ערעור על פסק דינו של בית המשפט המחוזי בירושלים (כב' השופטת מרים מזרחי) מיום 8.7.07), לפיו נדחה ערעורו של המערער על שומה שהוציא המשיב לפי מיטב השפיטה לפי סעיף לפי סעיף 152(ב) לפקודת מס הכנסה [נוסח משולב], התשכ"א-1961 (להלן: הפקודה). 1. במועדים הרלוונטיים לערעור זה היה המערער בעל זכות להפעלת מונית. המערער הפעיל את המונית במסגרת תחנת מוניות תוך העסקה של שני נהגים, אליהם הצטרף מדי פעם בנו. המשיב הוציא למערער שומה לפי מיטב השפיטה על פי סעיף 145(א)(2)(ב) לפקודה לשנות המס 2001, 2002 ו-2003. על שומה זו הגיש המערער השגה. במהלך הדיונים בהשגה הגיש המערער את ספרי הכנסותיו למשיב, בהתאם להוראת סעיף 135(1) לפקודה. ההשגה שהגיש המערער נדחתה על ידי המשיב שהוציא למערער שומה לפי מיטב השפיטה לפי סעיף 152(ב) לפקודה. 2. על השומה הנ"ל הגיש המערער ערעור לבית המשפט המחוזי. בפסק דינו אימץ בית המשפט את תחשיבו של המשיב ודחה את הסבריו של המערער בקובעו כי גרסתו אינה מתיישבת עם חומר הראיות שהוצג על ידי המשיב. בנוסף, השתית בית המשפט את מסקנתו על גידול הון בלתי מוסבר בהצהרות הון שהגיש המשיב. על כך נסב הערעור שבפנינו. 3. טענתו העיקרית של המערער, שלא היה מיוצג בשלב ההשגה ובשלב הערעור בבית המשפט המחוזי, נסבה על כך שפקיד השומה נהג בניגוד לחובתו לפי סעיף 135(3)(ב) לפקודה הקובע כלהלן: (3) רשאי פקיד השומה, או מי שהורשה לכך על ידיו בכתב, שעה שהוא עורך בדיקה כאמור בפסקאות (1) או (2), לתפוס ספרים, חשבונות, מסמכים, רשומות ותעודות אחרות הנוגעים לאותו עסק או משלח-יד, אם הוא משוכנע שהדבר דרוש כדי להבטיח ביצועה של פקודה זו או למנוע התחמקות ממילוי הוראותיה; ובלבד שדבר שנתפס - (א)...; (ב) יוחזר תוך שלושה חדשים מתאריך התפיסה, אם לא הוגשה לפני כן תביעה פלילית בשל עבירה על פקודה זו. לטענת המערער, המשיב החזיק במסמכיו ובספרי חשבונותיו משך למעלה משנתיים וחצי, והחזירם רק לאחר מתן פסק הדין בבית המשפט המחוזי. בשל כך,  נאלץ המערער לנהל את ההליך מבלי שהמסמכים יהיו בפניו, מה שפגע באפשרותו לסתור את השומה שהוצאה על ידי המשיב, כמו גם בזכות הטיעון שלו ובזכותו להליך הוגן. לטענת המערער, למחדל זה של המשיב יש לייחס משקל של ממש, בהתחשב בכך שעל המשיב הייתה מוטלת חובת הגינות מוגברת עקב היותו בלתי מיוצג. 