קראו את פסק הדין להלן על מנת להרחיב את הידע בנושא טענת הסכם ניהול פיקטיבי כדי להתחמק מתשלום ארנונה: 1. ערעור על החלטתה של ועדת הערר לענייני ארנונה כללית שליד עיריית תל אביב יפו (להלן: "ועדת הערר") מיום 31.8.09. עניינו של הערעור הוא בנכס המצוי ברחוב הצפירה 17 בתל אביב, הידוע כגוש 6976 חלקה 205 תיק ארנונה מספר 0468-170 (להלן: "הנכס"). המערערות הן בעלות הנכס. ביום 25.1.2000, התקשרו המערערות עם חברת חן ראד ניהול מבנים בע"מ (להלן: "החברה") בהסכם (להלן: "הסכם הניהול"), בו הוסכם כי בעלות הנכס "יעמידו את הבנין לרשות החברה, על מנת שתנהל אותו עפ"י הסכם זה, מתאריך חתימת הסכם זה ועד ליום 31.12.2004, וזאת בכפוף ובהמשך להסכמים קודמים בין בעלי הנכס לבין החברה" (ס' 1 להסכם). הצדדים הודיעו לעירייה על הסכם הניהול, והעירייה רשמה את החברה ברישומיה כמחזיקת הנכס. הנכס הוא בנין משרדים בו קיימות יחידות שונות, שהושכרו במהלך השנים לשוכרים שונים על ידי החברה. כאשר הושכרו יחידות בנכס לשוכרים, נמסרה על כך הודעה לעירייה, והשוכרים נרשמו כמחזיקים ביחידות ששכרו. 2. ביום 17.12.07 הודיע המשיב למערערות כי הוחלט לצרף אותן כמחזיקות בנכס, וזאת - החל משנת 2000. המערערות הגישו השגה למשיב על החלטה זו, השגה שנדחתה בהחלטת המשיב מיום 31.3.08. על החלטת המשיב הוגש ערר לוועדת הערר. ועדת הערר דחתה את טענתן של המערערות. היא קבעה כי היא התרשמה שהחברה נולדה כדי להתחמק מתשלום ארנונה, וכי לא ניתן לתת לכך יד. המשיב היה רשאי - לגישתה של ועדת הערר, להרים את מסך ההתאגדות, ואף לקבוע כי ההעברה לחברה היתה פיקטיבית. על כל פנים, כך נקבע, תוקפו של חוזה הניהול פג ביום 31.12.04. על החלטה זו של ועדת הערר, הוגש הערעור הנוכחי. 3. המערערות טענו כי המשיב הכיר בכך שהחברה היא המחזיקה בנכס במשך שנים רבות. לטענתן, לא היה כל שינוי נסיבות שהצדיק את צירוף שמן כמחזיקות בנכס, ועל כל פנים, המשיב לא הביא כל ראיות ביחס לכך. המשיב השיב לערעור. לטענתו, בית המשפט צריך להימנע מלהתערב במסקנותיה העובדתיות של ועדת הערר, ואין מקום לשנות את החלטתה כל עוד ההחלטה אינה חורגת ממתחם הסבירות. עוד טען המשיב כי רישומה של החברה כמחזיקה מקורו בטעות, שהסתברה לעירייה לאחר בדיקת המסמכים, שכן תכלית הסכם הניהול בין בעלי הנכס לבין החברה היתה העברת ניהול הנכס מול השוכרים לחברה כחברת ניהול. החברה לא החזיקה בנכס, לא שכרה אותו לצורך החזקה פיזית שלו, והמערערים לא הוכיחו אחרת. לגישת העירייה, החברה נועדה להתחמקות ממס, כפי שעולה ממסקנותיה של ועדת הערר. 4. בישיבת בית המשפט מיום 10.1.11, נקבע כי על הצדדים לסכם טענותיהם בכתב. לאחר שהמערערים הגישו סיכומים מטעמם במסגרת הערעור הנוכחי, הגיש המשיב בקשה לצירוף ראיות נוספות. מדובר בראיות מהתיק בו מתנהלים הליכי הפירוק של החברה, תיק פש"ר 2561/07 (להלן: "תיק הפש"ר") . בהחלטה מיום 2.5.11, הותר למשיב לצרף את כראיות את הבקשה למתן הוראות מיום 2.9.10 בתיק הפש"ר, ואת התגובה לבקשה זו של המערערים (שתכונה להלן: "התגובה בתיק הפש"ר"). לאור ההחלטה, הותר לצדדים להגיש תוספת לסיכומים שהם הגישו. טענות הצדדים 5. המערערות הגישו סיכומים וסיכומי תשובה מטעמן. הן טענו כי ההסכם ביניהן לבין החברה הוא הסכם שכירות ולא הסכם ניהול. המערערות טענו כי טעתה ועדת הערר כאשר קבעה שמנהל הארנונה מוסמך להרים את מסך ההתאגדות. לטענת המערערות, הקביעה כי החברה הוקמה כדי להתחמק ממס, נקבעה על סמך "התרשמות" של הוועדה, ואין די בכך. המערערות טענו כי מנהל הארנונה לא טען כי הסכם הניהול בין החברה לביניהן היה הסכם פיקטיבי. הצדדים פעלו לפי הסכם זה בעבר, והעירייה קבלה בעבר תשלומים מהחברה מכוחו. על כל פנים, הקביעה לפיה הסכם הניהול הוא פיקטיבי איננה - לגישת המערערות - בסמכותו של מנהל הארנונה. לו בקש מנהל הארנונה לקבוע כי הוא אינו מוכן עוד לרשום את החברה כמחזיקה - היה עליו לזמן את המערערות ואת החברה בפניו לשימוע. מאחר שהעירייה לא מחקה את רישומה של החברה כמחזיקה בנכס, מדובר בהודאה כי החברה היא בעלת הזיקה הקרובה ביותר לנכס. 6. המערערות הוסיפו וטענו, כי על נישום חלה חובה להודיע על חדילת חזקה, אך לא להודיע על המשך חזקה. הרשות אינה רשאית להחליף את זהות החוכר כנישום, על עוד הסכם השכירות הוא תקף, ולא בוטל. המערערות טענו כי יש לדחות טענות שהעירייה העלתה אותן לראשונה במסגרת הערעור, כגון הטענה לפיה חיובה של החברה במקום המערערות הית בטעות. זו אינה טענה נכונה, בין היתר משום שהעירייה לא מחקה את רישומה של החברה כמחזיקה. עוד נטען כי אין ממש בטענה כי תקופת השכירות הסתיימה. המערערות טענו עוד, כי לא ניתן לרשום כמחזיקים בנכס "נישומים חליפיים". לטענתן, על פי כל המבחנים המקובלים בהקשר זה בפסיקה, בעל הזיקה הקרובה ביותר לנכס היא החברה, שכן היא יכולה לגבות דמי שימוש על השימוש בו; היא זו שיכולה לפקח על השימוש ולהגביל אותו; והיא הנהנית משירותי הרשות. עוד נטען כי הופר עיקרון ההסתמכות - שכן המערערות הסתמכו על כך שהמשיב נתן להן להרגיש במשך שנים כי החברה היא המחזיקה בנכס, והוספתן כמחזיקות מהווה פעולה שלא בתום לב של המשיב, שפגעה בזכות הקניין של המערערות. 7. בהתייחס לטענת המשיב לפיה החברה חדלה לנהל את הנכס משנת 2002, והעבירה את הניהול בו לחברת מרום פאר נדל"ן בע"מ (להלן: "חברת מרום פאר"), טענו המערערות כי ממסמכים שהם צירפו, עולה כי החברה המשיכה להחזיק בנכס ולפעול בו גם אחרי שנת 2005, המשיב ידע זאת, וקבל את הודעות החברה כשוכרת ומחזיקה בנכס. מסקנה זו נובעת, לטענתן, מחשבונות הארנונה בגין היחידות השונות בנכס משנת 2005 ועד שנת 2007, כאשר הודע לעירייה כי שוכרים של יחידות בנכס עזבו אותן, היא רשמה את החברה כמחזיקה ביחידות אלה. המערערות הפנו למסמכים נוספים, מהם עולה כי החברה פעלה פעילות עסקית לגיטימית, ובין היתר לחשבוניות שהעבירה החברה לחברת מרום פאר, בגין השתתפות בהוצאות משנת 2007, ומסמכים נוספים. אין גם מקום לקבל את הטענה כי החברה היתה צינור בלבד לגביית דמי השכירות משוכרי היחידות, וכי היא היתה חברת ניהול של הבנין ולא שוכרת שלו. מהדוחות הכספיים של החברה עולה כי היא קבלה "דמי שכירות ואחזקה". מסקנה דומה עולה גם מהסכם שכירות בין החברה לבין חברת פלאפון. המשיב קבל במהלך השנים הודעות של החברה על חוזי שכירות שנחתמו בינה לבין שוכרים שונים ביחס ליחידות שונות בנכס. 8. באשר לטענות המשיב בהתייחס לעמדת המערערות בתגובה בתיק הפש"ר (שהוגשה במסגרת הראיות הנוספות), טענו המערערות כי הטענות הנובעות מהראיות הנוספות שהמשיב צירף, מהוות הרחבת חזית אסורה. באשר לתגובה בתיק הפש"ר עצמה, נטען כי המשיב לא חקר את המצהירים שהגישו תצהירים במסגרת תגובה זו, והוא לא חקר את המצהירים במסגרת ההליך הנוכחי. הניסיון להסיק מסקנות מכתבי בית דין שונים שנוסחו על ידי עורכי דין שונים, שנתמכו בתצהירים של אנשים שונים והתייחסו לעניינים נקודתיים הוא - לגישת המערערות לא ראוי, ולא מתאים למי שמוטלת עליו חובה לנהוג בתום לב ובהגינות. חובת ההגינות מחייבת את המשיב כרשות מנהלית שלא לדחוק את המערערות לפינה בה יקשה עליהן להתגונן. המערערות טענו עוד, כי הבקשה למתן הוראות בתיק הפש"ר היא כתב טענות ממנה עולה כי החברה היא השוכרת של הנכס, והיא הזכאית לקבל את דמי השכירות המשולמים בגינו. באשר לתגובה בתיק הפש"ר, נטען כי זהו כתב בית דין ולא ראיה, והתצהירים שתמכו בתגובה אף הם אינם ראייה בהליך הנוכחי. בכתבי בית הדין ישנם נתונים עובדתיים חדשים שאינם רלבנטיים להכרעה במחלוקת דנן, המתייחסת לשאלה מיהו הנישום אותו יש לחייב בארנונה - האם זו החברה בלבד או שניתן לצרף אליה גם את המערערות. מהתגובה בתיק הפש"ר, עולה הרקע שהוביל לקריסת החברה ולהקמת חברת מרום פאר, השוכרת את הנכס היום. עניינים אלה אינם משליכים על ההכרעה במחלוקת. 