ביטול צו מס הכנסה לחברה

קראו את ההחלטה להלן על מנת להרחיב את הידע בנושא ביטול צו מס הכנסה לחברה: לפניי בקשה לביטול צו מס הכנסה ולקבלת ערעור המס על הסף. רקע ביום 31.12.02 מכרו י' ליבוביץ מסחר ושירותים בע"מ (להלן "החברה") ובעל המניות מר יורם ליבוביץ (להלן "בעל המניות") (שניהם ביחד יקראו להלן "המבקשים") 4,079,999 מניות שהוחזקו על ידם בחברת סוכנויות פלטורס ביטוח בע"מ (מסך המניות כאמור שנמכרו, 17 היו מוחזקות בידי מר ליבוביץ) (להלן "מכירת המניות"). ביום 14.4.03 שילמה החברה מקדמת מס בגין רווח ההון ממכירת המניות בסך של 637,500 ₪. ביום 16.12.03 הוגש דו"ח המס של החברה לשנת 2002 יחד עם הדו"חות הכספיים של החברה לאותה שנה. על פי הדו"ח, סכום המס לשנת 2002 הסתכם ב- 969,973 ש"ח אותו שילמה החברה במלואו. ביום 12.8.03 נתכנסה אסיפה כללית שלא מן המניין של בעלי המניות בחברה, בה הוחלט לפרק את החברה מרצון ולמנות את רו"ח יצחק רייכנברג כמפרקה (להלן "המפרק"). ביום 4.9.04 הודיעה החברה ב'רשומות' לכל נושיה על פירוקה ועל מינוי מפרק. באותה הודעה נתבקשו הנושים להגיש תביעות חוב למפרק תוך 21 ימים מיום פרסום ההודעה. ביום 31.10.04 נשלחה הודעה לרשם החברות לפי סעיף 338(ג) לפקודת החברות [נוסח חדש], תשמ"ג- 1983 (להלן "פקודת החברות"), בדבר פירוקה מרצון של החברה. ביום 31.01.05 ניתן אישור מרשם החברות המאשר את חיסולה הסופי של החברה לפי סעיף 339 לפקודת החברות. ביום 29.8.05 הוגש דו"ח החברה לשנת 2004 אליו צורף אישור רשם החברות מיום 31.01.05 המאשר כי החברה מחוסלת. ביום 4.11.04 התקיים דיון בין נציגת המשיב רו"ח גילת קרן לבין המפרק ורו"ח אבי הירש (להלן יחדיו "נציגי החברה"), בנוגע לטיפול השומתי במכירת המניות. בשל סיום תפקידה של רו"ח גילת הועבר התיק לטיפולה של רו"ח ניר-בולונרו מטעם המשיב. ביום 5.10.06 התקיים דיון בין נציגת המשיב רו"ח ניר-בולונרו לבין נציגי החברה. דיון זה עסק, בין היתר, במכירת המניות. משלא הושגו הסכמות קבע המשיב לחברה, ביום 31.12.06, שומה לפי מיטב השפיטה לשנת המס 2002 (להלן "השומה") לפי סעיף 145(א)(2)(ב) לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש], תשכ"א- 1961 (להלן "הפקודה"). לגישת המשיב סכום המס הנוסף לתשלום בגין חישוב רווח ההון ואי התרת הוצאות בניכוי ממכירת המניות, הסתכם ב- 1,648,918 ₪ (לפני שיערוך). ביום 24.1.07 הגיש המפרק השגות על שומות אלו, וביום 30.1.07 הגיש המפרק את נימוקי ההשגות. ביום 16.12.07 הוציא המשיב צו למבקשת לפי סעיף 152(ב) לפקודה לשנת המס 2002 (להלן "הצו"). לגישת המשיב סכום המס הנוסף לתשלום בגין מכירת המניות הסתכם ב- 1,650,722 ₪ (לפני שיערוך). המבקשים הגישו ערעור לבהמ"ש בהתאם להוראות סעיף 153 לפקודה ובהמשך הוגשה הבקשה דנא. טענות המבקשים המבקשים טוענים כי יש לבטל את הצו שהוצא לחברה, שכן החברה חוסלה ואינה קיימת עוד ואין כל תוקף להליך כלשהו שהתקיים כנגדה. לטענתם, חיסול החברה הושלם ביום 31.1.05 ולמשיב היו שנתיים מיום זה לפעול לביטול החיסול, ומשלא