קראו את הכרעת הדין להלן על מנת להרחיב את הידע בנושא אי העברה במועד של מס שנוכה: רקע 1. נגד הנאשם הוגש לבית משפט זה כתב אישום המייחס לו 11 עבירות של אי העברה במועד של מס שנוכה (בהתאם לסעיפים 219 ו-224א לפקודת מס ההכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה") וכן 2 עבירות של אי הגשת דו"ח במועד (בהתאם לסעיפים 216(4) ו-224א לפקודה. כך לאחר שנטען כי במועדים הרלוונטיים היה הנאשם מנהל ופקיד אחראי בחברת "עמר נקה יזמות בניה ופיתוח בע"מ" (להלן: "החברה"), שהינה חברה פרטית שעיקר עיסוקה בייזום בניה, וכי במסגרת תפקידו זה לא העביר לפקיד שומה, במועד, את המיסים שנוכו ממשכורות העובדים, וזאת בתקופה שבין ה-11/04 וה-9/05 ובסך כולל של 36,427 ₪. כך גם לאחר שנטען כנגדו כי לא הגיש במועד דו"ח על הכנסות החברה, בגין שנות המס 2003 ו-2004. 2. יובהר כי תחילתה של הפרשה בכתב אישום שהוגש לא רק כנגד הנאשם, אלא גם כנגד החברה וכנגד אביו של הנאשם (להלן: "עמרם"). בכתב האישום המקורי יוחסו העבירות המפורטות מעלה לנאשם ולחברה, ואילו ביחס לאביו של הנאשם נטען כי היה "בעל שליטה" בחברה, ויוחסו לו, בהתאם, עבירות "אישיות", על פי סעיף 216(4) לפקודה. עם פתיחת המשפט הודו שלושת הנאשמים במיוחס להם, וביום 10/9/08, לאחר הסרת המחדלים, נגזר דינם של עמרם ושל החברה כך שחויבו בתשלום קנסות ועל עמרם הוטל, בנוסף, מאסר מותנה. במקביל ביקש הנאשם שבנדון לחזור בו מהודאתו - מאחר שלא היה מיוצג במועד הודאתו - ומשכך נקבע התיק בעניינו, להוכחות. הסוגיות שבמחלוקת 3. לאחר שהותר לנאשם לחזור בו מהודאתו, הגיש האחרון כפירה מפורטת, ממנה - כמו גם מהסיכומים שהוגשו מטעמו - עלה כי עיקר המחלוקת נסובה אודות שאלת תפקידו של הנאשם בחברה, ואם שימש בה כמנהל או כפקיד אחראי (כטענת המאשימה), אם לאו (כטענת הנאשם). הוסיף הנאשם וטען כי משלא שימש בתפקידים הנזכרים, הרי שלא מתקיים לגביו סעיף 224א לפקודה ובהתאם לא חלה עליו חובה להעביר כספים או לשלם תשלומים כלשהם לפקיד השומה בשם החברה. (לחילופין נטען כי גם אם יקבע שהיה מנהל פעיל בחברה, הרי שחלים עליו הסייגים הקבועים בחוק וכפי שיפורט בהרחבה בהמשך). ראיות הצדדים בצד דיון ראשוני 4. מטעם המאשימה העידו רו"ח יעקב רוסו, ששימש בזמנים הרלוונטיים כרואה החשבון של החברה; רו"ח בועז בנימין, שהיה מנהל החשבונות והחשב של החברה בחלק מן התקופה נשוא כתב האישום; אורי סייג, חוקר מפקיד שומה חקירות חיפה; לורה ששון, מרכזת גביית ניכויים מפקיד שומה טבריה; וניסים זוהר, אף הוא מעובדי משרד פקיד שומה טבריה. בתוך כך ולהוכחת טענותיה, הגישה המאשימה את חקירת הנאשם ברשות המיסים על נספחיה (ת/1). ההגנה טענה כנגד קבילות ההודעה - לראשונה בשלב הסיכומים מטעמה - לאחר שלטענתה לא עודכן הנאשם בדבר זכותו להיוועץ בעו"ד ובדבר זכות השתיקה המוקנית לו, ומסר הודעתו מבלי שתהיה חופשית ומרצון, ומתוך חשש ודאגה לאביו. מטעם ההגנה העידו הנאשם ואביו, וכן הוגשה חקירת האחרון ברשות המיסים (נ/2). 5. רו"ח יעקב רוסו (להלן: "רוסו") אישר בפתח עדותו כי בשנים 2000-2002 שימש בתפקיד רואה חשבון מבקר של החברה, ובמסגרת האמור ביקר את דו"חותיה וביצע עבורה חישובי שכר, אך לא עסק בניהול החשבונות שלה. עוד הוסיף כי כשקלט את החברה כלקוחה שלו, נערכה פגישה בנוכחות הנאשם ואביו וכי מסמכי ההקמה של החברה הראו שעמרם (האב) הוא בעל המניות והמנהל. יחד עם זאת הדגיש כי בפועל, הקשר העיקרי עם החברה התקיים מול הנאשם ובכלל זה הוצגו לו הדו"חות הכספיים. עוד הדגיש כי גם בכל הקשור לשכר טרחתו, ולחובה של החברה בגין אי תשלום שכה"ט הנזכר - עניין שהגיע לבסוף לפסים משפטיים - נערכה ההתדיינות מול הנאשם. 