קראו את פסק הדין להלן על מנת להרחיב את הידע בנושא ארנונה על מעון חינוך: 1. הערעור מתייחס לנכס - מעון מצפה ים, המשמש כמעון בו מתחנכים נערים בסיכון ובמצוקה עד גיל 18 (להלן: "הנכס"). הנכס נמצא בתחום שיפוטה של עיריית הרצלייה, והוא מוחזק על ידי המערערת (להלן: "המדינה"). בין הצדדים אין מחלוקת כי הנכס הוא "מעון" כהגדרתו של מונח זה בס' 5ג(ה)(6) לפקודת מיסי העירייה ומיסי הממשלה (פיטורין) 1938 (להלן: "הפקודה"). הצדדים חלוקים על שיעור הארנונה שהמשיב רשאי להטיל על הנכס. המחלוקת מתייחסת לשני סעיפים בפקודה. 2. ס' 3 לפקודה מתייחס לשיעורי הארנונה שיחולו על נכסים המוחזקים על ידי המדינה. הסעיף קובע: "למרות כל דבר האמור בפקודת העיריות, 1934 - (א) (1) בשל נכסים בתחומי רשויות מקומיות, שחל עליהם סעיף 3(ב) תשולם ארנונה כללית, בכל שנת כספים, בשיעור הקבוע בפסקה (3) מהארנונה הכללית שהיתה משולמת ברשות המקומית אלמלא הוראת סעיף 3(ב) האמור, והכל בהתאם לסכומים ולסוגי הנכסים הנוהגים באותה רשות מקומית, באופן שלא ייקבע סיווג נפרד לנכסי המדינה, אלא אם כן נקבע בתקנות לפי סעיף קטן (ג) סיווג נפרד לנכסים כאמור; באין סיווג מתאים - יחול הסיווג הדומה ביותר. (2) בשל הנכסים האמורים בפסקה (1), לא תשולם אגרת סילוק אשפה או כל אגרה אחרת, המשולמת לרשות המקומית בידי מי שפטור מתשלום ארנונה כללית, ובלבד שסכום הארנונה הכללית בכל שנת כספים, בשל נכס מסוים מן הנכסים האמורים, לא יפחת מסכום האגרות כאמור, ששולם בפועל לרשות המקומית בשנת 1994 בשל אותו נכס, בתוספת שיעורי העדכון שנקבעו, מדי שנה, בתקנות לפי פרק ד' לחוק הסדרים במשק המדינה (תיקוני חקיקה, להשגת יעדי התקציב), תשנ"ג-1992. (3) שיעור הארנונה הכללית בהתאם לפסקה (1) יהיה - (א) לגבי נכסים שמחזיקים בהם משרד הבטחון או צבא הגנה לישראל או מטעמם, לרבות יחידות הסמך שלהם - 30%; (ב) לגבי נכסים המשמשים בתי חולים או מרפאות - 45%; (ג) לגבי נכסים אחרים - 55%. (ב) הארנונה הכללית לא תוטל על כל בנין או קרקע תפושה שהמחזיקים בהם הם הממשלה, או כל אדם אחר או מוסד אחר המחזיקים בהם מטעם הממשלה, והמשמשים לצרכי הממשלה או לצרכי כל אדם אחר או מוסד אחר המחזיקים בהם מטעם הממשלה, ושום בנין או קרקע תפושה לא ייחשבו כאילו הם משמשים לאחד מן הצרכים האלה אם המחזיק באותו בנין או באותה קרקע תפושה הוא פקיד מטעם הממשלה המשלם שכר דירה בעדם אם במישרין או בצורת ניכויים ממשכורתו". כלומר, הסעיף קובע כי בגין נכס המוחזק על ידי הממשלה או מי מטעמה, תשולם ארנונה בהתאם להוראות הסעיף. כן קובע הסעיף (ס"ק (א)(3)) את שיעורי ההנחה להם זכאית המדינה ביחס לנכסים המוחזקים על ידיה. בסעיף נקבע שיעור הנחה מיוחד לנכסים המוחזקים על ידי משרד הביטחון, שיעור הנחה מיוחד לנכסים המשמשים בתי חולים או מרפאות, ושיעור הנחה נוסף לכול יתר נכסי המדינה (הנחה של 45%). 3. סעיפים 4 ו-5 לפקודה קובעים פטורים לנכסים מסוימים, בהתאם לשימושים בהם. על הנכס דנן חל לכאורה סעיף 5ג (ה)(6) הקובע: "(ה) על אף הוראות סעיפים (א) עד (ד), לא תוטל ארנונה כללית או אגרה על שטח נכס המשמש לאחד מאלה:... (6) מעון כמשמעותו בתע"ס המספק הגנה וטיפול לילדים ולנערות בסיכון ובמצוקה. לענין זה, 'תע"ס' - הנחיות והוראות המנהל הכללי של משרד העבודה והרווחה". מדובר אם כן בסעיף המקנה פטור כולל מתשלום ארנונה בגין נכס שהוא "מעון" כהגדרתו בסעיף. 