עשה כן, החיסול הפך סופי ומוחלט. לטענת המבקשים משמעות החיסול הינה כי ישותה המשפטית של החברה חדלה מלהתקיים, ולפיכך לא ניתן לנהל כל הליך משפטי כנגדה, לרבות הליך שומתי. משכך השומה שהוצאה לאחר פירוק החברה מבלי שנתבקשה החייאתה, בטלה. המבקשים טוענים כי לפי סעיף 367 לפקודת החברות רשאי בהמ"ש ליתן בכל עת, בתקופה של שנתיים לאחר תאריך חיסול החברה, צו המבטל את החיסול. משניתן הצו ניתן לנקוט כל הליך כנגד החברה שהיה ניתן לנקוט אילולא חוסלה החברה. לאחר תום התקופה, לא ניתן עוד לבטל את החיסול ולא ניתן לתבוע את החברה המחוסלת. בהתאם, טוענים המבקשים, ביום בו הוגש הצו לחברה, הייתה זו כבר מחוסלת ולכן דין הצו להתבטל. טענות המשיב המשיב סבור כי דין הבקשה להידחות וכי יש לדון ולהכריע בערעור לגופו. לטענתו, מעיון בלוח הזמנים המפורט בבקשה עולה מצג מטריד, לפיו עשה בעל המניות שימוש לרעה בפרגוד האישיות המשפטית של החברה בכך שהביאה לידי חיסול מתחת לאפו של פקיד השומה במקביל לניהול הדיונים השומתיים עם נציגי המשיב. המשיב טוען כי תיקי החברה ובעל המניות הועברו לטיפול שומתי, וכי החל מחודש ינואר 2004 ועד להוצאת הצו התנהלו דיונים בין נציגיו לבין נציגי החברה בנוגע למיסוי הנכון של מכירת המניות. לטענתו, במהלך הדיונים בין הצדדים נציגי החברה לא ציינו כי החברה מצויה בהליך פירוק. מוסיף המשיב כי גם בדיונים שהתקיימו לאחר חיסול החברה העלו נציגי החברה הצעות שונות בסוגית המס ולא ציינו כי מדובר בחברה שכבר חוסלה. למעשה, עד להעלאת הטענה בפני בית המשפט, מעולם לא טענו המערערים או מי מטעמם כי המשיב מנוע מלהוציא לחברה שומה, בשל חיסולה או מכל טעם אחר. מוסיף המשיב וטוען כי במסגרת המצג המטעה, בהשגות על השומה שהגיש המפרק ביום 24.1.07, ובנימוקים שהוגשו ביום 30.1.07 הוצגה החברה כחברה ב"פירוק מרצון" על אף שהחברה כבר הייתה מחוסלת מיום 31.1.05. על בסיס ההתנהלות המתוארת לעיל, טוען המשיב כנגד בעל המניות, המפרק ויתר נציגי החברה כי הנ"ל פעלו בחוסר תום לב. טענה נוספת שמעלה המשיב הינה כי בדו"ח הסופי של מפרק החברה, אשר אושר על ידי בעל המניות ואשר הוגש לרשם החברות במקביל להליך השומתי בפני המשיב, הודיע המפרק לרשם החברות כי: "הפרשות למס הכנסה נעשו על פי שומות לא סופיות (זמניות)... בעל המניות לוקח על עצמו את כל ההתחייבויות העתידיות שלא ידועות לתאריך זה". לפיכך, מסיק המשיב כי בעל המניות לקח על עצמו באופן מפורש את כל ההתחייבויות של החברה. בדרך זו, לטענתו, בעל המניות שם עצמו בנעלי החברה וחב הוא בחובותיה. מבהיר המשיב כי כיוון שבמועד בו התחייב בעל המניות בפני רשם החברות התנהלו מזה מספר חודשים דיוני שומה בין הצדדים, בעל המניות והחברה ידעו כי הליכי השומה שהתנהלו יובילו סופו של יום לשומה כזו או אחרת ולחבות מס אם השומה לא תבוטל בהכרעה חלוטה של בית המשפט. המשיב טוען כי ניתן לבסס חבות בעל המניות גם על הוראות חוק עשיית עושר ולא במשפט, תשל"ט-1979, שכן בעל המניות קיבל את יתרת הנכסים של החברה בפירוק עקב הפרת חובה כלפי הנושים ועל כן יש לראותו כמי שקיבל "שלא על פי זכות שבדין...