גמר בניה

המבחן, שנקבע בפסיקה לגמר בנית דירה לצורך הגדרת סעיף 1 לחוק מס שבח הוא כדברי כב' השופט אשר, בעמ"ש 426/81 כהן ג'קי בנימין נ' מנהל מס שבח מקרקעין, פד"א י"ב 51 (בעמ' 52): "המבחן הפונקציונאלי - לפיו חל סיום הבניה של דירה ביום בו היא הגיעה למצב שלמות כזה שאין עוד צורך בתוספת חמרים או עבודה כדי שתוכל למלא תפקידה המיועד כדירה למגורי אדם". עם זאת, מקובלת עלי דעת הרוב בעמ' 54 לפסק הדין, לפיה: "במידה שהדירה אכן משמשת למגורים של קבע וקיימים בה אמצעים חילופיים זמניים, כגון: אספקת החשמל, הרי אי קשירת הדירה לרשת החשמל לא תחשב כפגיעה במבחן הפונקציונאליות". דעה זו אף עולה בקנה אחד עם הגדרת גמר בניה לפי חוק מס רכוש וקרן פיצויים, התשמ"א- 1961, לפיה הבניין גמור משעה שהבניין כולו או מקצתו, נתפס לראשונה או משעה שהוא ראוי לשימוש שיועד לו, לפי המוקדם. ##קראו את ההחלטה להלן על מנת להרחיב את הידע בנושא גמר בניה:## ביום 25.3.85 נערך בין העוררת לבין דודה וזליג בק חוזה מכר מקרקעין, על פיו מכרה העוררת דירת מגורים בחלקה 52/2 גוש 6667 בהרצליה (להלן - הממכר). המחיר הנקוב בהסכם המכר הוא 140,000 ש"ח. תביעת העוררת לפטור מתשלום מס שבח מקרקעין, בהיות הממכר דירת מגורים, כהגדרת סעיף 1 לחוק מס שבח מקרקעין, תשכ"ג- 1963 (להלן - חוק מס שבח), נדחתה על ידי המשיב. לאחר הליכים שונים, אליהם אתייחס להלן, הוציא המשיב, ביום 25.2.88, החלטה בהשגה, על פיה דחה את דרישת העוררת למתן פטור, וזאת בין היתר מהנימוקים הבאים: מאחר וחבור הממכר לרשת החשמל נעשה רק ביום 18.7.85, לא נסתיימה בנית הממכר ביום 25.3.85 ולפיכך, הוא אינו דירת מגורים כמשמעות מונח זה בסעיף 1 לחוק מס שבח. הממכר לא שמש למגורי המוכרת ולפיכך, אין המוכרת זכאית לפטור לפי סעיף 49 לחוק מס שבח. עוד קבע המשיב כי מאחר שרוכש הממכר הוא הקבלן שבנה את הממכר, השווי המוצהר של הממכר אינו משקף נכונה את מחיר הממכר והוא הושפע מקיום היחסים המיוחדים בין המוכר- העוררת- לקונה. אשר על כן קבע המשיב את שווי המכירה בסך 201,288 ש"ח, במקום 140,000 ש"ח כמוצהר, וקבע כי העסקה חייבת במס שבח מקרקעין בסך 64,941 ש"ח בצירוף ריבית, הפרשי הצמדה וקנסות. על החלטה זו הוגש הערר שלפנינו. אציין כי המשיב זנח בשלב הערר אתה טענה כי הממכר לא שמש למגורי המוכרת וכי היא אינה זכאית לפטור, לפי סעיף 49 לחוק מס שבח מקרקעין, וטוב עשה כן, שכן סעיף 49 אינו קובע כי יש צורך שהמוכר יתגורר בדירה הנמכרת על מנת שיהיה זכאי לפטור. העוררת טוענת כי בניית הממכר הסתימה ביום 15.3.85 ולפיכך, עפ"י טענתה, הדירה היא דירת מגורים כהגדרתה בסעיף 1 לחוק. בנוסף