4. השאלה נושא העתירה דנן היא מה דינו של נכס המוחזק על ידי המדינה (וככזה זכאי להנחה בשיעור שנקבע בס' 3 לפקודה), והוא משמש כמעון - וככזה הוא זכאי לפטור מארנונה בהתאם להוראת ס' 5ג(ה)(6) לפקודה. טענות הצדדים 5. המדינה טענה כי ההנחה לה היא זכאית מכוח ס' 3 לפקודה, לא באה לבטל את הפטור החל על הנכס מכוח ס' 5 לפקודה, פטור הניתן לנכס בשל השימוש הספציפי שנעשה בו. המדינה טענה כי הפטור בס' 5 מתייחס לשימוש בנכס, בעוד בפטור בס' 3 מתייחס למחזיק. היא טענה כי העיקרון בדיני הארנונה הוא כי אופי המחזיק אינו גורם רלוונטי בקביעת הארנונה. הפטור בס' 5 נועד - לטענת המדינה, לשחרר מנטל הארנונה מוסדות ללא כוונת רווח המשתמשים בנכס לאחד השימושים שהסעיף קובע, כשהפטור נובע מאופי הפעילות, ללא קשר לשאלת המחזיק בנכס. 6. המשיב טען כי על נכסי המדינה חל ס' 3 וסעיף זה בלבד, ולא חלים על נכסים אלה לכן סעיפי הפטור המיוחדים הקבועים בס' 4 ו-5 לפקודה. לטענתו, הפקודה קבעה שני מסלולים שונים ונפרדים - ס' 3 לפקודה קובע שיעור הנחה לכלל נכסי המדינה, ואילו ס' 4 ו-5 מתייחסים לנכסים המוחזקים על ידי גופים אחרים שאינם המדינה, והם קובעים הנחות מארנונה במקרים מסוימים. סעיף 3 מתייחס באופן גורף לכל נכסי המדינה באשר הם. ס' 3(א) הוא תיקון ושינוי, והוא קובע כי המדינה תשלם ארנונה, אם כי בשיעורים מופחתים ומוגדרים עבור כל נכסיה. לכן, למעט ההבחנות שנקבעו בס' 3(ב) אין להידרש לשימוש הספציפי בנכסי המדינה, ולמעט שימושים שנקבעו (למשרד הביטחון או לבית חולים) לגבי יתר נכסי המדינה - העניק המחוקק הנחה אחידה בשיעור של 45%. דיון 7. המחלוקת בין הצדדים מתייחסת כאמור ליחס בין שתי הוראות חוק - ס' 3 לפקודה מחד גיסא, וסעיף 5 (ו-4) לפקודה - מאידך גיסא. ס' 3 הוא סעיף הקובע הנחה מארנונה בהתאם למיהות המחזיק בנכס - המדינה, ואילו סעיפים 4 ו-5 קובעים פטורים והנחות בהתאם לשימוש בנכס. השאלה היא האם המדינה כמחזיקה, זכאית ליהנות גם מסעיפי הפטור הקשורים למהות הנכס, וגם מסעיפי הפטור הקשורים למיהות המחזיק - קרי הסעיפים מכוחם המדינה כמחזיקה זכאית להנחה בארנונה. הצדדים התייחסו להיסטוריה החקיקתית, ללשון החוק ולתכליתו, ככלים פרשניים שיש בהם כדי לסייע ולחזק את טענותיהם. להלן נתייחס לכלים הפרשניים הללו, כדי לבחון את טענות הצדדים ולהכריע ביניהן. פרשנות מצמצמת של הפטור למדינה 8. בטרם נבחן את האינדיקציות הפרשניות השונות אליהן הפנו הצדדים, יש לבחון את שאלת הנטלים המוטלים עליהם, ואת השאלה מה צריכה להיות ההכרעה, במקרה בו יסתבר כי כפות המאזניים מעוינות. 9. המדינה הפנתה בהקשר זה בין היתר לס' 42 לפקודת הפרשנות, הקובע כי חיקוק לא בא לגרוע מזכות המדינה או להטיל עליה חובה, אלא אם כן נאמר בו במפורש. לכן, לטענתה, אם המחוקק היה מעוניין להחריג את הפטור למעונות שנקבע בס' 5ג(ה)(6) בפקודה ביחס למעונות של המדינה, היה עליו לעשות זאת במפורש. המדינה אף טענה כי אם כפות המאזניים מעוינות, יש לפטור מארנונה, לאור הכלל לפיו בדיני המס יש להעדיף פרשנות דווקנית לזכות הנישום. מנגד, טען המשיב כי ההלכה הפסוקה קבעה כי יש לפרש גם את דיני המס בפרשנות תכליתית. בנוסף, נקבע כי בין התכליות של דיני המס היא ההנחה כי המחוקק מתכוון להשיג תוצאה סבירה והגיונית, וחזקה כי תכלית החוק היא למנוע השתמטות מהמס או עקיפתו. באשר להוראות החוק הפוטרות מארנונה, נפסק כי יש לפרשן בצמצום, וכי כאשר כפות המאזניים מעוינות, יש לפרש את ההוראות לחובת הנישום. 