טובת הנאה" על חשבון הנושים. לטענת המשיב, בעל המניות הפר את חובת האמונים כלפי החברה ונושיה שעה שפעל לחיסולה של החברה בטרם הסדירה את תשלום המסים לאוצר המדינה. חובה המוטלת עליו כבעל מניות בחברה. כמן כן, טוען המשיב, כי בעל המניות הפר את חובת הזהירות אותה הוא חב לפי סעיפים 35 ו36 לפקודת הנזיקין [נוסח חדש], תשכ"ח- 1968. לפי פקודת הנזיקין חובת הזהירות מחייבת את נושא המשרה לא רק כלפי החברה אלא גם כלפי אחר. כן, מוצא המשיב כי הטלת אחריות על בעל המניות ניתן למצוא גם בחוק השליחות, תשכ"ה- 1965. במועד הגשת ההשגות כנגד השומה, החברה הייתה כבר מחוסלת. הווה אומר, השליחות של מפרק החברה, בשם החברה פגה. מכאן, טוען המשיב, יש לראות במפרק כמי שפעל מטעם בעל המניות. היות והמפרק יצר בפני המשיב מצג אובייקטיבי אודות הרשאתו להשיג השגה ולנהל דיוני שומה עם המשיב, הרי שיש לראותו כמי שפועל מטעם השולח, הוא בעל המניות. טוען המשיב כי היקף האחריות של בעל המניות הוא בשיעור הכספים שקיבל בעקבות הפירוק, שכן זהו הנזק שגרמה התנהגותו, שאלמלא לקח את הכספים היו אלה נשארים בקופה ומשמשים את נושיה. דיון והכרעה אין מקום לקבל את הבקשה לבטל את הצו ולדחות את הערעור על הסף, וזאת מן הנימוקים הבאים: הדרך אל שומת האמת תתאפשר בשיתוף פעולה ובהתנהלות בתום לב שבין המשיב לציבור הנישומים. (ראה רע"א 291/99 ד.נ.ד. אספקת אבן ואח' נ. מנהל מס ערך מוסף ירושלים, פ"ד נח(4) 122, 231 (2004)). במהלך ההליך כולו על הצדדים לפרוש באופן מלא את עמדותיהם ולהעביר מידע עובדתי, משפטי וחשבונאי, אשר יש בו לבאר את עמדותיהם. בכלל חובת תום הלב מצויה חובת החברה ומייצגיה למסור דיווח מעודכן בדבר מצבה בהתאם לנסיבות. יש ונכון לדווח על הפסקת פעילות עסקית, על העברת נכסים, וכדומה. בוודאי שבכלל חובת תום הלב לדווח אם החברה נכנסה להליכי פירוק, מרצון או שלא מרצון. כאשר מתקיימים דיונים בין המשיב לנציגי חברה, אין די בפרסום ברשומות כדי לעמוד בחובת תום הלב. הגם שלא יכולה להיות מחלוקת כי על המשיב לקיים מערך מפקח ובודק הסורק הודעות ברשומות לרבות בקשר עם פרסום הודעות בדבר פרוק מרצון. עם זאת, הנישום הוא הקרוב אצל עצמו ועסקיו. הוא היודע מכלי ראשון את מלא המידע למשל בקשר אם הוא מצוי בהליכי חדלות פירעון או פרוק מרצון וכיוצא באילו. אי העלאת הדברים בפני המשיב בשעה שמתקיימים דיונים עם המשיב מהווה התנהלות שלא בתום לב ומנוגדת למצער לחובת שתוף הפעולה המתבקש כעולה מהלכת ד.נ.ד. כך, אין באמור כדי להמעיט ממחדלו של המשיב לעדכן ברישומיו דבר הודעת חיסול החברה שהתקבלה ביחד עם הדו"ח לשנת 2004 , הודעה שנמסרה למשיב כאמור קודם להוצאת הצו. אלא שהחברה ומייצגיה הציגו מצג כאילו החברה טרם חוסלה. מצג זה במהלך דיוני השומה לשנת המס 2002 היא שנת מכירת המניות, הגם שאינו מרפא את מחדלו של המשיב , חוסם לטעמי את המבקשים מלטעון לבטלות הצו. אמנם ברור הוא כי גם אם מי שטיפל בשומה לשנת 2004 אינו מי שטיפל בשלב ב' בשומה לשנת 