6. בחקירתו הנגדית אישר העד כי עמרם היה מי שחתם על הצהרת המנהלים ועל הדו"חות הכספיים השנתיים של השנים 2000-2002. יחד עם זאת ציין כי טיוטות הדו"חות, טרם אישורם, הוצגה לנאשם, ולא ידע לומר אם הנאשם הציג אותן גם לאביו. בתוך כך ציין כי לחברה היו מנהלת חשבונות וחשב אשר טיפלו בהגשת דו"חות ניכויים, ואישר כי אמנם אינו יודע למי היו כפופים וממי קיבלו הנחיות. בדומה ציין כי אינו יודע אם החברה לא העבירה מיסים כנדרש כפי הנטען בכתב האישום, וכי דו"חות החברה לשנות המס 2003-2004 לא הוגשו על ידו ואינו יודע אם ועל ידי מי הוגשו. בנוסף אישר כי שיקים שהועברו אליו באופן אישי לצורך תשלום שכרו היו של החברה או של צדדי ג' ולא של הנאשם עצמו וכי לפי מסמכי החברה הפורמאליים לא הייתה לנאשם זכות חתימה בחברה. בסיום חקירתו הבהיר כי פגישת העבודה האחרונה שהייתה לו עם החברה התקיימה במהלך 2003. כשהתבקש לאשר, אם כן, כי משכך אינו יכול לדעת מי ניהל את החברה בשנים מאוחרות יותר הסביר כי המשיך לתת לחברה שירותים טכניים עד ספטמבר 2005, שירותים שלא ניתנו על ידו אישית ולא הצריכו פגישות עבודה מקצועיות מולו. 7. מעדותו של רו"ח רוסו ניתן ללמוד איפוא כי בין השנים 2000-2005 סיפק לחברה שירותים מקצועיים שונים, במסגרתם - ולפחות במהלך שלוש השנים הראשונות - עמד בקשר מול הנאשם ואביו, כאשר לפחות חלק ניכר מהקשר המקצועי התקיים מול הנאשם, חרף העובדה כי לא הוגדר כמנהל במסמכי היסוד של החברה ולא הייתה לו זכות חתימה פורמאלית. 8. רו"ח בועז בנימין (להלן: "בנימין"), מי ששימש כמנהל החשבונות והחשב של החברה עד תחילת 2005, הבהיר בפתח עדותו כי את חלוקת העבודה בענייני החברה בין הנאשם ואביו אפשר לדמות לנשיא חברה ומנהל תפעולי בהתאמה וכי: "לעניין מה שקשור לבנייה, השיווק, ההתנהלות העסקית אז הדמות המובילה היה הנאשם 2 (הנאשם - כ.ר.ה), בעניינים הטכניים שקשורים לכל הנושא הכספי בדרך כלל היה עושה את הנאשם 3 (עמרם - כ.ר.ה). אבל זו חלוקה מאוד כללית כי זו חברה קטנה ואינטימית ומטבע הדברים, הדברים נעשו במשותף" (עמ' 10 לפרוטוקול). עוד הוסיף כי לעמרם הייתה זכות חתימה בחשבון והוא זה שלרוב עסק בהתנהלות מול הבנק; כי את העובדים הקשורים לבנייה גייס בדרך כלל הנאשם; כי אותו עצמו גייס עמרם; וכי את שכרו קבעו השניים במשותף. 9. בחקירתו הנגדית שב בנימין והסביר כי הנאשם היה אחראי על כל הצד התפעולי של החברה, לרבות ההיבטים הניהוליים וההיבטים השיווקיים, ואילו אביו היה אחראי על הצד הטכני של ההיבטים הכספיים, במובן זה שהוא מי שחתם על הדו"חות הסופיים ועל השיקים, והוא מי שבפועל היה הולך למס הכנסה, אם היה צורך להגיע להסדרים. כשהתבקש להסביר איך יתכן שטיפול בהיבט הכספי נתפס בעיניו כ"טכני", השיב שכשהעניינים הכספיים היו עקרוניים יותר - למשל כשהיו בעיות של גיוס כספים - הטיפול הפך "משפחתי" ומשותף. על האמור הוסיף כי למיטב ידיעתו החלטות סופיות היו טעונות הכרעה של עמרם, באופן שלא נראה לו כי הנאשם היה מוציא לפועל החלטות שלא היו מקובלות על אביו. בהקשר זה התבקש לאשר כי בתקופה שבה נקלעה החברה לקשיים כלכליים העדיפה החברה לשלם משכורות לעובדים על פני תשלום הניכויים למס הכנסה, ונשאל מי קיבל את ההחלטה האמורה. בנימין השיב כי אינו יודע לומר אם התקבלה החלטה כזו ועל ידי מי, אך כשנטען בפניו כי הנאשם לא ידע בזמן אמת שהניכויים לא הועברו למס הכנסה, הדגיש כי "כל זמן שהייתי כשהיתה בעיה לשלם מיסים הוא ידע" (עמ' 12 לפרוטוקול, ההדגשה אינה במקור), וכך גם עמרם. בסיום חקירתו שב ואישר כי עמרם ידע מה מצב החברה, וכי הוא עצמו עדכן אותו במצבה. 