9. עוד נטען כי המשיב גרם לנזק משמעותי למערערות בכך שהוא נמנע במשך שנים רבות מלגבות את חובות החברה. המידע שהיה בפני המשיב לא אפשר לו לקבל החלטה על צירוף נישומים יחד ולחוד. הוא לא הצביע על שיתוף כלשהו בין המערערות לבין החברה או על הברחת נכסים וכד'. 10. המשיב הגיש סיכומים וסיכומי תשובה במטעמו. הוא טען כי המערערות נהגו בחוסר ניקיון כפיים, משום שהם טענו טענות עובדתיות סותרות בשני הליכים משפטיים שונים. כך, בהליך הנוכחי, טענו המערערות כי החברה החזיקה בנכס לאורך כל התקופה אליה מתייחס הערעור, וכי היא עודנה מחזיקה בו. מנגד, במסגרת התגובה לפש"ר טענו המערערות כי החברה הפסיקה לנהל את הבנין כבר בשנת 2002, בהדרגה עד להפסקה המוחלטת של פעילותה בשנת 2006. אין שום דרך - כך נטען - ליישב בין הטענות הסותרות הללו, ויש לדחות לכן את טענותיהן בערעור. 11. עוד טען המשיב, כי לא ניתן לתת אמון בגרסתן של המערערות, ואף ועדת הערר לא נתנה בה אמון. הנטל להוכחת הטענות בערר מוטל על המערער. המערערות דנן לא הרימו את הנטל, שכן הן לא הציגו ראיות לחיזוק טענתן כי החברה החזיקה בנכס - כגון קבלות על תשלומים מהחברה או דוחות לרשויות המס. לאחר שנת 2004, משפג תוקפו של ההסכם עם החברה, לא הוצגו לוועדה ראיות בדבר התקשרות עם החברה. על פי התגובה בתיק הפש"ר הוחלט כבר בשנת 2002 על הפסקת ניהול הנכס על ידי החברה, והניהול הועבר בהדרגה לחברת מרום פאר, עד שהחברה הפסיקה את פעילותה בשנת 2006. המשיב טען כי הרישום של הנכס על שם החברה נועד רק כדי להתחמק מארנונה. החברה נועדה לכול היותר לשמש חברת ניהול של הנכס, כדי להתקשר עם הדיירים בשם המערערות ולדאוג לתחזוקת הנכס. החברה לא שכרה את הנכס מהמערערות. כך עולה גם מהתגובה בתיק הפש"ר, כי החברה נועדה לפעול מטעם המערערות מטעמי מס, כאשר הזכות לקבל את דמי השכירות היתה של המערערות ולא של החברה. בהסכם הניהול נקבע כי בעלי הנכס ממנים את החברה לטפל בכול הקשור להשכרת הבנין והפעלתו, והם מייפים את כוחה של החברה לבצע עבור ובשם בעלי הנכס את פעולות השכרת השטחים. 12. המשיב טען כי חיוב המערערות למפרע הוא מוצדק במקרה זה, שכן המערערות חברו יחד עם החברה כדי להתחמק מתשלום הארנונה. לכן, ההסתמכות שלהם איננה לגיטימית, והם הותירו את החיוב בספרים על שם החברה, אף שהם העבירו את הסמכות לנהל את הבנין לחברת ניהול אחרת. גם בהעדר הודעה על חדילת חזקה, מוסמכת העירייה לחייב את הבעלים בנוסף למחזיק של הנכס. המשיב טען כי המערערות העלו במסגרת הערעור טענות חדשות, המהוות שינוי חזית שאין להתירו. מדובר בטענה נגד חיוב החברה יחד עם המערערות, הטענה נגד החיוב בריבית והטענה לחיובה של חברת מרום פאר. 13. המשיב טען כי אין מקום לאפשר למערערות לצרף ראיות נוספות לסיכומים מטעמן, משום שמדובר בראיות ישנות שהיו בידי המערערות עוד כאשר התקיים ההליך בפני ועדת הערר. אלה ראיות שהיה בהן, לגישת המערערות, כדי להוכיח כי החברה החזיקה בנכס, ולכן היה מקום להגישן עוד בשלבים הקודמים. עוד נטען כי אין מקום לאפשר למערערות להציג ראיות העומדות בסתירה להודאת בעל דין שלהן בהליך הפירוק. בהתייחס לראיות עצמן, טען המשיב כי אין בהן כדי להוכיח את טענות המערערות. באשר לטענה לפיה המשיב העלה בסיכומיו טענות חדשות, טען המשיב כי אין מדובר בטענות חדשות אלא בטענות הנוגעות לקו הטיעון העיקרי של המערערות, לפיה החברה החזיקה בנכס לאורך כל התקופה נושא הערעור. עוד נטען כי לאחר שבית המשפט התיר את הגשת הראיות הנוספות, המשיב רשאי להעלות טענות המתבססות