10. אני סבורה כי במקרה בו כפות המאזניים יהיו מעוינות, יהיה מקום לקבוע כי יש לפרש את הפטור בצמצום, ולקבל את עמדת המשיב. מסקנה זו נובעת מההלכה שנקבעה בפס"ד פס"ד איגוד ערים אזור חיפה (שירותי כבאות) נ. מ. מ. קרית טבעון (בר"ם 3524/08, להלן: "פס"ד איגוד ערים אזור חיפה") בו קבע בית המשפט העליון (כב' השופט עמית) כי: "הפקודה פטרה מארנונה שימושים אחרים הניתנים בדרך כלל על ידי רשויות מקומיות, ומפוקחים ומבוקרים על ידי הממשלה, כמו מוסדות חינוך, אך לא עשתה כן לגבי שירותי כבאות, ומכלל הן נשמע לאו. ולבסוף, הן לפי דעת הרוב והן לפי דעת המיעוט בפרשת עילבון השני, יש לפרש על דרך הצמצום הקלות ופטורים בארנונה. לדעת הרוב, מאחר שמתן הקלה מתמשכת בארנונה לפלוני, משמעה הכבדה בארנונה על פלמוני, ולדעת המיעוט, נוכח המגמה לצמצם את הפטור על רקע השוויון" (ההדגשה שלי, ר. ר.). ההוראה הקבועה בס' 5ג (ה)(6) לפקודה, היא הוראת פטור מארנונה. לכן, וכעולה מפס"ד איגוד ערים אזור חיפה הנ"ל, ובין אם נלך לגישת הרוב בע"א 8558/01 המועצה המקומית עילבון נ. מקורות חברת מים בע"מ (פ"ד נז(4) 769, להלן: "פס"ד עילבון"), ובין אם נלך לגישת המיעוט באותו ענין - יש לפרש את הוראת הפטור הזו בצמצום. לטעמי, פרשנות מצמצמת משמעה פרשנות לפיה הפטור שבס' 5ג(ה)(6) לא יחול מקום בו חל על המדינה פטור אחר, הנובע מזהותה כמחזיקה של הנכס, קרי הפטור הקבוע בס' 3 לפקודה. כפי שיפורט להלן, אני סבורה כי פרשנות כזו תסייע להגברת השוויון בין המדינה לבין נישומים אחרים, ואף תסייע בחלוקה שוויונית יותר בנשיאה בנטל הארנונה בין כלל הנישומים. 11. כאמור, המדינה הפנתה אף להוראות ס' 42 לפקודת הפרשנות (נוסח חדש). סעיף זה קובע כי: "אין חיקוק בא לגרוע מכול זכות של המדינה או להטיל עליה חובה, אלא אם נאמר בו במפורש". הוראה זו זכתה לביקורת בהלכה הפסוקה. כך, בדנ"א 2687/00 עיריית חיפה נ. מדינת ישראל (פ"ד נו(4)), ציין בית המשפט העליון ביחס לסעיף זה כי: "מצטרפים אנו להערות ולביקורת שהושמעו בפסיקת בית משפט זה לא אחת, בבית המשפט שלערעור ובדברי המלומדים המובאים שם, על ההוראה האנכרוניסטית של סעיף 42 לפקודת הפרשנות שמקומה לא יכירנה בשיטתנו המשפטית, באשר היא מעניקה בעקיפין פריבילגיה יתרה למדינה.... טוב יעשה המחוקק אם ישקול גם את ביטולו או שינויו של סעיף 42 לפקודת הפרשנות". מובן כי ביטול או שינוי של ס' 42 הנ"ל לפקודת הפרשנות הם בסמכותו של המחוקק, ולא של בית המשפט. יחד עם זאת, מאחר שמדובר בסעיף חוק אנכרוניסטי, המשקף גישה מיושנת ובלתי שוויונית, יש מקום לפרש את הוראת הסעיף בצמצום. 12. לאור זאת, אני סבורה כי יש לקבוע במקרה דנן, כי הפקודה הטילה חובת תשלום ארנונה על המדינה במפורש, וכי לכן אין תחולה לס' 42 הנ"ל. הפקודה עשתה זאת בס' 3 לפקודה, בו - על פי נוסחו היום - נקבע כי המדינה חייבת לשלם ארנונה, ויחד עם זאת נקבעו גם שיעורי הפטור וההנחה שהמדינה זכאית להם בהתאם לסיווגים השונים שנקבעו בסעיף. 13. סיכומה של נקודה זו - אני סבורה כי במקרה בו כפות המאזניים יהיו מעוינות, יהיה מקום לקבל את עמדת המשיב, ולדחות את טענות המדינה. כפי שיובהר להלן, אני סבורה כי כפות המאזניים אינן מעוינות, וכי מכלול השיקולים מעידים על כך כי עמדתו הפרשנית של המשיב סבירה יותר מזו של המדינה. לשון החוק 14. הלשון - כך נפסק - היא לעולם המסגרת שבתוכה פועל הפרשן, ושאותה הוא אינו רשאי לפרוץ (ר' בג"ץ 4562/92 זנדברג נ. רשות השידור פ"דנ(2) 793, 803). לכן, תנאי מוקדם לפרשנות דבר חקיקה הוא כי "מבחינה בלשנית תוכל לשון החוק לשאת את הפרשנות המוצעת" (ר' רע"א 3527/96 4539, אקסלברד ואח' נ. מנהל מס רכוש אזור חדרה, פ"ד נ"ב(5) 385, 399). בענייננו, אני סבורה כי המחוקק לא הבהיר את כוונתו ביחס לשאלת הפטור למדינה בקשר עם נכסים המוחזקים על ידיה באופן ברור דיו - הוא לא ציין במפורש מה דינם של נכסי המדינה שסעיפי הפטור בס' 4 ו-5 חלים עליהם לכאורה. כפי שיפורט להלן, וכעולה מטענות הצדדים, הפרשנות המילולית איננה מכוונת את הקורא למסקנה ברורה וחד משמעית בשאלה שבמחלוקת. 