10. עדותו של בנימין העלתה אף היא, כפי עדותו של רוסו, כי לנאשם הייתה דריסת רגל משמעותית בניהול החברה, גם אם בחלקה הניכר בצד התפעולי, ולמרות שלא היה בעל מניות רשמי ולא הייתה לו זכות חתימה. בנימין הבהיר כי ניהול החברה נעשה בשיתוף פעולה מלא בין הנאשם ובין אביו, למרות שאישר כי לא סביר שהנאשם היה מקבל החלטות שנוגדות את דעת אביו ומוציאן אל הפועל ללא הסכמת האחרון. מעדותו עלה עוד כי הנאשם ידע על בעיית תשלומי המיסים בזמן אמת. 11. החוקר אורי סייג אישר בפתח עדותו כי ביום 12/3/06 גבה את הודעת הנאשם (ת/1). לדבריו גבה את ההודעה כדין, לאחר שהזהיר את הנאשם ולאחר שזה הבין את האזהרה וחתם עליה; רשם את כל דברי הנאשם מבלי שהשמיט מהם או הוסיף עליהם דבר; ולבסוף הקריא לו אותה והנאשם חתם עליה בסיומה. 12. בחקירתו הנגדית אישר כי גבה גם את הודעתו של עמרם, וכי גבה הודעות נוספות בשנת 2009, הן של רו"ח רוסו, רו"ח בנימין ונעמי מזרחי, עובדת במס הכנסה טבריה, ואישר כי הודעות אלו נגבו כהשלמת חקירה ואחר כתב האישום ובהתאם להוראת המאשימה. עוד ציין, לשאלות הסנגור, כי הוא זוכר שהנאשם הודה בניהול החברה, וכי אינו זוכר התנהגות מיוחדת של הנאשם - או של אביו - במהלך מסירת הודעותיהם. יובהר כי מעבר לאמור לא נשאל החוקר דבר אודות נסיבות גביית הודעתו של הנאשם (ת/1). 13. לורה ששון, מרכזת גביית ניכויים בפקיד שומה טבריה (להלן: "ששון"), הסבירה בפתח עדותה כי הנספחים שצורפו להודעת הנאשם (ת/1), הינם דו"חות 102 של החברה לתקופה שמנובמבר 2004 ועד ספטמבר 2005, כאשר בדו"חות אלו מופיע הדיווח החודשי של משכורות הברוטו ששולמו לעובדים השכירים, וחיוב המס שנוכה בגינן. עוד ציינה כי דו"חות כנ"ל משולמים ב-15 לכל חודש שלאחר תשלום המשכורות וכי הדו"חות הנזכרים של החברה שולמו בפועל בשיקים דחויים בין ינואר 2008 ויוני 2008. 14. בחקירתה הנגדית אישרה ששון כי הקשר היחידי שהיה לה עם החברה התקיים באמצעות עמרם ובאמצעותו בלבד. בתוך כך ציינה כי האחרון הוא זה שמסר לה את הדו"חות באופן פיזי; הוא שנתן לה את השיקים, והוא גם זה שחתם עליהם, למיטב ידיעתה; והוא מי שהגיע למשרדי פקיד השומה וערך את הסדרי התשלום, לאחר שהדו"חות לא הוגשו במועד. על האמור הוסיפה כי לאחר שעמרם הגיע להסדר מול פקיד השומה וההסדר לא כובד, פנו אליו גורמים שונים מפקיד השומה ובהמשך העבירו את עניינו לחקירות. בסיום וכשנשאלה מי מבחינתה ניהל את החברה, השיבה: "אני לא רשאית, מי שהופיע אצלי זה הנאשם 3 (עמרם - כ.ר.ה), אני לא מכירה אף אחד חוץ מהנאשם 3" (עמ' 17 לפרוטוקול). 15. מעדות זו עולה איפוא כי את הקשר מול משרדי פקיד השומה בטבריה ניהל עמרם, על כל המשתמע מכך, וכי לנאשם לא הייתה נגיעה לכך. 16. ניסים זוהר, עובד בחוליה המרכזית במשרדי פקיד שומה טבריה (להלן: "זוהר") ומי שאחראי על הכנת תיקים לחקירות, מסר בפתח עדותו כי דו"חות החברה לשנים 2003-2004 הוגשו במהלך שנת 2007, וכי אינו יודע מה הייתה הסיבה שהובילה לאיחור בהגשתם. 17. במסגרת חקירתו הנגדית הוצג בפני זוהר תשקיף שערך שנוגע לחברה, ובו מצוינים נתונים אודות אי הגשת דו"חות, אי העברת ניכויים ואי הגשת דו"חות אישיים (נ/1). זוהר אישר כי את הנתון המצוין בתשקיף, לפיו עמרם היה מי שניהל את החברה/בעל המניות בה, למד מפלט נתונים של רשם החברות. בסיום אישר כי על מנהל חברה מוטלת החובה להגיש דו"חות בשם החברה, וכי במקרה שבנדון עמרם הוא מי שהופיע בתשקיף כמנהל החברה. 