2002, הרי שמערך עדכון ראוי היה מוביל לכך כי דיוני השומה לשנת 2002 היו נעשים מתוך ידיעה כי החברה מחוסלת. אלא שכאמור וכפי שיתואר בפרוט מה להלן, מייצגי החברה ומפרקה מציגים מצג כאילו החברה טרם חוסלה ומשכך מנועים הם מלטעון בנסיבות אילו לחדלות ישותה כעילה לבטלות השומה. יתרה מכך, חוב המס בגין הכנסה חייבת נוצר במישור המהותי במועד צמיחת ההכנסה החייבת. ההליך השומתי נועד לברר את גובהו של החוב אולם אינו יוצר אותו. גם אם גובה חוב המס הסופי נקבע שנים לאחר שהתקבלה ההכנסה החייבת, הרי שהיווצרות חוב המס היא בשנת המס שבה התקבלה ההכנסה. לא מועד קביעת השומה יוצר את חוב המס ולו בהקשר של הסוגיה שבפני אלא מועד צמיחתה או קבלתה של ההכנסה החייבת לפי שיטת הדיווח של הנישום או מועד אירוע המס. קל להמחיש הדברים באירוע מס הוני, מועד מימוש נכס הון או יום מכירת זכות במקרקעין יוצרים חבות מס. מועד קביעת המס הוא מועד התגבשות החוב שנוצר בעת אירוע המס. משכך קביעת שומה לשנת מס בה החברה הייתה קיימת וביצעה עסקת רווח הון אין לומר עליה כי היא בטלה בשל חיסול החברה קודם למועד הקביעה. רוצה לומר, חיסולה של החברה עובר לקביעת השומה, אינו מאיין את הקביעה. יכול והוא יוצר קושי במישור גביית המס מהחברה שאינה קיימת עוד, אולם במישור העקרוני אין חיסול החברה חוסם קביעת שומה לשנים שקדמו לחיסולה. שאלת יכולת הגביה היא נפרדת משאלת יכולת קביעת השומה. תהליך פירוקה מרצון של החברה הוא הליך מתמשך. החברה אינה הופכת לחברה מחוסלת בין לילה. הרציונאל בקביעת הליך איטי ומדורג הינו לאפשר למי שמוצא עצמו נפגע מפירוק החברה, הנעשה שלא בפיקוח בית המשפט, הזדמנות לפנות ולתבוע את חובו גם בתוך שנתיים מיום חיסולה של החברה. אף משחוסלה החברה עדיין מאפשר סעיף 367 לפקודת החברות לבית המשפט, על פי בקשת המפרק או "אדם הנראה לבית המשפט מעוניין בדבר ליתן בכל עת תוך שנתיים לאחר תאריך החיסול ובתנאים שייראו לו, צו המבטל את החיסול.." . משמע, חוב שנוצר קודם לחיסול החברה אינו בטל בשל חיסולה ולעיתים אף יצדיק החייאת החברה כאמור. אין המשיב נצרך במישור העיוני, להחייאת החברה לצורך קביעת המס בקשר עם חוב מס שנוצר במועד חיותה של החברה, גם כאשר חוב המס מתגבש במעשה הקביעה, לאחר חיסולה. האם מוחזק נישום במועד יצירת החוב קרי במועד אירוע המס כמי שצריך לצפות כי יהא עליו לשלם את חוב המס אף שטרם נקבע סופית גובהו? דומני שהתשובה לכך היא שכן, נישום המשיא הכנסה, פירותית או הונית, צופה וצריך להניח כי הכנסה זו חבה במס (בכפוף להוראות שבדין בקשר עם פטורים, ניכויים זיכויים וכיוצא בכך). משמתחילים הליכי שומה אין מדובר בציפייה או בחזקה 'תיאורטית' כי "היה עליו לדעת", אלא בידיעה ממש. תמיכה אני מוצא בגישת בית המשפט העליון בעניין ע"א 2755/08 דליה פלח נ. פקיד שומה תל אביב 3, טרם פורסם (10.8.10) (להלן- "פלח") שם נקבע כי נישום שהוציא נכס מרשותו קודם התגבשות סופית של גובה החוב, קרי שומה סופית, יכול פקיד השומה לגבות את החוב מהנכס. בית המשפט שם מבסס הכרעתו על הציפייה, הידיעה