4. אין חולק כי על פי הוראת סעיף 135(3)(ב) לפקודה, היה על המשיב להחזיר את הפנקסים למערער, גם מבלי שיבקש זאת. עם זאת, אני מקבל את טענת המשיב כי המערער לא נפגע עקב כך. למערער נמסר התחשיב של המומחה מטעם המשיב ותדפיסי המונה שהיוו את המדגם שעל בסיסו ערך המומחה את חישוביו, אך המערער לא הגיש תחשיב לסתור ולא ביקש את המסמכים על מנת להגיש תחשיב נגדי. גם בשלב הערעור, לאחר שהמסמכים הוחזרו למערער, הוא לא הגיש תחשיב נגדי לתחשיב שהוגש על ידי המשיב. בנסיבות אלה, אין בפגם שנפל בהתנהלות המשיב כדי להביא לבטלות השומה וכדי לפטור את המערער מתשלום המס שהושת עליו. זאת, גם על פי עקרון הבטלות היחסית שקנה לו שביתה במשפטנו (ראו, לדוגמה, ע"פ 1523/05 פלוני נ' מדינת ישראל ( 2.3.2006) פסקאות 50-48). מכל מקום, בתום הדיון שנערך בפנינו, ולנוכח טענת המערער, נתנו תוקף להסכמת הצדדים כי המערער יגיש למשיב תחשיב מטעמו, שייבדק על ידי המשיב, ובהתאם לכך תיבחן מידת הצורך לשנות את השומה שנקבעה על פי מיטב השפיטה. מהודעות הצדדים נמצאנו למדים כי לא הגיעו להסכמה ביניהם. לטענת המשיב, וכך עולה מהתכתובות בין הצדדים, המערער לא הגיש תחשיב חלופי המבוסס על מדגם של ימי עבודה מלאים. סיכומו של דבר, שאני דוחה טענת המערער כי נפגעה זכות הטיעון שלו בשל כך שסרטי המונה ומסמכים נוספים הוחזקו בידי המשיב. 5. איני מקבל טענת המערער כי לא כל פנקסי החשבונות הוחזרו לו. הנושא כבר נבחן בהחלטת ביניים שניתנה בתיק זה (החלטתו של כבוד השופט ס' ג'ובראן מיום 23.10.08, לפיה נדחתה בקשת המערער להורות למשיב להחזיר לו את פנקסיו). מכל מקום, כפי שעולה מהתכתובות בין הצדדים ומתצהירה של גב' שולי מזרחי מטעם המשיב, המערער מסר אסופה של מסמכים בתפזורת, ללא סדר וללא מיון, וקיבל אישור כללי על מסירת המסמכים. כל החומר שמסר המערער נשמר בקרטון שאוחסן בארכיב במחסני המשיב ואין כל סיבה להניח כי נעלמו ממנו מסמכים. 6. ולגופו של ערעור. המערער חזר על טענותיו שנדחו בבית משפט קמא ואיני רואה עילה להתערב בפסק הדין למעט שני תיקונים עליהם אעמוד בהמשך. השומה מבוססת על מספר ממצאים שכל אחד מהם לחוד, ועל אחת כמה וכמה כולם במצטבר, מעוררים יותר מספק לגבי אמיתות דיווחיו של המערער לרשויות המס. כך, על פי הצהרת המערער, שכרו החודשי "נטו" עמד על כ-2900 ₪ לחודש ללא ניכוי פחת (הטבלה בסעיף 6 לתצהירה של גב' שולי מזרחי מטעם המשיב). המערער טען כי  התגורר בתקופה הרלוונטית בבית אמו וסעד אותה, אך אין בכך להוכיח כי היה סמוך על שולחנה לצרכי מחייתו, ובוודאי שאין בכך כדי להסביר הכיצד נסע בתקופה הרלוונטית לחו"ל תשע פעמים. 7. המשיב מצא פער בין הקילומטרז' של הרכב לבין הוצאות הדלק (סולר) בהם נשא המערער בתקופה הרלוונטית. נתברר כי המערער לא דרש את מלוא הוצאות הדלק, למרות שהדלק מהווה תשומה משמעותית להפעלת המונית. ככלל, השמטה של רכישה, המהווה הוצאה מוכרת, מעידה לכאורה על העלמת עסקאות מהמחזור העסקי (השוו, לדוגמה, עמ"ה 146/91 סביחאת מוחמד נ' פ"ש נצרת, מיסים ז/4 (אוגוסט 1993), ה-118 פסקה 13; עמ"ה 5017/97 קליין יצחק נ' פ"ש חדרה, מיסים יד/1 (פברואר 2000), ה-244) פסקה 4(3)). 