18. עיון בנ/1 מלמד כי מדובר בטופס קצר, עליו מופיעים שם החברה ומספרה; שם רואה החשבון שלה ומספר הטלפון שלו; שם בעלי המניות/מנהלים ופרטיהם (עמרם אידן בלבד); וכן העבירות המיוחסות לחברה ולמנהלה. כאמור, ברי כי הטופס כולל את הפרטים כפי שהופיעו בפלט של רשם החברות ותו לא. 19. מטעם ההגנה העידו הנאשם ואביו. בפתח עדותו הראשית הסביר הנאשם כי מאז שחרורו מצה"ל בתחילת שנות ה-90 החל לעבוד בתחום הבניין, וניהל את החברה על שמו עד לשנת 99', אז המליץ לו רוה"ח לפתוח את החברה על שם אחר. לדבריו התמוטטו עסקיו בשלב מסוים, וכשלונו: "היה כואב מאוד לאבא שלי ואז פתח חברת בנייה אחרי 7 - 8 חודשים והקמנו את הנאשמת 1 (החברה - כ.ר.ה), למעשה אבא שלי הקים." (עמ' 19 לפרוטוקול, ההדגשה אינה במקור). 20. הנאשם הוסיף כי מראש הוחלט שהחברה תוקם על ידי עמרם ואילו הוא (הנאשם), שהינו בעל הידע המקצועי, יעבוד כמנהל עבודה בחברה ואביו יטפל בנושאים הלוגיסטיים והכספיים. בעניין זה ציין גם כי אביו הוא שהיה בעל זכות החתימה בחשבון הבנק של החברה והערב לחשבון, ואילו הוא, הנאשם, קיבל שכר חודשי קבוע עבור עבודתו בחברה. עוד ציין כי אמנם היה שותף בקבלת ההחלטות בחברה, אך רק במה שנגע לרמת העבודה והתכנון, ולא במה שנגע לכספים. 21. בהמשך עדותו ציין הנאשם כי לא ידע בזמן אמת שהניכויים לא שולמו, אלא רק לאחר הפנייה הראשונה ממס הכנסה. 22. לבסוף וכשנשאל מדוע בחקירתו (ת/1) טען כי דווקא כן ניהל את החברה, השיב כי התייחס רק לניהול העבודה בשטח ולכספים ששולמו על ידו לקבלני המשנה. עוד ציין כי הקשר מול רואה החשבון נעשה דרך אביו ודרך החשב, בועז בנימין, כאשר הוא עצמו נפגש עם רו"ח רוסו "אולי פעמיים" (עמ' 20 לפרוטוקול) במשך כל ארבע השנים שבהן התנהלה החברה. 23. כאן המקום להבהיר שבחקירתו הנזכרת - תחת אזהרה כי אינו חייב למסור דבר וכי כל שיאמר עלול לשמש כראייה נגדו, ובחתימת ידו מתחת לאזהרה הנזכרת - מסר הנאשם כי החברה הוקמה על ידו, וכי נרשמה על שם אביו לבקשתו. עוד הוסיף כי למרות שאביו נרשם כבעל המניות היחיד ובעל זכות החתימה, הרי שהניהול בפועל נעשה על ידו (על ידי הנאשם), לרבות קשרים עם לקוחות; קבלני משנה; ספקים ורואי החשבון וכי לאביו לא הייתה יד ורגל בניהול החברה. עוד צוין שם, מפי הנאשם, כי הסיבה לאי תשלום הכספים למס הכנסה נבעה מן העובדה שהתוכנית לבינוי ערים התעכבה, ולאחריה נעצרה העבודה כמו גם הזרמת הכספים מהם היו אמורים לקזז את התשלומים לרשויות, וכי החברה מקווה למצוא משקיע ולהסדיר את החובות. מאליו יובן כי האמור סותר את טענות הנאשם בחקירתו הראשית, ואת כלל טענותיו במסגרת הסיכומים. אתייחס לקבילותה של ת/1 בהמשך. 24. בפתח חקירתו הנגדית התבקש הנאשם להסביר מדוע בתחילת ניהול התיק הודה באישומים המיוחסים לו ומדוע אף אביו מסר בחקירתו כי הוא - הנאשם - היה מי שניהל בפועל את החברה. הנאשם השיב כי לא הודה באחריותו לעבירות (אין חולק אשר להודאתו בפני כב' הנשיא דאז השופט ת' כתילי ובאשר לחזרתו מההודאה בפני - כ.ר.ה), וכי אביו, בחקירתו, היה מבולבל ומבוהל. עוד הוסיף כי אביו היה אמון על הצד הפיננסי של החברה, וכי אם היה יודע בעצמו שיש בעיות עם תשלום הניכויים, היה משלם אותם גם במחיר של אי תשלום משכורות. בהמשך אמר שאם שיקול הדעת בהקשר זה היה נתון לו, הרי שהיה משלם את הניכויים למס הכנסה, אלא שהאמור כלל לא היה נשוא החלטתו. 