ולחלופין, טוענת המוכרת כי השווי המוצהר של הממכר סך 140,000 ש"ח הוא השווי האמיתי של הרכישה, כי המשיב טענה בכך שנמנע מלהביא בחשבון, לצורך חישוב המס, תשלומי ארנונה ומסים אחרים שהוציאה העוררת, וכי יש לבטל את הקנסות והפרשי ההצמדה בשל שהוי מצד המשיב בהוצאת השומה. במהלך הדיון החלטנו לפצל את הדיון בערר לשני חלקים, לדון תחילה בשאלה - האם הממכר עונה להגדרת "דירת מגורים" שבסעיף 1 לחוק מס שבח ורק אם התשובה לשאלו זו תהא שלילית לדון בשאלת שומת המס. זה המקום לציין כי בסיכומים שהוגשו מטעם המשיב ביקש המשיב לקבוע גם כי העיסקה מלאכותית, כי חוזה המכר נחתם על מנת להתחמק מתשלום מס וכי הרוכש הוא שבנה את הבית המהווה חלק מהממכר ומימן את בנייתו. העוררת, בסיכומי התשובה מטעמה, טענה, לעומת זאת, כי טענת מלאכותיות העסקה הועלתה לראשונה בסיכומי המשיב ולפיכך עלינו להתעלם ממנה. אדון תחילה בשאלה האם עונה הממכר להגדרת דירת מגורים בסעיף 1 לחוק מס שבח. טענת המשיב היא הממכר אינו דירת מגורים מבוססת על העובדה שאינה שנויה במחלוקת בין בעלי הדין, כי הבית חובר לרשת החשמל בחיבור של קבע, רק ביום 18.7.85. כמו כן, טוען המשיב כי הזמן המינימלי לבניית הממכר הוא 6 חודשים ומאחר ועל פי עדות בעלה של העוררת, מר שלגי, אשר שמש גם כארכיטקט הממכר, התחילה הבניה לאחר קבלת היתר הבניה נ/3, היינו לאחר 24.11.84 ובנייתו נמשכה כ- 6 חודשים, כאמור, אין זה מתקבל עלה דעת כי בנית הממכר הושלמה ביום עריכת חוזה המכר. לעומתו, מסתמך ב"כ העוררת על עדותם של שלשה: הגב' טרבס ומר בק, מטעם העוררת ומר שלגי שהובא כעד מטעם המשיב, כי הרוכשים חגגו את חג הפסח (5.4.85) בממכר וכי הממכר היה מחובר אותה עת לחשמל מבית סמוך, אשר היה גם הוא בבעלות הרוכשים. עוד אוסיף כי אין חולק כי כבר ביום 21.3.85 נתנה הרשות המקומית את אישורה לחיבור הממכר לרשת החשמל. מקבל אני את הנאשם בעדות הגב' טרבס כי הוריה החלו להתגורר בממכר לקראת סוף מרץ 1985. איני רואה מקום לפקפק במהימנות דברי הגב' טרבס, כי את חג הפסח בשנה זו חגגה בממכר לאור חשמל שסופק לה מהבית הסמוך. עדות זו אף עומדת במבחן הסבירות, שכן הבית הסמוך שייך להוריה אף הוא. איני רואה מקום להטיל ספק גם בדברי העדים האחרים, מר בק ומר שלגי, בנקודה זו, ואני מציע לחברי לקבוע לפיכך, כי הבית אכן היה מחובר ביום 23.3.85 לחשמל מן הבית הסמוך. באשר לטענות המשיבים כי הבניה ארכה 6 חודשים והחלה רק לאחר 24.11.85, איני מוצא מקום לייחס לדברי מר שלגי בנקודה זו אותה חשיבות שמיחס להם המשיב. מר שלגי העיד אמנם כי הבניה נמשכה כ- 6 חודשים, אך הוא אומר גם כי הדירה הייתה ראויה למגורים כשבועיים