8. המערער טען, כי הקילומטרז' הגבוה מקורו בנסיעות פרטיות במהלך השבת של בנו, אשר בכל סוף שבוע נסע עם המונית מירושלים לנהריה, ושל אחד הנהגים, בשם חיים לוי, שנסע עם המונית כל שבת שניה ליקנעם. בית משפט קמא דחה את טענת המערער כי המונית הושבתה מעבודה החל מיום שישי עם כניסת השבת ועד מוצאי שבת ואיני רואה להתערב בקביעה עובדתית זו, מה עוד שנמצאו סרטי קופה רושמת מהם עולה כי המונית פעלה לכאורה גם בימי שישי-שבת (סרטי הקופה נספחים ז' לתצהירה של גב' שולי מזרחי מטעם המשיב). 8. נימוק נוסף עליו השתית המשיב את שומתו, הוא העובדה שבקופה הרושמת של המונית נרשמו "ביטולים" לאחר ביצוע הנסיעה, בכמות הגבוהה בהרבה מן המקובל בענף. המומחה מטעם המשיב, שעדותו היתה מקובלת על בית משפט קמא, העיד כי ברגיל היקף הביטולים למונית עומד על מספר ביטולים בודדים לשנה, בעוד שאצל המערער שיעור הביטולים היה גבוה בעשרות מונים. עדותו של המערער בעניין זה לא נתקבלה על ידי בית המשפט ושני הנהגים האחרים שהפעילו את המונית לא התייחסו לכך בתצהיריהם. 9. לכך יש להוסיף כי למרות שלנהגי המוניות ניתנה ארכה של שנה להחליף את המונה במונה משוכלל יותר עד ליום 31.12.2000, המערער פעל בניגוד להוראות ניהול ספרים והחליף את המונה רק בתאריך 28.6.2001, באיחור של כחצי שנה. 10. ולבסוף, ולא על פי סדר חשיבותו, השוואת מחזור ההכנסות של המערער אל מול הממוצע הענפי של מוניות בעלות מאפייני הפעלה דומים, גילו פערי הכנסות גדולים. 11. המשיב נקט גם בדרך חלופית בבואו לקבוע שומה לפי מיטב השפיטה, על ידי השוואה בין הצהרות ההון שהגיש המערער לתאריכים 31.12.1995 ו-31.12.2002. נתברר כי הונו של המערער גדל ב-250,000 ₪, ללא הסבר בהכנסותיו המדווחות. הלכה פסוקה היא, כי גידול הון מעבר להכנסות שנתגלו בדו"חות הנישום, וללא הסבר מתקבל על הדעת, מביא למסקנה כי די בהפרש כדי להוכיח קיומן של הכנסות לא מדווחות (ראו ע"פ 114/75 לוי נ' מדינת ישראל, פ"ד ל(2) 648 (1976); ע"פ 811/78 פרינץ נ' מדינת ישראל, פ"ד לד(2) 365, 368 (1979); ע"א 2/81 שפירא נ' פ"ש חיפה, פ"ד לח(2) 414, 419 (1982) (להלן: עניין שפירא)). כך, בדומה לענייננו, אישר בית המשפט בע"א 1507/97 רפאל בן דוד נ' פ"ש ירושלים, ( 12.4.1999) שומה לפי מיטב השפיטה, נוכח הפרשי הון בלתי מוסברים שנמצאו אצל נהג מונית, למרות שספרי החשבונות שלו לא נפסלו. המערער טען כי קיבל 90,000 ₪ מאמו על מנת לרכוש את מספר המונית, אך לא הציג בבית משפט קמא שמץ של ראיה להוכחת הטענה. בשלב הערעור ביקש המערער להציג שני שיקים על סך 45,000 ₪ אשר זמן פירעונם בשנת 