25. בהמשך עומת הנאשם עם העובדה שבת/1 לא הסתפק באמירה כללית לפיה הוא מנהל החברה, אלא אף ידע למסור פרטים שמטבע הדברים מצויים רק בידיעתו של מי שאמנם עוסק בניהול בפועל. עוד נטען כלפיו כי מסר שם שהחברה הוקמה על ידו ונרשמה על שם אביו לבקשתו. כשנתבקש להסביר את הדברים הנזכרים השיב: "מה שאמרתי בחקירה זה נבע מזה שאבי לא ידע איך לקבל את הדברים שקרו ואת הדברים שמוטטו אותו. אבי קיבל את החקירה קשה ואני ניסיתי להקל על אבי בכך שאמרתי מה שאמרתי בפקיד שומה". (עמ' 22 לפרוטוקול). לסיום הוסיף כי לא שיקר בחקירתו אלא כי בסך הכל ניסה להקל את הלחץ מעל אביו, בהיותו - כפי שאף אמר בת/1 - אדם מבוגר ולא בריא. 26. אחרון העיד אביו של הנאשם, עמרם. בחקירתו הראשית סיפר כי במשך שנים היה איש חינוך, עד שמאס בעבודתו ופתח מכולת וחנות לתשמישי קדושה, גם בהם מאס בשלב מסוים והחליט להשתלב בתחום היזמות והבניה. לדבריו החל לחפש יוזמות בניה, ובשלב מסוים החליט לצרף את הנאשם כאיש מקצוע ומנהל עבודה ("כי אני בעבודה לא מבין, עבודת בנייה ותכנון לא מבין, אני מבין בכספים", עמ' 25 לפרוטוקול). עוד הוסיף כי עד שנת 2003 התנהלו העסקים על מי מנוחות, עד שבשנים 2004-2005 החלו מתעוררים קשיים כספיים ולא היה לו כסף לשלם את המיסים. על האמור הוסיף כי רוה"ח הוא שייעץ לו לדחות את תשלום המיסים עוד ועוד, והוא, עמרם, קיבל את עצותיו. כאן המקום להדגיש שאף אחד מרואי החשבון של החברה (רוסו ובנימין) לא נשאל בחקירתו הנגדית אם המליץ לעמרם לדחות את תשלום המיסים, או אם הייתה לו יד בקשר לאי תשלומם במועד. 27. עמרם מסר עוד כי לנאשם לא הייתה כל נגיעה לענייני הכספים של החברה, ובתוך כך אף לא ידע ולא התעניין בכספים, שכן או לא, הועברו לרשויות המיסים. במקביל אישר עמרם כי הנאשם ידע שלחברה יש קשיים כספיים. 28. בהמשך התייחס לחקירתו ברשות המיסים וכשנשאל האם יתכן שאמר שם שהנאשם הוא המנהל הפעיל של החברה, השיב: "לא, הכוונה שלי מנהל עבודה לא מנהל כספים. אני לא הבנתי. הם שאלו ואמרתי שיש לי מנהל עבודה" (עמ' 26 לפרוטוקול). בסיום וכשנשאל מי מסר לרוה"ח את הנתונים הרלוונטיים, ענה שרוה"ח היה מסדר את הנתונים והוא - עמרם - היה "הולך וחותם כל מה שאמרו לי לעשות". (שם). מדברים אלו לא ברור, אם כן, אם חלקו של עמרם אמנם היה פורמאלי וטכני בלבד, אם לאו. 29. בחקירתו הנגדית עומת עמרם עם הדברים שאמר בחקירתו ברשות המיסים (נ/2). עיון בנ/2 מלמד כי עמרם מסר שהחברה הוקמה על שמו לבקשת הנאשם וכי הוא (עמרם) אמנם בעל המניות הרשום ובעל זכות החתימה, אך אין לו מעבר לכך כל נגיעה לניהול החברה, וכי לא פעל בה; לא ניהל אותה; לא קיבל ממנה שכר; ולא עמד בקשר עם ספקים/לקוחות/עובדים/רואי חשבון. עוד מסר שם שהנאשם מנהל את העסק בפועל ואף חותם על השיקים בשמו (של עמרם) וכי הסיבה לאי העברת התשלומים למס הכנסה נעוצה בקשיים כלכליים שאליהם נקלעה החברה כתוצאת צווי עיכוב והפסקת עבודה שניתנו לה. כשהתבקש, במסגרת חקירתו הנגדית, להסביר איך מתיישבים דברים אלו עם הדברים שמסר בחקירתו הראשית, טען כי אמר שהנאשם מנהל עבודה, והם (חוקרי רשות המיסים), פירשו זאת כמנהל החברה. בהמשך שב וטען כי הוא זה שניהל את החברה, הוא מי שחתם על השיקים ומסר את הדו"חות, והוא מי שעמד בקשר עם רואי החשבון של החברה. עוד הוסיף כי לא הובן נכון ברשות המיסים, וכי הדברים שמסר הנאשם בעצמו - לפיהם הוא שניהל את החברה - אינם נכונים ומעולם לא היו. כשנטען כלפיו כי רואי החשבון אף הם אינם תומכים בדבריו, אמר שרו"ח בנימין היה מעוניין להתנקם בו על שלא קיבל את משכורתו האחרונה וכי גם רו"ח רוסו פעל ממניעים דומים. 