. יוער, בשולי נקודה זו, כי דגם אחד של שסתומים, המצוי בחומר שבפניי, מיועד לאופניים. ברור כי לא מדובר בשימוש לכלי רכב. מדובר בעניין נקודתי. לא הוקדש לו טיעון על ידי הצדדים. בנסיבות אלה, אין בו כדי להשפיע על התוצאה. 24. (א) התובעת טוענת, כי תכלית החקיקה, ושיקולים של הרמוניה נורמטיבית, מחייבים לפטור את השסתומים ממס קנייה (להידרשות לתכלית החקיקה בהקשר העומד לדיון, ראו ע"א 2102/93 מדינת ישראל נ' מירון מפעלי תעשיות הגליל פ"ד נא(5) 160 (1997)). על פי הטיעון, התכלית של מס קנייה היא למסות מוצרי מותרות. לגבי מוצרים בטיחותיים, שהמדינה מבקשת לעודד צריכתם, ניתן פטור. התובעת מפנה בהקשר זה לתכלית הרפורמה שנעשתה בשנת 2000 בתעריפי המכס (ראו נספח כא' לסיכומי התובעת, דו"ח ועדה אשר הוביל לרפורמה). (ב) מן החומר עולה, כי תכלית הרפורמה היתה לאמץ שיעור מס קניה אחיד על כל סוגי החלפים לכלי רכב, בשיעור של 12%, למעט "רשימה מצומצמת ביותר של חלקי חילוף בטיחותיים או בעלי השפעה חיובית על איכות הסביבה שלגביהם נקבע שראוי שיהיו פטורים ממס קניה (לדוגמה, בלמים, צמיגים, פנסים, ואביזרים מיוחדים לרכב)". ברקע עמד מצב חוקי, לפיו חלקים בטיחותיים היו פטורים ממס קנייה. חלפים שלא הוגדרו ככאלה מוסו בשיעור של 30% במס קנייה. (ג) כוונת הרפורמה היתה, אפוא, לצמצם במידה משמעותית את מספר הפריטים המוגדרים בטיחותיים. יצויין, כי דו"ח הוועדה מתייחס לצמיגים ואבובים (הכוונה לפנימיות המשמשות בצמיגים בעלי פנימית). הוא מתאר הסכמה להשארת הפטור ממס לגבי צמיגים ואבובים. הוא אינו מתייחס לשסתומים. (ד) התובעת טוענת, אפוא, כי יש לגזור גזירה שווה, לעניין השסתומים, מן ההסדר שאומץ לגבי צמיגים. טענה זו מבוססת על הזיקה הפונקציונלית ההדוקה בין השסתום ובין הצמיג, על חיוניות השסתום לתפקוד הצמיג, ועל השתלבותו הפיזית של השסתום בצמיג לאחר התקנתו. מן הבחינה המשפטית, הטיעון מבוסס על שיקולים של הרמוניה נורמטיבית. 25. במבט ראשון, טענה זו מושכת את הלב. ההבחנה בין הצמיג ובין השסתום עשויה להיראות מלאכותית. עם זאת, במסגרת הרפורמה עצמה, הוסף לפרט 84.81 פרט משנה, החל ללא הבחנה על טובין המשמשים לרכב מנועי. לניסיון לקרוא לתוך פרט זה סייגים אין עוגן בלשון הנורמה. אין לו עוגן גם בכללים שנקבעו בצו תעריף המכס. זו אף זו, בדו"ח הוועדה ששימש בסיס לרפורמה ניתן למצוא דוגמאות שונות לכך, שהטיפול במכלול השלם אינו זהה בהכרח לטיפול שניתן לרכיבים המהווים חלק ממנו. כך, למשל, מתעד הדו"ח הסכמה על ביטול הפטור ממס לגבי בלמים, ובה בעת העדר הסכמה על ביטול הפטור ביחס לחלקים אחרים למערכת הבלימה. הוסכם על הותרת הפטור לגבי רפידות בלמים (חומר גלם), רפידות בלמים מורכבות, דיסקיות