1996, שאחד הועבר לו על ידי אמו והשני הועבר לו על ידי אחותו. איני רואה לקבל את הראיות הנוספות, לא רק מהטעם שהיה על המערער להציגם בבית משפט קמא, אלא מאחר שמסמכים אלה עומדים אף בסתירה לעדויותיהם של המערער ושל אחיו. כך, טען המערער כי קיבל סך של 90,000 ₪ במזומן מאמו וכדבריו "אחי הוציא לי מבנק מזומן של 90,000 ₪" (עמ' 4 לפרוטוקול), ואילו אחיו העיד כי המערער קיבל את הכסף בשלוש מנות של 45,000 ₪, 20,000 ₪ ובערך 30,000 ₪ (עמ' 12 לפרוטוקול). 12. לאור האמור לעיל, דעתי היא כי פקיד השומה עמד בנטל ההצדקה המוטל עליו על פי סעיף 155 לפקודה, לגביו כבר נאמר במקרה של אי פסילת ספרים (עניין שפירא, עמ' 418): "אמור מעתה: חובת הצדקת ההחלטה, שבה חב פקיד השומה במקרה שהנישום ניהל פנקסים תקינים, או שאלה לא נפסלו, אינה מגיעה כדי חובת הראיה, ומבחינת המסקנה: אין מניעה לכאורה למצב, שבו נמצאים הפנקסים תקינים ובצדם צווים לפי סעיף 152(ב), כאשר השומה לפי מיטב השפיטה מתבקשת מסיבות שמחוץ לפנקסים". 13. עם זאת, ובהתחשב בכך שהמערער לא היה מיוצג בבית משפט קמא, מצאתי לקבל את הערעור בשתי נקודות הנוגעות לתחשיב המשיב, ששימש כבסיס לעריכת השומה. התחשיב מבוסס על נתוני הקילומטרז' השנתי הכולל, בניכוי 10,000 ק"מ נסיעות פרטיות ובניכוי 30% נוספים בגין נסיעות סרק במכפלת פדיון יומי לק"מ. מהסכומים שהתקבלו נוכו הוצאות דלק שלא נדרשו על ידי המערער במסגרת הדו"חות שהגיש והוצאות פחת. המומחה שערך את התחשיב מטעם המשיב ניטרל 10,000 ק"מ לשנה בלבד בשל נסיעות פרטיות, תוך התעלמות מכך שבמונית השתמשו שני נהגים, שאחד מהם הצהיר, ותצהירו לא נסתר, כי נהג לנסוע אחת לשבועיים לבית הוריו ביקנעם (תצהירו של חיים לוי מוצג מ/10). לטעמי, יש לתקן את התחשיב באופן שיש לנטרל 20,000 ק"מ נסיעות פרטיות, כפי שנעשה על ידי המשיב עצמו בשומה לפי מיטב השפיטה שהוצאה למערער לפני הדיון בהשגה, שם נרשם לגבי כל אחת מהשנים "ק"מ פרטי (2 נהגים) 20,000". המומחה מטעם המשיב אישר בחקירתו הנגדית (עמ' 16 לפרוטוקול) כי היה מקום להתחשב במצב הבטחוני ששרר בשנים הרלוונטיות (תחילת האינתיפאדה השנייה) וייתכן שהיה מקום להעריך את היקף נסיעות הסרק "לפחות בחמישה אחוז נוספים". לכן, יש לתקן את התחשיב גם בנקודה זו, על פי חישוב של נסיעות סרק בהיקף של 35% במקום 30%.   14. סופו של דבר, שדין הערעור להידחות ברובו, למעט תיקון התחשיב עליו מבוססת השומה בשתי הנקודות דלעיל (ניטרול 20,000 ק"מ ונסיעות סרק בהיקף של 35%). בכפוף לכך, אמליץ לחברי לדחות את הערעור, ובהתחשב בפגם שנפל בהתנהלות המשיב, ללא צו להוצאות. עורך דיןייצוג משפטימיסיםהשגה על שומה / ביטול שומהשומה לפי מיטב השפיטהייצוגשומה