בפועל והידיעה הקונסטרוקטיבית של הנישום. שם דובר ביכולת המשיב לגבות את החוב מן הנכס בעוד אנו דנים ביכולת המשיב לקבוע את השומה, קרי את גובה החוב. עם זאת בית המשפט תוחם את המועד, בהמשך לעמדת המשיב שם, כי גביה (ולא קביעה כבעניינו) יכול שתעשה מנכס שהועבר בין המועד שהחלו הליכי השומה ומועד הקביעה, וכל זאת לצורך סעיף 119א(ב) לפקודה המקנה למשיב סמכות 'ללכת אחר' נכס של נישום חייב שהועבר לקרוב. לגישתי אם חיתוך המועד באשר ליכולת ההליכה לאחור הוא מבחן הציפיות והידיעה של הנישום, מועד זה צריך להיות מועד אירוע המס. רוצה לומר, נישום המשיא הכנסה במשור ההוני או הפירותי, הרי שמקרות אירוע המס משיא הנכסים, אם העביר נכס לקרוב עוד קודם שהתגבש חוב המס הסופי במובן זה שטרם נקבע גובה סכום המס בשומה סופית, בסמכות פקיד השומה לעקוב אחר הנכס ולגבות ממנו את המס. שאחרת, נוצר פתח "להברחת נכס לקרוב" בין מועד אירוע המס לבין מועד התחלת הליכי השומה. מכל מקום, כאמור אנו דנים כאן מחד במועד היווצרות החוב ובמועד זה הייתה החברה חיה וקיימת ומשכך אין מניעה לקבוע את חובה אף אם חוסלה לאחר מכן באשר החוב נוצר בעודה בחיים. עניין פלח מלמדנו כי בית המשפט העליון מניח קיומו של חוב מס קודם לקביעת גובהו ומשתית את הכרעתו על ידיעתו של הנישום. בית המשפט מניח כי למצער במועד הכניסה והליכי השומה ואילך על נישום לדעת כי הוא צפוי לתשלום מס והוצאת נכס מרשותו בהעברתו לקרוב לא תמנע גביית המס מנכס זה. בדומה במקרה שלפנינו, בכניסת החברה להליכי השומה, היה עליה לדעת כי צפויה היא לתשלום מס. בפרט כאשר דובר בין נציגי החברה והמשיב בעניינים קונקרטיים באשר לגובה החבות. משכך אי עדכון המשיב באשר למצבה לא רק מהווה הפרה של חובת תום הלב אלא פועל באופן שלא יכולה לעמוד לחברה או לבעל המניות (מהטעמים כפי שיובהר בהמשך) טענה של הסתמכות על סופיות חבותה לאחר שנתיים ממועד פרוקה. הואיל ואין מחלוקת כי במועד אירוע המס - מכירת המניות, החברה הייתה קיימת, יוצא מכך שקביעת המס לגבי אירוע זה נעשתה כדין. קביעת המס, קרי התגבשות החוב במובדל מהיווצרותו. אנו מצויים עם כן במישור שאלת גביית המס והישות הראויה שאליה יש להפנות את השומה. לאחר החלטת החברה על פירוקה מרצון ואף לאחר שהחברה סיימה את הליך הפירוק וחוסלה סופית, המשיכו נציגיה בדיוני השומה עם נציגי המשיב לאורך ההליך השומתי. הצדדים נפגשו, בין היתר, ביום 4.11.04, טרם חיסול החברה, וביום 5.10.06 לאחר חיסולה, ובמסגרת דיונים אילו, טענו הצדדים טענות לגופה של השומה. נציגי החברה העלו טענות בדבר המיסוי הראוי, לדעתם, הן של בעל המניות והן של החברה. משלא הושגו הסכמות בין הצדדים, הוציא המשיב שומה לחברה ביום 31.12.06. שוב, על אף שהחברה חוסלה כבר ביום 31.1.05, ואליבא המבקשת חדלה היא מלהוות ישות משפטית, ביום 24.1.07 הגיש מפרק החברה בשם החברה, השגה על השומה (ראה נספח יא' לבקשה). במסגרת ההשגה מאשרת החברה את קבלת השומה. ביום 30.1.07 החברה הגישה את נימוקיה הענייניים להשגה (ראה נפסח יא' לבקשה). משניהלו