בלם, מערכת ABS. יוצא, כי אין הכרח לגזור גזירה שווה בין הטובין, ובין חלק, המשמש לטובין, אך אינו הטובין עצמו. 26. לא נעלם מעיני, כי עולה מן הדו"ח האמור שהרפורמה אינה מתייחסת לפרט 84.81, הנוגע לברזים, שסתומים ומפחיתי לחץ, הוא הפרט הנוגע לעניין שבפניי. ברשימות שבסוף הדו"ח, מסווגים הפרטים השונים על פי מספר קטגוריות: פרטים שיש לגביהם הסכמה לבטל את הפטור ממס; פרטים שאין לגביהם הסכמה כאמור; פרטים שמוסכם להשאיר פטור ממס; ופרטים שהופיעו ברשימות קודמות אך אינם רלוונטיים. פרט 84.21 מסווג בקטגוריה האחרונה, של פרטים שהופיעו ברשימות קודמות אבל אינם רלוונטיים לעניין. באופן תואם, הפרט האמור אינו מופיע, בנספח לדו"ח, ברשימת הפרטים שיש לגביהם הסכמה לבטל את הפטור ממס הקנייה. הוא גם אינו מופיע ברשימת הפרטים שאין לגביהם הסכמה כאמור. ניתן להבין מכך, שהרפורמה לא נועדה לשנות את הדין ביחס לשסתומים. אין חולק, כי עובר לרפורמה, לא הוטל על השסתומים מס קנייה. בתיאור זה יש תמיכה לכאורית בטענות התובעת. 27. עם זאת, בניגוד לעולה מן הדו"ח, תוקן פרט 84.21, והוסף לו פרט משנה 8060 הנ"ל, הנוגע לטובין המשמשים לרכב מנועי. יוצא, כי גם אם לכתחילה לא נועדה הרפורמה לחול על שסתומי מתכת מן הסוג הנדון, בסופו של דבר, נקבע לגביהם חיוב במס קניה על פי פרט המשנה הנ"ל. לכן, גם בשיקול זה אין כדי לשנות מן המסקנה, כי חל על שסתומי המתכת פרט משנה 8060 הנ"ל. 28. התובעת מפנה לפרטי משנה שונים, המתייחסים לחומרים המשמשים בייצור צמיגים, לגביהם ניתן במפורש פטור ממס קניה (סרטים לחידוש סוליות צמיגי גומי, בלדרים המיוחדים לייצור צמיגים). אין בכך כדי לסייע לתובעת. אדרבא, דווקא על רקע הפטור המפורש שניתן באותם מקרים, בולטת העובדה שלא ניתן פטור מפורש לשסתומי המתכת. 29. התובעת מפנה לכלל לפיו במקרי גבול יש לאמץ פרשנות המקלה עם הנישום. ברם, במקרה הנוכחי אין מדובר בשני פרטי משנה שווים מבחינת התאמתם לעניין, אשר לא ניתן להכריע ביניהם על פי הכללים שבצו תעריף המכס או על פי שיקולי פרשנות כלליים. המאזנים אינן מעויינות. במצב זה, אין מקום בנסיבות העניין להפעיל את הכלל השיורי הנוגע למקרים גבוליים. 30. סיכום ביניים. התוצאה של כל האמור היא, כי עמדת התובעת בשאלת הסיווג התקבלה, לגבי השסתומים העשויים מגומי מגופר. לעומת זאת, בכל הנוגע לשסתומי מתכת, התקבלה עמדת הנתבע בשאלת הסיווג. על רקע זה, יש לפנות לטענה חלופית שהעלתה התובעת, הנוגעת לתחולתו על העניין של סעיף 3 לחוק מסים עקיפים. לכך אפנה עתה. עניין טכנוטייר: חוק מסים עקיפים 31. הסכום בו חוייבה טכנוטייר, עליו סבה התביעה, נובע מחיובה בתשלום חסר (ראו נספחי ג' לכתב התביעה). סעיף 3 לחוק מסים