30. בסיום חקירתו וכשעומת עם טענת המאשימה לפיה בחרו הוא והנאשם להציג מצג מסוים עד להפיכת גזר הדין בעניינו (של עמרם) לחלוט, ולאחריו לשנות את גרסתם, כך שלא יוכל עוד להיות מואשם בעבירות החברה, שב וטען כי הוא זה שניהל את החברה לאורך כל הדרך. דיון ומסקנות 31. עיון במכלול הראיות שהוצגו בפני - ובהתעלם בשלב זה מן האמור בת/1 - מלמד כי לדברי כל הנוגעים בדבר, והנאשם ואביו ביניהם, שימש הנאשם בתקופה הרלוונטית לכל הפחות כמנהל התפעולי של החברה (אדגיש כי האמור צוין גם בסיכומי הנאשם ברחל בתך הקטנה). 32. הנאשם הבהיר היטב כי בתחילה ניהל חברה לבנייה בעצמו, במשך שנים, וכי בהמשך, עקב קשיים שונים ובהתאם להמלצת רואה חשבון, נפתחה חברה אחרת, על ידו ועל ידי אביו, אשר נרשמה על שם האחרון. עוד ציין כי הוא עצמו שימש בחברה כאחראי על כל עבודת השטח, ובכלל זה קבלת החלטות בכל הקשור לעבודה ולתכנון וכן אישור תשלומים לקבלני משנה והעברתם לידיהם. 33. אביו של הנאשם הבהיר אף הוא כי הנאשם היה אחראי על העבודה בחברה ו"היה מתעסק עם העובדים" (עמ' 26 לפרוטוקול). בתוך כך עלה מגרסתו הרושם כאילו פתח את החברה שבנדון ללא כל קשר לחברה הקודמת של בנו ולהמלצת רואה החשבון לפתוח אותה מחדש על שם אחר, ובכך נתגלעה סתירה מסוימת בין גרסאותיהם. 34. כך או כך, בהתחשב במקובץ; בהתחשב בניסיונו ארוך השנים של הנאשם בניהול חברת בנייה קודם להקמת החברה שבנדון; ובהתחשב בהצהרתו של עמרם בחקירתו הראשית כי אינו מבין דבר בבנייה, וכי משכך "הזמין" את הנאשם לעבוד עמו, הרי שניתן להבין כי חלקו של הנאשם לא הסתכם בעבודת שטח "שחורה", אלא בניהול תפעולי שוטף. 35. הוסף על כך את עדותו של רו"ח בועז בנימין, שהבהיר כי חלקו של הנאשם בניהול החברה השתרע על כל מה שקשור לבנייה, שיווק, התנהלות עסקית וגיוס עובדים, בעוד שעמרם היה אחראי על העניינים הטכניים הקשורים לנושא הכספי; ועוד הוסף על כך את עדותו של רו"ח יעקב רוסו שהוסיף וטען כי הקשר שלו עם החברה בשנים הראשונות להקמתה התנהל בעיקר מול הנאשם, וכי עמרם שימש בתפקידים טכניים בעיקר; והרי מתקבלת תמונה לפיה שימש הנאשם בתפקיד בכיר ורב השפעה בחברה. בהקשר זה אוסיף עוד כי מצאתי לקבל את דברי רואי החשבון הן משום שמצאתי אותם אמינים; הן כיוון שלמעשה עלו בקנה אחד עם דברי הנאשם ואביו; והן משום שלא התרשמתי כי השניים חברו יחדיו כדי להתנקם בעמרם, כפי טענתו בחקירתו הנגדית. עוד אדגיש כי הגם שאין חולק כי השנים הרלוונטיות לעדותו של רוסו אינן השנים בגינן הוגש כתב האישום שבנדון, הרי שעדותו זו שופכת אור על דרך ההתנהלות בחברה על דרך העקרון, ומשתלבת היטב עם שאר הראיות בתיק, כפי שתואר בהרחבה לעיל. 36. בתוך כך, כאמור, עלה כי עמרם נרשם כבעל המניות היחיד בחברה וכבעל זכות החתימה היחיד בה, והיה מי שבפועל ביצע את הסידורים הכספיים הטכניים (חתימה על שיקים ועל דו"חות; מסירתם לרשויות המס; וכיוצ"ב). בהתאם משתלבת עדותה של הגב' ששון, כי הקשר היחיד שלה עם החברה נערך דרך עמרם, וכי הוא היחיד שהכירה. עובדה זו, אין בה - נוכח מכלול הראיות - כדי לשנות מן המסקנה שהנאשם שימש בתפקיד בכיר ובעל השפעה בחברה, גם אם לא חתם על השיקים ולא היה בעל מניות בה. אדגיש בהקשר זה כי הנאשם עצמו הסביר שקיבל עצה לפתוח את החברה שבבעלותו על שם אחר, וכי כך אכן עשה, והאמור מתיישב היטב עם מכלול המתואר. 37. הנה כי כן, אין למעשה מחלוקת אשר לתפקידו של הנאשם בחברה, וזאת מבלי להזדקק להודאתו במסגרת ת/1, לפיה לאביו לא היה כל חלק בניהול החברה, והוא (הנאשם) זה שניהל אותה הלכה למעשה, על כל היבטיה. 38. טוענת איפוא ההגנה, כי הנאשם לא נכנס בגדר סעיף 224א לפקודה, בהיותו אחראי לעבודת השטח ותו לא, ולחילופין כי אם אמנם שימש כמנהל על פי ההגדרה הנזכרת, וידע על חובותיה של החברה, הרי שנקט כל האמצעים הסבירים להבטחת מניעת ביצוע העבירות. 