15. מחד גיסא, יש ממש בטענת המדינה המתייחסת לס' 3(א)(1). המדינה טענה כי סעיף זה מפנה לסכום הארנונה שהיה משולם בהתאם להוראות הפקודה כולה - כולל הוראות ס' 4 ו-5, ומסכום זה נגזר האחוז המופחת שיש לשלם בגין נכסי המדינה. כלומר יש לבחון קודם כל מה היתה הארנונה שהיתה משולמת על הנכס אלמלא הוא היה נכס מדינה, ועל שיעור זה חלה ההנחה הקבועה בס' 3(ב) בפקודה. לכן, על פי הטענה, אם קיים פטור מלא על הנכס (כמו בענייננו), אז הארנונה שהיה מקום לשלם אלמלא ס' 3(ב) היא אפס, ואז השיעור המופחת מכוח ס' 3(ב) הוא כמובן אפס (ואם חלה הנחה מכוח סעיפים 4 ו-5 - הרי המדינה תהיה זכאית ל"הנחה על גבי הנחה"). מסקנה זו עולה - כך טוענת המדינה - מגישת המחוקק, אשר בקש לקבוע כי המדינה תשלם מס בהתאם לסעיפים האחרים של הפקודה, ולאחר מכן היא תהיה זכאית להפחתה שנקבעה בס' 3 בשיעור מסוים מהחיוב אותו היה משלם מחזיק אחר - לו היה מחזיק אחר מחזיק בנכס. 16. ס' 3(א) אכן קובע כי הארנונה שהמדינה תשלם, תשולם בשיעור הקבוע בס"ק (3) בהתאם לארנונה שהיתה משולמת אלמלא הוראות ס' 3(ב) "והכול בהתאם לסכומים ולסוגי הנכסים הנוהגים באותה רשות מקומית, באופן שלא ייקבע סיווג נפרד לנכסי המדינה...". מהוראה זו ניתן לכאורה להסיק כי המחוקק התכוון כי המדינה תקבל את ההנחות הקבועות בסעיף 3, לאחר כל הנחה אחרת שהיתה יכולה לקבל בהתאם ל"סוגי הנכסים" שלה. יחד עם זאת יש לציין כי ניתן להבין את הסעיף הזה כמכוון לאמור בסיפא שבו - קרי כי לא ייקבע סיווג נפרד לנכסי המדינה, וכי סיווג הנכסים המוחזקים על ידי המדינה יהיה כפי שנקבע ביחס ליתר הנכסים באותה רשות מקומית. על פי פפרשנות זו, שאף היא פרשנות מילולית סבירה, כי הסעיף לא התכוון להתייחס לפטורים שקיימים בסעיפים 4 ו-5 לפקודה, ולא התכוון להורות כי המדינה תהיה זכאית להנות גם מפטורים אלה. 17. עוד יש לציין, כטענת המשיב, כי ס' 3 לפקודה קובע ברישא שלו כי הוא חל "למרות כל דבר האמור בפקודת העיריות 1934". בהתאם לרישא הזו, הסעיף מתייחס לשיעור הארנונה המלא בפקודת העיריות, ולא לשיעורים החלקיים לאחר הפטורים שמוענקים בס' 4 ו-5 לפקודה. המחוקק לא קבע במפורש - אף שיכול היה לעשות כן - כי שיעורי ההנחה לפי ס' 3 חלים במצטבר לכול הנחה אחרת לה זכאית המדינה. 18. ענין נוסף התומך במסקנה המילולית לה טוען המשיב, היא הוראת ס' 3(ג) לפקודה. סעיף זה מקנה לשר האוצר ולשר הפנים סמכות לקבוע סיווגים נפרדים לנכסים ייחודיים של המדינה ואת שיעור הארנונה החל עליהם, אך הוא קבע כי לא תיקבע ארנונה בשיעור אפס. מהסעיף ניתן אם כן להסיק כי המחוקק בקש לשלול את האפשרות כי על המדינה תוטל ארנונה בשיעור אפס. מסקנה מילולית זו עולה בקנה אחד עם התכלית - שתתואר להלן - של התיקונים לפקודה, תכלית שנועדה להגביר את השוויון בין המדינה לבין נישומי ארנונה אחרים, באופן שהמדינה לא תופלה לטובה לעומתם. 19. המדינה הפנתה לסעיף 4 לפקודה, הפותח במילים "למרות כל האמור בפקודת העיריות 1934". לטענתה, הסעיף אינו מחריג את הנכסים הכלולים בס' 3. אילו רצה המחוקק לקבוע כי ס' 4 לא יחול על נכסי המדינה, היה עליו לציין זאת באופן מפורש. 