עקיפים קובע שורת תנאים, אשר בהתקיימם אין לחייב את הנישום בתשלום חסר. בסעיף נקבע כך: "על אף האמור בסעיף 2, לא יהא הנישום חייב בתשלום חסר אם הוכח להנחת דעתו של המנהל כי נתקיימו כל אלה: (1) החסר לא נבע מחמת ידיעה בלתי נכונה שמסר הנישום או מחמת שלא מסר ידיעה שהיה חייב למסרה; (2) הנישום לא ידע ,ובנסיבות הענין לא היה צריך לדעת, על קיומו של החסר; (3) הנישום מכר את הטובין בתום לב, לפני דרישת תשלום החסר במחיר שלא נכלל בו אותו חסר" 32. יסודות אלה הוכחו. ראשית. לא ניתנה ידיעה בלתי נכונה על ידי טכנוטייר. למעשה, גם בהחלטת ועדת מסים עקיפים אין קביעה אחרת. ממסמכי היבוא של טכנוטייר, נספח ה' לסיכומיה, עולה כי השסתומים תוארו כשסתומים וחלקיהם, וכשסתומים וכלי עבודה. בחשבונות הספק תוארו הטובין כ "valves". בחשבונית של ספק נוסף הם תוארו כ "Tyre valves and accessories". מדובר בתיאור נכון. הנתבע אינו טוען אחרת. 33. אשר לידיעה לגבי החסר. נכון, כי הוועדה למסים עקיפים פנתה לסוכן המכס מטעם התובעת, וזה לא השיב לפנייה. עם זאת, עולה בנסיבות העניין כי היתה טעות משותפת, לו ולתובעת, לגבי הסיווג הנכון של הטובין (ראו הודעת ניסים בן שמעון, 26.5.03, נספח יט' לסיכומי התובעת). יש ממש בטענת התובעת, כי אין בטעות כאמור של סוכן המכס כדי למנוע את התקיימותו של התנאי הקבוע בסעיף 3(2) לחוק (ראו ע"א 105/80 דלתות חמדיה בע"מ נ' מדינת ישראל פ"ד לו(1) 108 (1981)). 34. ככל שלא תתקבל המסקנה לעניין סיווג השסתומים העשויים גומי מגופר, יש להביא בחשבון, לעניין היכולת לדעת על החסר, כי בעת שהוספו פרטי משנה 9929 ו - 8060, לא ניתנו הנחיות סיווג לסוכני מכס בדבר סווג שסתומים לניפוח צמיגים במסגרת פרט זה. זאת ועוד, כמבואר לעיל, בדו"ח נספח כא' לסיכומי טכנוטייר, המהווה בסיס לרפורמה שנערכה בפרטי המכס לעניין חלקים לכלי רכב, שסתומים שסיווגם בפרט 84.81 הופיעו בקטגוריה של "פריטים שאינם רלוונטיים". יש לזכור, כי קודם לרפורמה, שיעור מס הקניה על השסתומים עמד על 0%, במשך תקופה ארוכה. במצב זה, אדם סביר היה יכול להבין, ולו בטעות, כי הרפורמה לא היתה אמורה לחולל שינוי לעניין זה. במצב זה, ובאין אינדיקציה כי ניתנה התראה ברורה על שינוי מהותי ביחס לפרקטיקה הקודמת, נוצרה, לכל הפחות, עמימות של ממש בשאלת תחולתו של מס הקניה עליהם, בעקבות הרפורמה. אני מקבל, אפוא, את טענת התובעות כי ככל שהן טעו לעניין זה, מדובר בטעות סבירה והגיונית, במקרה שהינו מקרה גבול ואינו חד משמעי. 