39. סעיף 224א. לפקודה קובע כך: "חבר בני-אדם שעבר עבירה לפי הסעיפים 215-220, יראו כאשם בעבירה גם כל אדם אשר בשעת ביצוע העבירה היה מנהל פעיל, שותף, מנהל חשבונות או פקיד אחראי, נאמן או בא כוח של אותו חבר, אם לא הוכיח אחת משתי אלה: (1) העבירה נעברה שלא בידיעתו; (2) שהוא נקט בכל האמצעים הסבירים להבטחת מניעת העבירה." 40. וכך נאמר בעניינו של סעיף זה ברע"פ 26/97 לקס נ' מדינת ישראל, תק-על 98(2), 1323, מפי כב' השופט י' קדמי: "על פי לשונו, סעיף 224א אינו מגדיר עבירה, אלא "מוסיף" אחראים לביצועה של עבירה מן העבירות המנויות בו, לצידם של "המבצעים" בפועל של אותה עבירה. ... "עובד בכיר" - כשמשמעותו בסעיף 224א לפקודה - יכול לעבור "במישרין" עבירה לפי סעיף 219 לפקודה, אם הוא "החייב בניכוי" כאמור באותו סעיף. במקרה כזה אין צורך ואין מקום לפנות לסעיף 224א הנ"ל; משום שזה מדבר במי שלא ביצע בעצמו את העבירה לפי סעיף 219 הנ"ל, אלא "רק" נושא באחריות לביצועה בידי חבר בני האדם, שבמסגרתו הוא מכהן כ"עובד בכיר". יש מקום - וצורך - לפנות לסעיף 224א לפקודה, רק מקום שאחריותו של "עובד בכיר" לביצועה של העבירה לפי סעיף 219, הינה "אחריות מנהל" להבדיל מאחריות "מבצע"." וגם: "תכלית חקיקתו של סעיף 224א היתה, בין היתר, להטיל על "עובד בכיר" - כמשמעותו בסעיף זה - את ה"אחריות" לתשלום ניכויי המס לפקיד השומה על ידי "החייב בניכוי". אך זאת, לא על ידי קביעת עבירה מיוחדת, אלא על ידי קביעת "אחריות מנהלים" לאי העברת הניכוי, במקום שהגוף שבו הוא מכהן נכשל בעבירה בהקשר זה. חבר בני אדם - קרי: תאגיד - פועל באמצעות האורגנים שלו. במקום שהתאגיד מורשע בעבירה - הכשלון הוא כשלונם של האורגנים; וישנה הצדקה מלאה לראות את ממלאי תפקידי הניהול במסגרתו של התאגיד אחראים לאותה עבירה, אלא אם כן יוכיחו כי מתקיימים לגביהם "פתחי המילוט" הקבועים בסעיף 224א לפקודה." (להלן: עניין לקס"). 41. בתוך כך לא כוללת הפקודה הגדרה למיהו "מנהל פעיל". הפסיקה התייחסה בהקשר זה ל"נושא משרה" (ראו עניין לקס הנזכר), ולשאלת תכלית החקיקה ("תכליתה של החקיקה הקובעת עבירות אחריות שילוחית על נושאי משרה בתאגיד היא להעלות את רמת הזהירות של נושאי המשרה, להבטיח כי התאגיד יקיים את חובותיו לפי החוק ולמנוע מנושא המשרה לנצל את מסך ההתאגדות להפקת תועלת מביצוע העבירות תוך בריחה מאחריות.", דברי כב' השופטת (דאז) ד' בייניש, שם). 42. מכל מקום, הפסיקה קבעה שכדי להיכנס להגדרת "מנהל פעיל" לעניין סעיף 224א לפקודה אין צורך להיות "מנהל רשום" (רע"פ 9341/02 מנצורה נ' מדינת ישראל, ניתן ביום 5/11/02, פורסם ב"נבו", להלן: "עניין מנצורה", וראו גם ע"פ (מחוזי-חיפה) 2542/01 רביבו נ' מדינת ישראל, תק-מח 2003(2), 10415), וכי המבחן להיות אדם "מנהל פעיל" הוא האם אותו אדם מנהל פיזית ומעשית את ענייני החברה ויש לו שליטה על הנעשה בה. 43. עוד קבעה הפסיקה, בעניינם של בני זוג שניהלו עסק משותף, כי: "למרות שהמשיב התמקד בניהול המקצועי, ורעייתו - בניהול הכספי, יש לראות בכל אחד מהשניים "מנהל פעיל" כמשמעות המונח בסעיף 224א לפקודה... כבר נפסק, לא אחת, שלעניין המושג "מנהל פעיל", כמשמעו בסעיף האמור, אין חשיבות לאופן ולמידה שבה מתבטאת פעילותו, בין אם הוא מטפל בצדדים המקצועיים של העסק, ובין - בצדדים הכספיים." (ע"פ (מחוזי-ירושלים) 9902/05 מדינת ישראל נ' עץ בן אבו בע"מ, ניתן ביום 8/3/06, פורסם ב"נבו", ההדגשה אינה במקור). (וראו גם ת"פ (שלום-חיפה) 4126/04 מדינת ישראל נ' הנשיא מ.