20. אולם מנגד, הפנה המשיב להוראת סעיף 5ג' לפקודה, המתייחס לסעיפים 4 ו-5 בה בלבד, ולא לסעיף 3 בפקודה. הרישא לסעיף 5ג קובעת כי "על אף הוראות ס' 4 ו-5", כאשר הסעיף אינו מתייחס ואינו מזכיר כלל את נכסי המדינה. גם כאן יכול היה המחוקק - לו בקש לעשות כן - להפנות במפורש גם לסעיף 3 (ולא רק את סעיפים 4 ו-5), לו הוא היה מתכוון לכלול בסעיף גם את נכסי המדינה. 21. המשיב הפנה גם לדברי ההסבר להצעת החוק במסגרתה התקבל ס' 5ג לפקודה. כאשר תוקן ס' 5ג לפקודה, המדינה היתה כבר חייבת בארנונה בשיעור מופחת (לעומת המצב הקודם, בו היא היתה פטורה לחלוטין מתשלום ארנונה). דברי ההסבר להצעת החוק מיום 11.1.03, התייחסו לכוונת המחוקק בחוקקו את הסעיף. בדברי ההסבר נאמר כי "מוצע לקבוע כי בתוך פרק זמן של 4 שנים, שתחילתו בשנת 2003, תוטל על נכסים פטורים ארנונה כללית בשיעור מופחת העולה באופן הדרגתי כך שהחל בשנה הרביעית דהיינו משנת 2006 ואילך, יגיע שיעור הארנונה שתשולם כאמור לכדי 33% מהארנונה הכללית, שהיתה צריכה להיות משולמת אלמלא הוראות הפטור...". מדברי ההסבר עולה אם כן כי המחוקק בקש להחיל את הסעיף על נכסים הפטורים מארנונה, כאשר כאמור באותו מועד נכסי המדינה לא היו נכסים כאלה. 21. חיזוק אפשרי נוסף לעמדת המשיב קיים בס' 5ב לפקודה. בסעיף זה נקבע "כדי להסיר ספק" כי הסוכנות, קרן קיימת לישראל וקרן היסוד, אינם פטורים מתשלום ארנונה כללית, אלא במידה שפטור כאמור ניתן להם על פי הוראות חלק זה. המחוקק בחר אם כן להפריד בין המדינה - לבין הסוכנות וקק"ל. לגבי הסוכנות וקק"ל, הוא קבע כי הן אינן זכאיות לפטור - אלא אם כן ניתן להם פטור על פי הוראות חלק זה בפקודה. הוראה דומה ביחס לפטור "לפי חלק זה" לא קיימת לגבי המדינה. סיכומה של נקודה זו, הפרשנות המילולית של הפקודה בהתאם ללשון החוק, איננה חד משמעית. לשון החוק יכולה "לסבול" הן את הפרשנות לה טוענת המדינה, והן את זו לה טוען המשיב, והכלי של הפרשנות המילולית אינו מוביל לכן למסקנה חד משמעית. ההיסטוריה החקיקתית 22. שני הצדדים הפנו להיסטוריה החקיקתית שבחקיקת ס' 3 לפקודה, כ"תנא דמסייע" לחיזוק טענותיהם. המשיב ציין כי סעיף 3 היה במקורו סעיף בו הוענק פטור מוחלט לריבון מתשלום מיסים מקומיים. סעיפים 4 ו-5 התייחסו לנכסים אחרים, שהם בבעלות גופים אחרים שאינם הריבון. לגישת המשיב, אילו היה מדובר גם בהם בנכסי הריבון, לא היה מקום לפרטם, כי נכסי הריבון היו ממילא פטורים מארנונה מכוח ס' 3. 23. המדינה מפנה להיסטוריה החקיקתית של ס' 3(ב) בפקודה. היא טענה כי מטרת התיקון בס' 3(ב) היתה להשוות את מצב הנכסים שהוחזקו על ידי המדינה, שהיו פטורים בעבר מארנונה, למצב הנכסים המוחזקים על ידי מחזיקים אחרים. פרשנות המשיב - כך נטען - מפלה את המדינה לרעה. באשר לטענת המשיב לפיה ס' 3 נועד מלכתחילה לפטור מארנונה את כלל נכסי הריבון, ולכן התיקון חל על כל הנכסים של המדינה, טענה המדינה כי לסעיף 3 היה חריג גם בעבר - והוא לא חל על ערים שהוגדרו כ"ערי עולים". בערים כאלה נכסי המדינה היו מחויבים בארנונה, אלא אם כן חל עליהם פטור אחר לפי סעיפים 4 ו-5 לפקודה. לכן, גם כאשר הפטור לנכסי המדינה צומצם בעקבות התיקון, הוא לא בא לפגוע בפטור לפי סעיפים 4 ו-5 לפקודה. 