35. שיקולים אלה נכונים גם לגבי שסתומי המתכת. אכן, פרט המשנה הרלוונטי לעניין זה (8060) ברור יותר מזה הנוגע לשסתומי הגומי. עם זאת, גם לעניין זה, חל שינוי חד בדין. השינוי חל על רקע תקופה מתמשכת בה נהג הסדר של פטור ממס קנייה. על פי הראיות שבפניי, השינוי לא היה מגובה בהתראה מתאימה. אדרבא, מדו"ח הוועדה, אשר עמד ביסוד השינוי, ניתן היה להבין כי הדין לגבי שסתומים אינו אמור להשתנות. במצב זה, היסוד השני מתקיים גם לגבי שסתומי המתכת. 36. מסקנה זו אינה משתנה נוכח הודאת טכנוטייר, בשנת 2003, כי הסיווג לו טענה היה מוטעה. כעולה מבחינת הסיווג של שסתומי המתכת, אכן טעתה טכנוטייר בשאלת הפרט הרלוונטי. עם זאת, אין בכך כדי לשלול את תחולתו של סעיף 3 לחוק המסים העקיפים, שכן המדובר בטעות סבירה בנסיבות העניין. 37. אשר ליסוד השלישי הקבוע בסעיף 3 האמור. אשר לסעיף 3(3) לחוק האמור. הוצגו נתונים על ידי טכנוטייר. הנתונים מבוססים על בדיקה מדגמית, המתייחסת לדגמים המהווים כ - 75% ומעלה משיעור המס שנדרש מן התובעת. צורפו לעניין זה טבלאות אקסל (נספח ל"ב לסיכומי טכנוטייר), ודו"ח מדגמי של הנהלת חשבונות אשר היווה בסיס להן (נספח ל"ג לסיכומים האמורים). פורט שיעור הרווח הגולמי שהופק ממכירת השסתומים. הובאו נתונים המלמדים כי העמסת מס קנייה משוקלל של 19.2% מביא לשיעור רווח גולמי נמוך, אשר שולל מן החברה רווח תפעולי. יש בכך כדי להוכיח, כטענת החברה, כי המס הנוסף שנדרש על ידי הנתבע לא נלקח בחשבון בעת התימחור. 38. הנתבע לא הביא נתונים הסותרים את העולה מן המסמכים שצורפו. אין בפיו גם פרשנות אלטרנטיבית למסמכים, השוללת את תחולתו של סעיף 3(3) לחוק מסים עקיפים. אשר לטענת הנתבע כי התובעת לא הגישה תצהירים ערוכים כדין לעניין זה, הרי שנוכח ההסדר הדיוני, לפיו ניתן פסק הדין על יסוד סיכומים להם צורפו מסמכים, אין בחסר זה כדי להשמיט את הבסיס מתחת טיעוני הנתבעת. גם תהיית הנתבע, מדוע לא הועלו הנתונים המובאים עתה במסגרת ההליך שהתקיים בפניי וועדת המסים העקיפים בשנת 2003, אינה שוללת את משקלו של החומר שצורף, ואת המסקנה העולה ממנו. 39. התובעת הוכיחה כי שילמה את החוב הנדרש בסך של 132,493 ₪ (ראו נספח ה' לכתב התביעה). נוכח כל האמור לעיל, התובעת זכאית להשבת הסכום האמור, בצירוף הפרשי רבית והצמדה כדין מיום התביעה ועד ליום פסק הדין. מתקבל בסך הכל סך של 192,730 ₪, אותו על הנתבע להשיב לתובעת. תביעתה של מאיירס 40. קיימת חפיפה כמעט מוחלטת בין טענות מאיירס ובין טענות טכנוטייר. ניתן להפנות, בכל הנוגע לשאלת הסיווג, לניתוח לעיל. יוער, עם זאת, כי בניגוד לטכנוטייר, מאיירס לא הודתה בטעות בזמן אמת (ראו מכתב 7.11.04). כמוסבר לעיל, אין מדובר בנתון בעל חשיבות מכרעת בהליך זה. הוא הדין בכך, שגם מאיירס לא טענה, עובר לתביעה, לסיווג השסתומים בפרט משנה 9940. בזמן אמת, מאיירס סיווגה את הטובין בפרט משנה 8099. כמוסבר לעיל, גם עובדה זו אינה משמיטה את הבסיס מתחת לתביעה. 