א.ש המרכז לאינסטלציה בע"מ, ניתן ביום 29/9/09, פורסם ב"נבו", והאזכורים המובאים שם). 44. יוצא איפוא כי גם אם הנאשם לא עסק בנושאים הכספיים באופן יום יומי, וכי הוא ואביו עסקו איש איש בתחומו, הרי שעל פי הראיות עולה כי הנאשם היה שותף פעיל להחלטות הנוגעות לחברה ויכול היה להשפיע עליהן, ובכלל זה היה אחראי הנאשם על כל הצד התפעולי של החברה, גייס עובדים, שילם לקבלני משנה, ערך פגישות עם רואה החשבון של החברה וקיבל לידיו את טיוטת הדו"חות (ראו והשוו ת"פ (שלום-ירושלים) מדינת ישראל נ' מצפה תחכמוני בע"מ, ניתן ביום 16/9/07, פורסם ב"נבו"). בהתאם מצאתי כי הנאשם נכנס לגדר הגדרת "מנהל פעיל" לצורך סעיף 224א לפקודה, חרף העובדה כי לא היה אחראי בלעדי על ענייני הכספים שלה ולא היה בעל מניותיה הרשום. 45. בצד האמור ומלבד טענה כללית כי הנאשם לא ידע ולא צריך היה לדעת על החוב לרשויות המס ולחילופין כי נקט בכל האמצעים הסבירים כדי למנוע את ביצוע העבירה, לא הוכח כי אמנם כך היה. אדגיש כי בעניין זה נקבע שהנטל להוכיח שהעבירה נעברה שלא בידיעתו או שנקט בכל האמצעים הסבירים מוטל על הנאשם (עניין מנצורה הנזכר), ואילו בענייננו לא הרים הנאשם את הנטל. 46. פועל יוצא הוא, כאמור, כי הנאשם שימש בתפקיד בכיר ואחראי בחברה, ומשכך נכנס לגדר סעיף 224א לפקודה. בהתאם ומשאין חולק בדבר ביצוע העבירות לפי סעיף 219 לפקודה, הריני מרשיעה את הנאשם בעבירות שיוחסו לו בכתב האישום שבנדון. 47. משמצאתי כי הוכחה כנדרש עובדת היותו של הנאשם מנהל פעיל בחברה ללא הצורך בהסתמכות על הודאתו במהלך חקירתו ברשות המיסים (ת/1), מצאתי להעיר בעניינה מספר הערות, הגם שבשולי הדברים. 48. טענות בדבר קבילותה של ת/1 הועלו לראשונה בסיכומי הנאשם. יובהר מיד כי מוטב היה שהיו מועלות קודם לכן, כדי לאפשר למאשימה להתמודד עימן בשלב ההוכחות. בתוך כך לא נחקר גובה ההודעה (אורי סייג) אודות ניהול החקירה במהלך חקירתו הנגדית, ואף הנאשם לא נשאל על כך במסגרת עדותו בפני. בצד האמור מלמד טופס החקירה כי הנאשם הוזהר כי דבריו עלולים לשמש כנגדו וכי אינו חייב לומר דבר, ומשכך לא ברורה הטענה בדבר הפגיעה ביידועו לגבי זכות השתיקה. מנגד אמת כי על גבי טופס החקירה לא צוין שהודעה לנאשם זכותו להיוועץ בעורך דין, אלא שגובה ההודעה לא נחקר על כך, כאמור, וגם לא הנאשם, ולבד מהטענה הכללית, לא ברור מה היו לאשורן נסיבות גביית ההודעה. 49. זאת ועוד, לא ברורה טענת ההגנה לפיה ההודאה לא נמסרה "חופשית ומרצון". בהקשר זה נטען כי הודאתו של הנאשם נבעה מלחץ נפשי קשה נוכח סברתו כי אם ימסור את האמת אודות אביו, יפגע מצב בריאותו של האחרון, שממילא היה רופף אותה שעה, והוא יאלץ לשאת בעונש בו לא יוכל לעמוד (אעיר במאמר מוסגר כי האמור אינו מתיישב עם טענות ההגנה אודות הבטחת המאשימה לעונשים קלים בלבד, ובהתאם סברתו של הנאשם כי עדיף לו להודות בתיק). המתואר מלמד כי הטענה המרכזית כנגד ת/1 היא שהודאת הנאשם נבעה מלחץ פנימי שלו. אלא שלהווה ידוע כי שאלת קבילות ההודאה נעוצה בשאלה אם הודה הנאשם כתוצאת לחץ חיצוני שהופעל עליו (טענה שלא נשמעה בענייננו) וכי השאלה אם הודה נאשם כתוצאת לחץ פנימי, עניינה במשקלה של ההודאה, אך לא בקבילותה (ראו למשל ע"פ 6679/04 סטקלר נ' מדינת ישראל, ניתן ביום 11/5/06, פורסם ב"נבו"). 50. מכל מקום, ומשמצאתי להכריע בעניינו של הנאשם ללא הזדקקות לדבריו או לדברי אביו בחקירותיהם הראשוניות ברשות המיסים, לא מצאתי צורך להרחיב מעבר לאמור בעניין זה. סוף דבר, הריני מרשיעה את הנאשם בעבירות שיוחסו לו בכתב האישום. מיסים