עליהן. דיון 14. מספר עניינים שנויים במחלוקת בין הצדדים. ראשית, קיימת בין הצדדים מחלוקת בשאלה האם החברה היתה בעלת הזיקה הקרובה ביותר לנכס בתקופה הרלוונטית, או שמא היו המערערות בעלות זיקה לנכס, שדי בה לצורך המסקנה כי היה מקום לראות אותן כמחזיקות בנכס לצורך חיובן בארנונה. במסגרת זו חלוקים הצדדים ביניהם בין היתר בשאלת משמעות הסכם הניהול בין החברה לבין המערערות (האם מדובר בהסכם ניהול או בהסכם שכירות), ובשאלת מטרת ההסכם - והאם הוא נועד להתחמקות ממס על ידי המערערות. שאלה נוספת הנגזרת משאלה זו, היא האם, בהנחה שהמערערות היו המחזיקות בנכס כבר משנת 2000, היה המשיב רשאי לשנות בדיעבד את רישום המחזיקים בנכס, כדי לתקן את הטעות שחלה לגישתו ברישום, ולהוסיף את המערערות כמחזיקות נוספות בנכס. כן מתעוררת שאלת סמכותו של מנהל הארנונה לקבוע כי יש מקום להרים את מסך ההתאגדות מעל החברה או לקבוע כי הסכם הניהול הוא הסכם פיקטיבי, שלא נועד אלא כדי לאפשר למערערות כמחזיקות בו. שאלה נוספת מתייחסת לראיות הנוספות ולמשמעותן ביחס לטענות המערערות בהליך הנוכחי, לאור טענת המשיב בדבר חוסר ניקיון הכפיים של המערערות. שאלות אלה יידונו בפירוט להלן. על מי חלה החובה לשלם ארנונה? 15. כידוע, קבע ס' 274ב לפקודת העיריות [נוסח חדש] כי העירייה זכאית להטיל ארנונה על נכסים שאינם אדמת בנין, וכי הארנונה תשולם על ידי ה"מחזיק" בנכס. בס' 1 בפקודת העיריות מוגדר מחזיק כ"אדם המחזיק למעשה בנכס כבעל או כשוכר או בכול אופן אחר, למעט אדם הגר בבית מלון או בפנסיון". מיהו ה"מחזיק למעשה" בנכס? ברע"א 422/85 חברת בית גן להשכרה נ. עיריית תל אביב יפו (פ"ד לט(3) 341, קבע כב' הנשיא שמגר כי: "אם יש גם 'בעל' וגם 'שוכר', הרי הכוונה היא, כי כמחזיק לצורך החובות והזכויות שבפקודה ייחשב זה מבין השניים, שהוא, במערכת הנסיבות שנוצרה, בעל הזיקה הקרובה יותר לבניין, והחובה לשלם, למשל, ארנונה כללית תחול אז על השוכר, למרות שיש לדירה, כמובן, גם בעל. המחוקק ביקש להדגיש, כי בנקטו את הביטוי 'מחזיק' אין הוא מתכוון דווקא למי שמוקנות לו הזכויות המשפטיות המקיפות ביותר לגבי הנכס, אלא למי שהוא - יחסית כמובן - בעל הזיקה הקרובה ביותר אל הנכס. זיקתו של הבעל לנכס, לצורך עניין זה, יכולה להידחק למקום שני, אם יש שוכר או בר-רשות או מחזיק באופן אחר, אולם היא שרירה וקיימת וראשונית, כאשר אין גורם חוצץ, כאמור, והבעל נשאר בגפו מול הרשות. (ההדגשה שלי, ר.ר.)" כלומר, בהתאם להלכה הפסוקה, יש לבחון מי מבין בעלי הזיקות לנכס (בעלים, שוכר בר רשות וכד') הוא "בעל הזיקה הקרובה ביותר" אליו, והוא שיחוייב בתשלום הארנונה. 16. כאשר ישנם מספר גורמים שעשויים להחשב כ"מחזיקים" בנכס, הרי כדי להכריע מי מביניהם הוא בעל הזיקה הקרובה ביותר לנכס, יש לבחון "מי מביניהם מקיים את מבחן מירב הזיקות לנכס. אין מדובר במבחן טכני-כמותי, אלא בניתוח מהותי של הזיקות, אשר במסגרתו יש ליתן משקל יתר לאותן זיקות המשקפות שימוש בנכס והנאה משירותי הרשות הלכה למעשה. זאת נוכח הרציונל שבבסיס הטלת הארנונה ונוכח מדרג המחזיקים האפשריים אשר פורטו בפסיקה כפועל יוצא מאותו רציונל. ודוק, אין להוציא מכלל אפשרות כי במקרה נתון יאותר יותר מ'מחזיק' אחד בנכס לצורכי ארנונה" (ר' רע"א 9813/03 מדינת ישראל - משרד הבריאות נ. עיריית ראשון לציון, ). בבר"מ 7856/06 איגוד ערים איילון (ביוב, ביעור יתושים וסילוק אשפה) נ. המועצה האזורית חבל מודיעין, , קבע בית המשפט העליון כי "ההחזקה לצורך החיוב בארנונה מתאפיינת, ככלל, ביכולת השליטה של האדם בנכס, והיכולת לנצל את הנכס לצרכים שונים". 