24. אכן, מלכתחילה נועד ס' 3 לפקודה להיות סעיף הפוטר באופן גורף את המדינה מתשלום ארנונה. לו היתה המדינה פטורה עדיין לחלוטין מתשלום ארנונה, לא היה כמובן מקום לקבל את טענתה הפרשנית של המדינה לפיה יש להחיל עליה גם את הוראות ס' 4 ו-5. כל עוד היתה המדינה פטורה מתשלום ארנונה, לא היה מקום וצורך להחיל עליה הוראות פטור נוספות הנובעות ממהות הנכס. כאמור, לגישת המדינה, התיקון בס' 3(ב) נועד להשוות את מעמדה של המדינה לזה של מחזיקים אחרים. המדינה טענה כי פרשנות המשיב מביאה להפלייה שלה לרעה. אינני מקבלת את הטענה - המצב הקיים היום אינו מצב של השוואה מוחלטת בין המדינה לבין מחזיקים אחרים. גם היום, לאחר התיקון, מצבה של המדינה עדיף על פני זה של מחזיקים אחרים - משום שהיא זכאית להנחות המפורטות בס' 3(ב) לפקודה על כל הנכסים המוחזקים על ידיה, רק בזכות היותם של נכסים אלה מוחזקים על ידי המדינה. כאשר מדובר בנכסים מסוג שמחזיק אחר אינו זכאי לפטור או הנחה בגינם, מחזיק שאינו המדינה משלם על הנכס ארנונה מלאה, ואילו המדינה זכאית להנחה בשיעור משמעותי של 45%. 25. לכן, אם אכן כשיטת המדינה המטרה של תיקון ס' 3(ב) היתה להשוות את מעמדה לזה של מחזיקים אחרים, ומאחר שהמדינה עדיין זכאית להנחות בשיעור משמעותי מאוד בגין כל הנכסים המוחזקים על ידיה, הפרשנות לפיה המדינה תהיה זכאית רק לפטור המצוין בס' 3 אינה בלתי סבירה, ואין בה כדי להפלות לרעה את המדינה. אכן, במקרים מסוימים (כמו במקרה דנן), מצבה של המדינה יהיה טוב פחות מזה של מחזיק אחר - מדובר באותם מקרים בהם מהות הנכס היא כזו המזכה בפטור מלא מארנונה. במקרה כזה, מחזיק שאינו המדינה יזכה בפטור מלא, ואילו המדינה תזכה רק בהנחה חלקית. יחד עם זאת, אם המטרה היא השוואה של מצב המדינה לזה של מחזיקים אחרים, הרי העובדה שבחלק מהמקרים מצב המדינה טוב מזה של מחזיקים אחרים, ובחלק אחר - מצבה טוב פחות, מביא להשוואה אם מתייחסים לכלל הנכסים המוחזקים על ידי המדינה. לכן, ההיסטוריה החקיקתית אינה מצביעה על מסקנה חד משמעית, אולם ניתן לראות בה כתומכת בעמדת המשיב. תכלית החוק 26. כידוע, הכלי הפרשני העיקרי בו על בית המשפט לעשות שימוש לצורך פרשנות חוק, בעיקר כאשר לשון החוק איננה ברורה ואינה מכוונת למסקנה חד משמעית, הוא הכלי של ניסיון להתחקות אחרי כוונת המחוקק, תוך שהפרשן צריך לייחס למחוקק כוונה סבירה והגיונית. כך, ההלכה הפסוקה חזרה וקבעה לא אחת ביחס לכול חוק, ובכלל זה חוקי מס, כי החוק מתפרש לאור תכליתו, כאשר על הפרשן "להניח כי המחוקק בקש להטיל מס ולא ליצור פרצות, עליו להניח כי בכוונתו היא ליצור כלי יעיל ולא חסר ערך. עליו להניח כי המגמה היא ליצור מערכת סבירה וקוהרנטית" (ר' ההפניה בע"א 1194/03 פקיד שומה חיפה נ. אסתר מנו, , וכן ברק, שם בעמ' 543). 27. נקודת המוצא בהקשר זה היא ההוראה הקודמת של הפקודה, בה נקבע כי המדינה פטורה מתשלום ארנונה. ס' 3(ב) המקורי לפקודה העניק פטור מלא ל"כתר" או מטעמו (למעט ב"ערי עולים"). תפיסה זו הוכרה על ידי ההלכה הפסוקה כתפיסה - "אנכרוניסטית, ולפיה אין הכתר גורם אוון (“the king can do no wrong”)... בהתאם לתפיסה זו, מאחר שהמדינה מקדמת בפעילותה יעדים הנדרשים על ידי כלל התושבים על מנת להשיא את ה-“common good”, הוא הטוב המשותף לכלל הציבור, אין מקום להכבדה נוספת על הממשלה בדמות השתת חובת תשלום מס. על רקע תפיסה זו נקבעו הוראות דין שונות המעניקות למדנה זכויות יתר, שחלקן נמנות על ספר החוקים אף כיום, כדוגמת ההוראה נשוא דיוננו וההוראה הכללית בס' 42 לפקודת הפרשנות (נוסח חדש)..." (ר' פס"ד איגוד ערים אזור חיפה הנ"ל). יחד עם זאת, וכפי שממשיך בית המשפט העליון בענין איגוד ערים אזור חיפה וקובע: "בשנת 1993 החליט המחוקק לבטל את הפטור המלא שנקבע בס' 3(ב) לפקודה בנוסחה המקורי, ולקבוע תחתיו פטור חלקי, באמצעות הטלת שיעורי ארנונה מופחתים (תוקף הביטול נדחה עד לשנת 1998). השינוי נעשה בדרך מסורבלת במסגרת הוראת סעיף 3(א) לפקודה, ולא בביטול או תיקון הוראת סעיף 3(ב) לפקודה, כך שהדרך לקבל פטור חלקי לפי סעיף 3(א) לפקודה, עוברת דרך סעיף 3(ב) לפקודה ועל המחזיק בנכס להראות כי הוא מחזיק 'מטעם הממשלה' ולצרכיה". 