41. לעניין סעיף 3 לחוק מסים עקיפים. התיאור שניתן במסמכים מטעם מאיירס, היה "שסתומים לצמיגים", "שסתומים וחלקיהם", "שסתומים", שסתומים למוסך", "ציוד למוסכים". בחשבונות הספק תוארו הטובין כ "valve" או כ - "Tyre valve and accessories". באישורי מכון התקנים הטובין תוארו כ"שסתומים לאבובים וצמיגים". תיאור זה נכון בעיקרו, ועונה על היסוד הראשון הנדרש בהוראת סעיף 3 לחוק מסים עקיפים. 42. הניתוח שנעשה בעניין טכנוטייר לגבי היסוד השני של הוראת סעיף 3 נשאר בעינו גם בעניינה של מאיירס. הדברים שנאמרו לעיל יפים גם כאן, בשינויים המחוייבים. מן החומר עולה, כי ככל שהמסקנה לעניין הסיווג של השסתומים לא תתקבל, המדובר בטעות של סוכן המכס (ראו נספח ב'4 לכתב התביעה, 7.11.04). כמוסבר לעיל, עובדה זו אינה מונעת את תחולת הוראתו של סעיף 3 הנ"ל על העניין. 43. אשר ליסוד השלישי שבחוק מסים עקיפים. מאיירס הראתה, כי התימחור שלה לא השתנה משנת 1999, למרות שהרפורמה התרחשה בשנת 2000. עובדה זו תומכת בטענה, כי מס הקנייה לא הועמס על ידי התובעת על לקוחותיה (ראו נספח ז' לסיכומי מאיירס). מאיירס גם הראתה, בדומה לטכנוטייר, כי העמסת מס הקנייה על מחירי השסתומים המהווים את עיקר הבסיס לחיובים נשוא ההליך הנוכחי מקטינה באופן משמעותי את הרווח הגולמי שלה (ראו נספחים ה', ז', לב', לג' לסיכומי מאיירס; ראו גם דו"ח רווח והפסד, נספח לד' לסיכומים האמורים). עולה מכך המסקנה, אשר לא נסתרה, כי המס הנוסף שנדרש על ידי הנתבע לא נלקח בחשבון בעת התימחור. 44. גובה הסכום ששולם לנתבע תחת מחאה על ידי מאיירס עומד על 129,695 ₪. בהוספת הפרשי ריבית והצמדה, מתקבל סך של 173,337 ₪. על הנתבע להשיב סכום זה לתובעת. התוצאה א. התביעות מתקבלות. על הנתבע לשלם לטכנוטייר סך של 192,730 ₪, ולמאיירס סך של 173,337 ₪. הסכומים ישולמו עד ליום 23.6.12. ב. הנתבע ישא בהוצאות משפט של טכנוטייר בסך של 3,124 ₪ (אגרת ההליך ששולמה, בצירוף הפרשי רבית והצמדה). ג. הנתבע ישא בהוצאות משפט של מאיירס (אגרת ההליך ששולמה, בצירוף הפרשי ריבית והצמדה), בסך של 2,954 ₪. ד. אשר לשכר טירחת עורך דין. מדובר בתביעות אשר קיים לגביהן תחום חפיפה משמעותי. לתובעות היה ייצוג משותף. לצד זאת, קיימת לגבי כל אחת מן החברות תשתית עובדתית שונה. בשים לב להיקף העבודה שהושקע, לאופן המקוצר בו הסתיים ההליך, ולקביעות לעיל, ישא הנתבע בשכר טירחת עורך דין של שתי התובעות במשותף בסך של 10,000 ₪ (לו אין להוסיף מע"מ), וכמו כן ישלם לכל אחת מן התובעות, בנפרד, שכר טירחת עורך דין בסך של 4,000₪ (גם לו אין להוסיף מע"מ). גם חיובי ההוצאות ושכר הטירחה ישולמו עד ליום 23.6.12. מכסמיסיםמס קניה