17. לכן, כדי לברר מיהו המחזיק בנכס דנן, היה מקום לברר מי הוא בעל הזיקה הקרובה ביותר לנכס - האם מדובר בחברה, או שמא במערערות. שאלה זו צריכה להיות מוכרעת בהתאם לזכויות שהועברו לידי החברה מכוח הסכם הניהול בינה לבין המערערות. בהקשר זה מקובלות עלי טענות המערערות לפיהן מלשונו של ההסכם עולה כי הסכם הניהול העביר לידי החברה את מירב הזיקות, באופן שהיא - ולא המערערות - היתה (כל עוד לא שכר מאן דהוא אחר יחידות בנכס) - בעלת ה"זיקה הקרובה ביותר לנכס", ובעלת היכולת לשלוט בנכס ולנצלו לצרכים שונים. אני סבורה כי עיון בהסכם הניהול מעלה כי החברה היא אכן בעלת מירב הזיקות לנכס. כך, החברה היא זו שהתקשרה עם השוכרים השונים בהסכמי שכירות על היחידות השונות בנכס, היא זו שיכלה לגבות מהם דמי שכירות, היא היתה בעלת הסמכות לפקח על השימוש בנכס, והיא נהנתה באופן יחסי יותר מאשר המערערות משירותי העירייה. לכן, בין החברה לבין המערערת, זיקתה של החברה לנכס מכוח הסכם הניהול היתה לכאורה גדולה יותר, והיא היתה לכן זו שהיתה חייבת בתשלום הארנונה בגינו. 18. ועדת הערר בהחלטתה לא קבעה קביעה שונה ביחס לטיב זכויות החברה בנכס מכוח הסכם הניהול. יחד עם זאת, ועדת הערר בהחלטתה נושא הערעור דחתה כאמור את הערעור, וקבעה כי היא התרשמה שהחברה כחברת ניהול לנכס נולדה לעולם כדי לחמוק מתשלום ארנונה. ועדת הערר קבעה כי היא אינה יכולה לתת יד ל"מהלך מתוכנן כזה" שיש בו משום ניצול לרעה ואף יותר. המשיב רשאי היה לכן, לגישתה, להרים את המסך בחברה, ואף לקבוע כי ההעברה לחברת הניהול היא פיקטיבית ולא אמיתית. 19. אני סבורה כי למנהל הארנונה לא היתה סמכות לקבוע כי יש להרים את מסך ההתאגדות בחברה, כפי שיובהר להלן. לכן, אין למעשה קביעה עובדתית בהחלטתה של ועדת הערר ביחס לשאלה מה הוא אופי הזכויות של החברה בנכס לאור הסכם הניהול, והאם ניתן - לאור הסכם זה - לראות את החברה כבעלת מירב הזיקות לנכס, וככזו - כמחזיקה בו לצורכי ארנונה. תיקון הרישום בדיעבד 20. כפי שהובהר בפסק דין זה לעיל, מלכתחילה נרשמה החברה - ולא המערערות - כמחזיקה הבלעדית בנכס לצורכי ארנונה בספרי העירייה. הוספת שמות המערערות כמחזיקות נוספות בנכס יחד עם החברה, נעשתה על ידי העירייה רק בדיעבד. לטענת העירייה, פעולה זו נעשתה משום שהיא גילתה כי רישום החברה כמחזיקה בנכס נעשה בטעות. 21. ככלל, מוסמך מנהל הארנונה לתקן את רישומיו גם באופן רטרואקטיבי, כאשר מסתבר כי נפלה טעות ברישומים. אולם תיקון כזה צריך שייעשה רק במקרים חריגים. אם מבקש מנהל הארנונה לתקן בדיעבד את רישומיו, עליו להביא בחשבון את האינטרס בגביית מס אמת - אך גם את האינטרס של הפרט. בין יתר השיקולים שיובאו בחשבון בהקשר זה - כך נפסק, יהיה גם משך הזמן שלגביו מבוצעת התחולה הרטרואקטיבית, מידת ההסתמכות של האזרח, ומידת היעילות והצדק שבחיוב למפרע. כן יש חשיבות לשאלה האם הטעות נגרמה כתוצאה מהטעייה של האזרח (ר' ע"א 4452/00 ט. ט. טכנולוגיה מתקדמת בע"מ נ. עיריית טירת הכרמל, פ"ד נו(2) 773 (להלן: "פס"ד ט. ט. טכנולוגיה"). גם בע"א 975/97 המועצה המקומית עילבון נ. מקורות חברת מים בע"מ (פ"ד נד(2) 433), קבע בית המשפט כי קיימת אפשרות לתקן שומת ארנונה באופן רטרואקטיבי, אולם מאחר שסמכות כזו לא הוקנתה במפורק בפקודת העיריות, ידו של בית המשפט תהיה קפוצה במתן אפשרות כזו. 22. במקרה דנן, ולאור כל הנסיבות שפורטו לעיל, אני סבורה כי לא היתה הצדקה לכך כי מנהל הארנונה יתקן באופן רטרואקטיבי את רישומיו, ויקבע כי המערערות מחזיקות אף הן בנכס יחד עם החברה. כפי שהובהר לעיל, מהסכם הניהול עצמו עולה לכאורה המסקנה כי המערערות העבירו את מירב הזיקות לנכס לידי החברה. אף אם ניתן לפרש את הסכם הניהול בדרך אחרת, אין מדובר במקרה מובהק בו יש מקום לחייב למפרע את המערערות, מה עוד שתקופת החיוב בדיעבד היא תקופה ממושכת ומשמעותית. 