לפני חג הפסח. יתכן איפוא כי הבניה נמשכה זמן קצר יותר, ואף סביר יותר להניח כי הבניה החלה עוד לפני מתן היתר הבניה ומסקנה המתיישבת גם עם ת/1 ו- ת/2). המבחן, שנקבע בפסיקה לגמר בנית דירה לצורך הגדרת סעיף 1 לחוק מס שבח הוא כדברי כב' השופט אשר, בעמ"ש 426/81 כהן ג'קי בנימין נ' מנהל מס שבח מקרקעין, פד"א י"ב 51 (בעמ' 52): "המבחן הפונקציונאלי - לפיו חל סיום הבניה של דירה ביום בו היא הגיעה למצב שלמות כזה שאין עוד צורך בתוספת חמרים או עבודה כדי שתוכל למלא תפקידה המיועד כדירה למגורי אדם". עם זאת, מקובלת עלי דעת הרוב בעמ' 54 לפסק הדין, לפיה: "במידה שהדירה אכן משמשת למגורים של קבע וקיימים בה אמצעים חילופיים זמניים, כגון: אספקת החשמל, הרי אי קשירת הדירה לרשת החשמל לא תחשב כפגיעה במבחן הפונקציונאליות". דעה זו אף עולה בקנה אחד עם הגדרת גמר בניה לפי חוק מס רכוש וקרן פיצויים, התשמ"א- 1961, לפיה הבניין גמור משעה שהבניין כולו או מקצתו, נתפס לראשונה או משעה שהוא ראוי לשימוש שיועד לו, לפי המוקדם. גם אישור העירייה לחיבור לרשת החשמל, ת/1, מעיד לדעתי על כך שהדירה הייתה ראויה למגורים כבר ביום 21.3.85, ולא הייתה מתעוררת בהקשר זה כל שאלה לו חוברה הדירה לחשמל. מסקנה אחרת מרוקנת את המבחן הפונקציונאלי מתוכן ומחילה, למעשה, מבחן פורמלי תוך התעלמות מעיכובים הנגרמים על ידי הרשות בגלל שיקולים שאינם קשורים כלל למצב המבנה. די היה בקביעתי דלעיל על מנת לקבל את הערר ולסיים את הדיון בתיק, אלמלא העלה המשיב, בסיכומים מטעמו, את טענת מלאכותיות העסקה. טענה זו - הגם שניתן למצוא לה רמז בנימוקי המשיב לדחיית ההשגה, ובמיוחד באמור לגבי היחסים המיוחדים שבין הרוכש לבעלה שלה עוררת - לא נטענה במפורש, אלא בסכומי המשיב בערר זה. מודע אני לסמכות ועדה זו על פי סעיף 89(ב) לחוק מס שבח הקובע כי: "הועדה רשאית לאשר את השומה, להפחיתה, לבטלה או להחליט בדרך אחרת, אך לא להגדילה, ולצורך זה רשאית הועדה לדון לפי שיקול דעתה בכל דבר שהמנהל רשאי להחליט בו לפי חוק זה לפי שקול דעתו" (ההדגשות שלי - א.ג.) ולפסיקה הקובעת כי: "בענייני מסים יושב בית המשפט לא רק בפוסק בין שני בעלי הדין, כבערעור אזרחי, אלא על ידי הגשת ערעור נפתח פתח לעיון נוסף בשומה, ומוטלת חובה על בית המשפט לא רק כלפי הנישום המערער אלא גם כלפי הציבור כולו שעניין לו בכך שהשומה תהיה אמת". ר' לענין זה: ע"א 686/80 קינן ואח' נ' מנהל מס עזבון, פד"י לז(3) 545ף 550. ע"א 461/84 עו"ד יוסף לוי נ' מנהל מס רכוש חיפה וערעור שכנגד (לא פורסם). אשר על כן, אני בדעה כי לוועדה יש סמכות להעלות מיוזמתה, במקרים מסוימים, נימוקים לדחיית הערר