28. בענייננו, בקש המחוקק במסגרת התיקון לסגת מהגישה האנכרוניסטית הקודמת, תוך ניסיון להגביר את השוויון בין המדינה לבין יתר הנישומים המשלמים ארנונה. כך עולה גם מחוות דעתו של כב' הנשיא ברק בפס"ד עילבון שנזכר לעיל (כב' הנשיא ברק היה דעת מיעוט באותו פסק דין). כב' הנשיא ברק התייחס למגמה הקיימת לצמצום חסינות המדינה, והחלת דין שווה עליה - כמו על כל אזרחיה - בכול תחומי המשפט, ובכלל זה בתחום המס. 29. כפי שהובהר לעיל (בפרק המתייחס להיסטוריה החקיקתית), אני סבורה כי לצורך קידום התכלית של הגברת השוויון בין המדינה לבין יתר הנישומים, הרי כל עוד המדינה מוסיפה ליהנות מהנחות משמעותיות בארנונה, הנובעות רק מהעובדה כי היא זו המחזיקה בנכסים, יש להעדיף את הפרשנות המוצעת על ידי המשיב על פני זו המוצעת על ידי המדינה. רק כך יוגבר השוויון - שכן המדינה תוסיף אמנם ליהנות מהנחות מכוח ס' 3 לפקודה, אולם היא לא תהיה זכאית להנחות נוספות מכוח סעיפי הפטור האחרים, הנחות הנובעות ממהות הנכסים ולא ממיהות המחזיק בהם. במילים אחרות, מתן אפשרות להמדינה ליהנות מ"שני העולמות" (הן זה של ס' 3 והן זה של ס' 4 ו-5) - פוגע במגמה להגביר את השוויון בינה לבין נישומים אחרים (וזאת בניגוד לטענת המדינה לפיה קבלת עמדת המשיב תביא להפלייתה לרעה לעומת נישומים אחרים). 30. המדינה הוסיפה וטענה כי ס' 5 פוטר מארנונה נכסים שיש אינטרס ציבורי בהקמתם. לטענתה, הקיים צורך לעודד גופים להקים נכסים אלה, המשמשים ככלל את כלל האוכלוסיה ומיטיבים עמה - אך אין בהם רווח ישיר לבעליהם. הפטור מארנונה, כך נטען, נועד לתמרץ גופים שונים, ובכלל זה את המדינה, להקצות משאבים להקמת מוסדות כאלה. לגישת המדינה, רוב הנכסים המנויים בס' 4 ו-5 לפקודה מוחזקים מטבעם בידי המדינה. אני סבורה כי אין לקבל את הטענה. ראשית, לא ברור כי רוב הנכסים המנויים בס' 4 ו-5 לפקודה מוחזקים דווקא על ידי המדינה - הסעיף מתייחס בין היתר למסודות חינוך ומעונות יום, שלא בהכרח מוחזקים על ידי המדינה, אלא על ידי רשויות מקומיות. (ור' בפס"ד איגוד ערים אזור חיפה, שם התייחס בית המשפט לסעיפי הפטור, וקבע כי מדובר בשימושים הניתנים בדרך כלל על ידי רשויות מקומיות). 31. מעבר לכך, אינני סבורה כי יש לקבל פרשנות לפיה הפטור נועד "לתמרץ" את המדינה להקים מוסדות כדוגמת המוסדות המנויים בסעיפי הפטור. המדינה איננה גוף ששיקוליו ביחס לאופן הוצאת הכספים שלו, הם שיקולים של השאת רווחים. המדינה היא גוף שמטרתו היא לפעול לטובת האזרחים בה. לכן, השאלה האם יש מקום להקים מוסד כגון המוסד דנן, לא תוכרע על ידי המדינה בהתאם לשאלה האם המדינה תהיה זכאית לפטור מארנונה בקשר עם המוסד אם לאו. יתרה מזאת, באשר למוסד כמו המוסד המתנהל בנכס דנן, זהו מוסד שאינו משרת דווקא את תושבי הרשות המקומית בה הוא נמצא - אלא הוא מוסד המשרת את תושבי המדינה כולה (ויתכן שמטעם זה מדובר במוסד ממשלתי ולא במוסד שהוקם ומוחזק על ידי הרשות המקומית). משמעותה האופרטיבית של קבלת עמדתה של המדינה, תהיה אם כן כי תושבי הרשות המקומית (במקרה דנן - הרצלייה) יסבסדו עבור תושבי המדינה כולה את השירות, שהוא שירות שנועד לתושבי המדינה כולה. זאת משום שאם המדינה תהיה פטורה מארנונה, יצטרכו