23. מעבר לכול אלה - וזה העיקר, הסכם הניהול מכוחו הועברו הזכויות לחברה על ידי המערערות היה בידיה של העירייה מלכתחילה. העירייה יכלה אם כן לבחון אותו כבר כאשר הוא נמסר לידיה. לו היתה סבורה כי עולה מהסכם זה כי המערערות הן בעלות הזיקה הקרובה ביותר לנכס, היה עליה להעלות טענה זו עוד בשנת 2000, כאשר הודע לעירייה על ההסכם, ולא 7 שנים מאוחר יותר - לאחר שהחברה חדלה לשלם לעירייה את תשלומי הארנונה. 24. יובהר כי ועדת הערר בהחלטתה הגיעה למסקנה דומה - וקבעה כך: "המשיב גם מבסס חיוב העוררים על כך שהסכם הניהול שנעשה בין חן ראד בע"מ (היא החברה, ר. ר.) והעוררים אין בו כדי להעביר את החזקה, ואין בו כדי להוות גורם חוצץ בין הנכס לבעלים ועל כן נותרו הם - הבעלים העוררים כבעלי הזיקה הקרובה ביותר לנכס, המחזיקים. והשאלה כאן היא הרי הסכם הניהול הווה את הבסיס לרישום את חברת חן ראד כמחזיקה כבר בשנת 2000, מילא אם אז היה המשיב מסרב לרשום החברה כמחזיקה על בסיס נימוק זה, אך המשיב קבל את הסכם הניהול ורשם את החברה כמחזיקה ואיננו יכול לאחר שנים ליתן פרשנות שונה וסותרת לאותו הסכם". לכן, אני סבורה כי העירייה לא היתה רשאית לתקן בדיעבד את רישומיה בנסיבות המקרה דנן, ולהוסיף את המערערות כמחזיקות בנכס. הקביעה ביחס להסכם ולהרמת מסך ההתאגדות 25. כפי שצוין לעיל, ועדת הערר החליטה בסופו של דבר לקבל את עמדתו של מנהל הארנונה משום שהיא היתה סבורה כי החברה נולדה כדי לחמוק מתשלום הארנונה, וכי ההעברה אליה מכוח הסכם הניהול היתה פיקטיבית ולא אמיתית. למסקנה זו הגיעה הוועדה לשיטתה לאור עדותו של המצהיר מטעם המערערות, מנהל החברה. עד זה העיד בפני הוועדה כי הוא נשוי למערערת 1, ויש לו 3 ילדים ממנה. הוועדה מצאה כי עדותו לפיה בני הזוג התגרשו לא היתה אמינה. עוד קבעה הוועדה כי החברה חייבת למעלה משני מיליון ₪ בגין ארנונה. הוועדה התייחסה גם להחלפת התצהיר מטעם המערערות ביום הדיון, מתצהיר של המערערת לתצהירו של בעלה, עמו היא מסוכסכת. הוועדה קבעה כי היא לא התרשמה ממהימנותו של העד, וכי היא התרשמה כי הוא "מגלה טפח ומכסה טפחיים במיוחד בכול הקשור למערכת היחסים בין חברת חן ראד לבין העוררים הבעלים". 26. אני סבורה כי הנימוקים עליהם הסתמכה הוועדה - אין בהם כדי להצדיק את המסקנה ביחס להסכם הניהול. כאמור, המערערות התקשרו עם החברה בהסכם עוד בשנת 2000. במשך שנים רבות ההסכם היה תקף, הצדדים פעלו על פיו, והעירייה לא העלתה כל טענה בהקשר זה. לכן, העובדה כי החברה היתה חייבת במועד הדיון בפני ועדת הערר סכום של מעל 2 מיליון ₪, אינה משליכה בהכרח על שאלת תוקף ההסכם ביום בו הצדדים התקשרו בו. אין גם כל רלוונטיות בהקשר זה למערכת היחסים בין המערערת 1 לבין המצהיר, שהוא מנהל החברה במועד מתן עדותו של המצהיר בפני הוועדה. 27. כדי לקבוע כי ההסכם היה פיקטיבי, היה מקום לברר מה היה מצב הדברים במועד בו התקשרו הצדדים בהסכם הניהול. ועדת הערר לא התייחסה לנושא זה. העובדה כי העברת הזכויות העבירה בין היתר את חובת תשלום הארנונה לחברה, אינה הופכת כשלעצמה את ההסכם להסכם פיקטיבי, בלתי חוקי, או להסכם שאין לתת לו תוקף. 28. ועדת הערר קבעה גם כי מנהל הארנונה היה רשאי "להרים מסך" בחברה. גם קביעה זו לא נומקה כדבעי על ידי הוועדה. על כל פנים המערערות אינן בעלות מניות בחברה. לכן, גם לו היתה מתבצעת הרמת מסך, מי שהיה מחויב בתשלום חובה של החברה היה בעל המניות, הוא המצהיר מטעם המערערות, ולא המערערות עצמן. 29. מעבר לכול האמור לעיל, ספק בעיני אם למנהל הארנונה היתה סמכות לקבוע כי יש להרים את מסך ההתאגדות, או כי הסכם הניהול הוא הסכם פיקטיבי. סמכותו של מנהל הארנונה נקבעה במסגרת ס' 3 לחוק הרשויות המקומיות (ערר על קביעת ארנונה כללית) תשל"ו -1976. בהתאם לסעיף זה, רשאי מי שחויב בתשלום ארנונה להגיש השגה על יסוד אחת מטענות אלה - "(1) הנכס שבשלו נדרש התשלום אינו