השונים מאלה שהנחו את המנהל בדחיית השומה. ומכל מקום, טענות משפטיות אפשר, כידוע, להעלות לראשונה בשלב הערר. ואולם, טענה בדבר מלאכותיות העסקה או בדבר היותה עסקה בדויה יש לדעתי להוכיח ומכל מקום יש לאפשר לבעל הדין המתגונן מפניה להתמודד עם טענה זו ולהביא עדים להזמתה - דבר אשר לא נעשה במקרה דנן. מה עוד שאם נפסוק אנו בעניין, אף זכות ערר לא תהיה לה לעוררת בהיות ההכרעה בשאלה הכרעה בעובדה. כאן, חלק מהעדויות ששמענו אמנם מעוררות תמיהות בדבר אמינות הדיווח על העסקה והאם תאריך העסקה המוצהר תואם את המציאות. במיוחד מעלות תמיהה ושאלה העדויות בדבר מימון העסקה על ידי הרוכש, דבר קיום היחסים המיוחדים בין העוררת (שבעלה הועסק ע"י הקבלן) לבין הקבלן- הרוכש ועובדת חתימת הסכם המכר ממש עם גמר הבניה, ואלה, וגם ראיות אחרות ששמענו מצביעות לפחות לכאורה, על חשד למלאכותיות העסקה או, אולי נכון יותר לומר, כי העסקה עליה הוצהר עסקה בדויה היא. מאחר ולא הוכח לנו במפורש מהו מועד העסקה לאשורו - ובעניין זה אף לא הובאו ראיות - ומאחר ולא ניתנה לעוררת האפשרות להזים את טענת המלאכותיות, אני בדעה כי אין לנו לקבוע, בשלב זה, מסקנות בדבר מלאכותיות העסקה, הגם שבידינו הסמכות לדון בשאלה ואף מיוזמתנו, וכי יש על כן להחזיר את התיק למשיב על מנת שיבדוק מהו המועד האמיתי של העסקה, לטענתו. אני מציע איפוא לחברי לקבל את הערר בשאלת הגדרתו של הממכר, ביום חתימת ההסכם, כדירת מגורים, ולהורות להחזיר את התיק למשיב על מנת שיקבע מתי נערכה העסקה בין הצדדים והאם היה נשוא העסקה, בעת שנכרתה, דירת מגורים או קרקע. אם יקבע המשיב כי העסקה נערכה במועד עליו הוצהר על ידי הצדדים (קרי 23.3.85), יבוא העניין לידי סיום לאור הקביעה כי ביום זה היה הממכר ראוי למגורים. אם יקבע המשיב כי העסקה נכרתה במועד אחר מהמוצהר יהיה עליו לקבוע, כשווי המכירה לצורך שומת המס, את שווי הקרקע לאותה עת, ולהתעלם מהוצאות הבניה שכן אלה בלאו הכי מומנו ע"י הרוכש. יש לציין כי הפעם השנייה שהתיק מוחזר למשיב, לאחר שבפעם הראשונה הוחזר התיק למשיב משום שקבע כי לא הוגשו לו מסמכים מספיקים. מאחר ונראה לי כי מצב זה יכול היה להימנע לו היה המשיב טורח ועושה מלאכתו כנדרש, לו דעתי הייתה נשמעת, היינו פוסקים לעוררת הוצאות בסך 2,500 ש"ח, בצרוף מע"מ, ואלה תשאנה הפרשי הצמדה כחוק מיום מתן החלטה זו ועד למועד התשלום המלא בפועל, וזאת ללא קשר לתוצאות. כמו כן בנסיבות אלה יש מקום לפטור את העוררת מקנסות ומריבית בשל המס - אם לא תזכה לפטור ממנו - ולחייבה בהפרשי הצמדה בלבד. הפטור מריבית ומקנסות יחול, במקרה כזה, עד למועד הוצאת השומה הבאה. גמר בניהבניה