תושבי הרשות המקומית לשאת בארנונה בשיעור גבוה יותר (ר' עמדת הרוב בפס"ד עילבון שנזכר לעיל, ממנה עולה שמתן הקלה מתמשכת בארנונה לפלוני - משמעה הכבדה בארנונה על פלמוני). אין לטעמי סיבה להעדיף פרשנות ממנה עולה כי המדינה תהיה פטורה מארנונה בקשר עם נכס המוחזק על ידיה, שמתיימר לתת שירות לכול תושבי המדינה. המדינה כאמור אינה זקוקה לתמריצים כלכליים כדי לקיים שירותים שהציבור זקוק להם, ועל כל פנים, אין זה סביר בעיני כי תמריצים אלה יינתנו לה "על חשבונם" של משלמי הארנונה ברשות מקומית מסוימת, שבה במקרה בחרה המדינה למקם את המוסד המעניק את השירות. 32. כפי שצוין לעיל, המדינה טענה קבלת פרשנות המשיב משמעה כי היא מופלית לרעה. כאמור, אני סבורה כי אין לקבל את הטענה. מקובלת עלי בהקשר זה עמדת המשיב לפיה ס' 3 לפקודה מקנה למדינה שיעורי הנחה מפליגים עבור כלל הנכסים המוחזקים על ידיה, ללא אבחנה וביחס לכול שימוש. ביחס לרוב הנכסים הללו, יתר הנישומים משלמים ארנונה בשיעור מלא. כלומר, המדינה זוכה לזכויות יתר כאשר בוחנים את ההסדר המתייחס לכלל נכסיה במבט רחב. לכן, טענתה ביחס להפלייתה - אינה במקומה. 33. המשיב טען כי מעמדת המדינה עולה מסקנה שהיא בלתי סבירה וגם יוצרת סרבול והכבדה. מגישת המדינה עולה, כך נטען, כי היא זכיאת ל"הנחה על גבי הנחה". המחוקק לא קבע כי למדינה יש זכות כזו, באופן מפורש. המשיב הוסיף כי מעמדת המדינה עולה כי לצורך קביעת שיעור הארנונה שחל על נכס של המדינה, יש לבחון קודם כל האם הנכס זכאי להנחה בהתאם לסעיפים 4 או 5 לפקודה. אם מדובר לצורך הדוגמה באולם ספורט בבסיס צבאי, יש לחייב אותו תחילה בארנונה מופחתת על פי שיעורי החיוב המדורגים שנקבעו בס' 5(ח) לפקודה. על שיעורים אלה, יש להוסיף הנחה נוספת בהתאם לס' 3 לפקודה, ביחס לנכס של משרד הביטחון. שיעורי הארנונה בהם יחויב הנכס יהיו נמוכים בצורה בלתי סבירה, וחישוב הארנונה יהיה מכביד ומסורבל. המדינה טענה בהקשר זה, כי במקרה דנן נושא ה"סרבול" והנושא של הנחה על דבי הנחה, אינו מתעורר, משום שהנכס זכאי לפטור מלא מארנונה. בנוסף היא טענה כי, בצו הארנונה של עיריית הרצלייה, נקבע כי אם מאן דהוא זכאי למספר הנחות על פי הצו, הוא יהיה זכאי רק להנחה הגדולה מביניהן. עוד הוסיפה המדינה כי אף שהחוק תוקן לפני כעשור, לא התעוררה בעיה כמו זו שהמשיב טוען לה. 34. אני סבורה כי טענות אלה אין בהן כשלעצמן כדי להטות את הכף לכאן או לכאן. אכן, עמדת המדינה היתה עשויה ליצור סרבול ומתן הנחות בשיעורים בלתי סבירים לנכסי המדינה. יחד עם זאת, אם אכן היה מקום לקביעה כי המדינה זכאית רק להנחה הגדולה מבין כל ההנחות להן היא זכאית - בעיה זו לא היתה מתעוררת. 35. עוד יש לציין כי המדינה טענה כי קיים עיקרון לפיו מהות המחזיק אינה שיקול בקביעת ארנונה. אינני מקבלת את הטענה משום שבמקרה דנן, אין חולק כי המחוקק קבע הסדר מכוחו הוענקה למדינה הנחה ניכרת מארנונה רק בזכות היותה המדינה. בהקשר זה יש כמובן משמעות למיהות המחזיק, במסגרת ההסדר שיש בו כדי להיטיב עם המדינה. 36. לכן, לאור כל האמור לעיל, אני סבורה כי יש לקבל את הפרשנות המוצעת על ידי המשיב. הטעם העיקרי לכך הוא משום שבדרך זו יוגבר השוויון בין המדינה לבין יתר הנישומים ברשות המקומית, וזאת בהתאם למגמה המודרנית שאף המחוקק שותף לה, שלא להפלות את המדינה לטובה, ולא לתת לה זכויות יתר שניתנו לה על פי המצב החוקי הקודם. אני דוחה את הערעור. אני מחייבת את המדינה לשאת בהוצאות המשיב בקשר עם הערעור בסכום כולל של 20,000 ₪. ארנונהדיני חינוך