מצוי באזור כפי שנקבע בהודעת התשלום (2) נפלה בהודעת התשלום שמשיגים עליה, טעות בציון סוג הנכס, גודלו או השימוש בו (3) הוא אינו מחזיק בנכס כמשמעותו בסעיפים 1 ו-269 לפקודת העיריות". אלה אם כן הנושאים שהמחוקק בקש להקנות למנהל הארנונה סמכות לבחון אותם ולדון בהם. 30. בפסה"ד בענין ט. ט. טכנולגיות התייחס בית המשפט העליון לשאלת סמכותו של מנהל הארנונה, וקבע כי: "נראה כי בנושאים עובדתיים וטכניים תהיה הנטייה להגביל את האזרח להליכי ההשגה המנהלית. בירור עניינים אלה בקשר לחיובי ארנונה הוא פשוט ונוח יותר במסגרת הגופים המנהליים - מקצועיים. גופים אלה ערוכים לבירור שאלות מסוג זה המצריכות לעיתים עריכת מדידות ובדיקת המצב בשטח. לעומת זאת, בנושאים עקרוניים ובנושאים בעלי חשיבות כללית וחשיבות ציבורית, הרשות להעלות טענות מסוג זה בערכאות השיפוטיות הרגילות תינתן ביתר קלות". 31. שאלת תוקפו של הסכם הניהול בין החברה לבין המערערות, השאלה האם זהו הסכם פיקטבי, כמו גם השאלה האם ניתן להרים את מסך ההתאגדות, אינן שאלות עובדתיות או טכניות. אלה אינן שאלות שלמנהל הארנונה יש מומחיות מיוחדת ביחס לדיון בהן. לכן, ספק אם היתה למנהל הארנונה סמכות לקבוע כי יש להרים את מסך ההתאגדות או לראות את ההסכם כבטל. משמנהל הארנונה אינו מוסמך לקבוע קביעות כאלה, גם ועדת הערר שדנה בעררים על קביעותיו, אינה מוסמכת לכך. תום תוקפו של הסכם הניהול והעברת הניהול לחברת מרום פאר 32. ועדת הערר הוסיפה וקבעה כי בכול מקרה תוקפו של הסכם הניהול פג, וגם מטעם זה פעל מנהל הארנונה כדין כאשר הורה על שינוי הרישום של המחזיק בפנקסי הארנונה. אינני סבורה כי יש בקביעה זו של ועדת הערר כדי לשנות את מסקנתי. ככלל, כאשר מחזיק בנכס חדל להחזיק בו, חלה עליו חובה להודיע על כך למנהל הארנונה, וזאת בהתאם לס' 325 ו-326 לפקודת העיריות. בבר"מ 867/06 מנהלת הארנונה בעיריית חיפה נ. דור אנרגיה (1988) בע"מ), , קובע בית המשפט העליון (כב' השופט דנציגר) כי: "סעיפים 325 ו-326 לפקודת העיריות מורים כי על הבעלים ועל המחזיק בנכס המוכרים או משכירים את הנכס לאחר, מוטלת החובה להודיע בכתב לרשות המקומית על שינוי שכזה, וכול עוד לא מסרו הודעה כאמור, יהיו חייבים בתשלום הארנונה". מטרתה של חובת ההודעה כי כדי לא להכביד על הרשות באיתור המחזיק, ולא לחייבה לבדוק באופן אקטיבי בכול עת מה המצב בפועל בשטח. יחד עם זאת, כך נפסק, הרשות רשאית (ולעיתים אף חייבת) לבחון בעצמה את מצב ההחזקה, ואם היא מוצאת כי המחזיק חדל להחזיק בנכס, היא רשאית לשנות את רישומיה בהתאם, באופן שהם יתאימו למצב הדברים בפועל. 33. אולם, במקרה דנן לא פעלה הרשות באופן זה. העירייה לא שינתה את רישומיה כתוצאה מכך שהיא גילתה כי פג תוקפו של הסכם הניהול, והחברה חדלה מלהחזיק בנכס כתוצאה מכך. לו היתה העירייה נוהגת באופן זה, הרי שהיא היתה מבטלת את רישומה של החברה כמחזיקה מהמועד בו היא חדלה להחזיק בנכס (בשנת 2004). יתרה מזאת - העירייה היתה משנה את הרישום באופן שבמקום החברה היתה נרשמת חברת מרום פאר שהחליפה אותה - כמחזיקה. מעבר לכך, לו היתה העירייה אכן סבורה כי לאור העובדה שתוקפו של הסכם הניהול פג, חדלה החברה מלהחזיק בנכס, היא לא היתה מוסיפה את המערערות כמחזיקות נוספות מעבר לחברה, אלא היתה לכול היותר משנה את הרישום כך שמשלב מסוים היו המערערות (או חברת מרום פאר) נרשמות כמחזיקות במקום החברה. בפועל כאמור העירייה לא ביטלה את רישומה של החברה כמחזיקה בנכס, אלא הוסיפה את המערערות כמחזיקות נוספות, יחד עם החברה. רישום כזה אינו עולה אם כן בקנה אחד עם עמדתה של העירייה ביחס לתוקפו של הסכם הניהול. 34. יוער עוד, כי העובדה כי תוקפו של הסכם הניהול פג, אין בה כשלעצמה כדי להצדיק את המסקנה לפיה החברה חדלה מלהחזיק בנכס, וכי יש מקום לשנות את הרישום ולתקנו. יתכנו כמובן סיטואציות בהן לאחר שפג תוקפו של הסכם שכירות או הסכם ניהול, מוסיף הגוף שהחזיק בנכס להחזיק בו, בין אם מכוח הסכם חדש או מכוח הסכמה אחרת בין הצדדים. לכן, העירייה לא היתה רשאית לשנות את הרישום ללא פנייה קודמת אל המערערות ואל החברה, רק משום שפג תוקפו של הסכם הניהול.   הראיות הנוספות ומשמעותן 35. בתגובה בתיק הפש"ר בס' 4 בה, מציינות המערערות כך: "יודגש כבר עתה כי הנכס אינו ומעולם לא היה רכושה של החברה. לפיכך, החברה אינה בעלת זכות כלשהי בנכס ו/או בהכנסות מהנכס". כן עולה מהתגובה בתיק הפש"ר, כי בשנת 2002 או בסמוך לכך, הוחלט כי הנכס ינוהל על ידי חברה אחרת ולא על ידי החברה, ובמחצית שנת 2002 נוסדה לכן חברת מרום פאר שהיא המנהלת את הנכס במשך כ-8 שנים. 36. איך משליכים הדברים הללו על עמדת המערערות בהליך הנוכחי? טענותיה של החברה בס' 4 לתגובה בתיק הפש"ר, מתייחסות לשאלת זכויותיה בנכס. האמירה לפיה הנכס אינו רכושה של החברה, אינה עומדת בסתירה לעמדתה הנוכחית של החברה. יחד עם זאת, העמדה לפיה לחברה אין ולא היו זכויות בנכס או בהכנסות ממנו, יכולה היתה להיות השלכה על ההכרעה בשאלת זיקתה של החברה לנכס. עמדת המערערות במסגרת התגובה בתיק הפש"ר אינה עולה בקנה אחד עם עמדת החברה כפי שהיא הוצגה בפני מנהל הארנונה. זאת משום שאם אכן לא היו לחברה כל זכויות בנכס או בהכנסות ממנו, יתכן כי לא היה מקום לקבוע כי החברה היא בעלת הזיקה הקרובה ביותר לנכס, והיה מקום לראות דווקא את המערערות, בעלות הנכס, כבעלות הזיקה השיורית לנכס. 37. התלבטתי בשאלה האם יש מקום לדחות את הערעור מטעם זה. חרף האמור לעיל, אני סבורה כי אין מקום לדחות את הערעור. הטעם לכך הוא כי לו היה המשיב מקבל את עמדת המערערות כפי שהיא עולה מהתגובה בתיק הפש"ר, מסקנתו לא היתה צריכה להיות לשנות את הרישום על ידי הוספת שמות המערערות בדיעבד. המשיב היה עשוי לשנות את הרישום על ידי ביטול רישומה של החברה כמחזיקה, או לשנותו על ידי החלפת החברה כמחזיקה בחברת מרום פאר - וזאת משנת 2002 ואילך. לו היתה העירייה נוהגת באופן זה - על סמך המידע החדש שהגיע לידיה (עמדת המערערות בתיק הפש"ר) - היה מקום לבחון האם מוצדק השינוי הרטרואקטיבי של הרישום לאור מידע זה. אולם, לא זה המצב במקרה דנן. יתכן כי העירייה תמצא לנכון לפעול באופן זה בעתיד. כאמור, עמדת המערערות בתגובה לתיק הפש"ר אינה מביאה למסקנה אותה הסיקה ועדת הערר, לפיה היה מקום להוסיף את שמותיהן של המערערות כמחזיקות נוספות בנכס ,יחד עם החברה, החל משנת 2000 ואילך. כאמור, גם נימוקיה של ועדת הערר להחלטתה היו שונים. 38. ואכן, אין מחלוקת כי במועד בו קבל מנהל הארנונה את החלטתו, כמו גם במועד בו קבלה ועדת הערר את החלטתה שלה, עדיין לא הוגשה על ידי המערערות התגובה בתיק הפש"ר. החלטתה של ועדת הערר היא ההחלטה שבית המשפט בוחן אותה במסגרת פסק הדין הנוכחי, ולא ניתן אם כן לאשר את החלטת ועדת הערר לאור המסמכים הנוספים, שלא היו בפני ועדת הערר בעת שהיא נתנה את ההחלטה, היא לא הסתמכה עליהם, והחלטתה אינה עולה בקנה אחד עם האמור בהם. 39. מעבר לכול האמור, יש לציין כי הגם שעמדתן של המערערות אינה קוהרנטית, ויש מקום לבקרה, הרי יש מקום לבקר גם את עמדת המשיב ואופן ההתנהלות שלו - כאשר הוא שינה את הרישום בספרי העירייה בדיעבד, שלא על סמך ראיות מוצקות, בלא לתת למערערות אפשרות להביע את עמדתן. גם מטעם זה אינני סבורה כי יש מקום להעדיף את המשיב על פני המערערות. 40. לאור כל האמור לעיל, אני מקבלת את הערעור. אני קובעת כי לא היה מקום להוספת המערערות במחזיקות נוספות בנכס. יחד עם זאת, לאור האמור לעיל ביחס לעמדת המערערות בתגובה בתיק הפש"ר והבעייתיות העולה מעמדה זו, אינני עושה צו להוצאות.           חוזההסכם ניהול