גורמים בשם החברה דיונים לגופה של השומה, ואף הגישו השגה לשומה שהוצאה לחברה, וכל זאת לאחר שחוסלה, מבלי להפנות את תשומת לב המשיב לכך, הרי שקיימת מניעות לטעון בשלב זה, כי יש לבטל את הצו שהוציא המשיב בהיותה חברה מחוסלת. בהתנהלותה אל מול המשיב יצרה המבקשת מצג של ישות משפטית "חיה" זמן רב לאחר חיסולה. משהצדדים לא הגיעו להסכמות בדבר גובה השומה אין היא יכולה להתכחש למצג אותו יצרה. זאת ועוד, בהשגה ובנימוקי ההשגה שהגישה החברה, מציגה עצמה החברה כ"חברה בפירוק" שעה שלמעשה הייתה כבר מחוסלת מיום 31.1.05. בכך תרמה היא או הפועלים מטעמה או מטעם בעל המניות לערפול, בלשון המעטה, באשר למצבה המשפטי פועל. למותר לומר כי מצג גלוי וברור היה מביא את נציגי המשיב אשר טיפלו בשומת החברה לשנת 2002 לשקול ולפעול בהתאם. על נציגי חברה הנמצאת בהליכי שומה לציין בפני נציגי רשות המיסים, במהלך הדיונים ביניהם, כי החברה נכנסה להליך של פירוק מרצון, או כי החברה חוסלה. מרגע בו נכנסה החברה להליך פירוק, בהתנהלותה מול גורמים חיצוניים לחברה עליה ליידע אותם על הסטאטוס החדש שלה. תמיכה בעמדה ניתן למצוא בסעיף 370(א) לפקודת החברות הקובע כי "מקום שחברה נמצאת בפירוק, בין בידי בית המשפט ובין מרצון, תהא הודעה שהחברה היא בפירוק מצויה בכל חשבונית, הזמנת טובין או מכתב עסקי ששם החברה עליהם והם יוצאים מאת החברה או מאת המפרק שלה או מטעמם". הרציונאל שבהוראת הסעיף מול צדדים המנויים בו מולם פועלת החברה קיים בוודאי מול המשיב שעה שהחברה מנהלת מולו את הליכי השומה. על אף שהחברה הגישה הודעה בדבר חיסולה ביחד עם דו"ח מאוחר, הודעה שהמשיב לא עיבד והטמיע בתוך תיקה של החברה באשר לשנות המס שבטיפול , חובת תום הלב מחייבת את מייצגי החברה, בעל מניותיה ושאר האורגנים הפועלים מטעמה ובשמה שלא ליצור מצג הסותר או מערער הודעת חיסול זו שהוגשה מטעמה. המשיב הציג תשתית מספקת להניח את דעתי כי החברה נקטה במעשה ובמחדל במהלך ההליך השומתי שהובילו את המשיב שלא לעמוד על טעותו בשל רשלנותו שלו בטיפול בהודעה בנוגע לחיסולה של החברה. מידת שתוף הפעולה הנדרשת בין נישום ורשות מרשויות המדינה בכללן רשות המיסים מחייבת נישום לפעול בגילוי נאות והפניית תשומת הלב למידע חיוני שעה שהוא ער למחדל הרשות להפנים ולעבד אותו מידע. בעל המניות חב בחובותיה של המבקשת למשיב כאמור, בסוף שנת 2003 הגישה החברה דו"ח מס לשנת 2002 במסגרתו דיווחה על מכירת המניות. בין החברה למשיב התגלעו חילוקי דעות באשר לאופן חישוב המס בגין מכירת המניות. לצורך פתרון המחלוקת נפגשו הצדדים כבר במהלך שנת 2004, לאחר שכבר הוחלט לפרק את החברה מרצון ולמנות את רו"ח רייכנברג כמפרק החברה, אך טרם חיסול החברה. בדו"ח הסופי של מפרק החברה, אשר הוגש לרשם החברות באוגוסט 2004, מציין המפרק כי "ההפרשות למס הכנסה נעשו על פי שומות לא סופיות (זמניות)" ובהמשך מציין המפרק כי "בעל המניות לוקח על עצמו את כל ההתחייבויות העתידיות שלא ידועות לתאריך זה". המבקשים מעלים מספר טענות כנגד נטילת ההתחייבות. הטענה הראשונה היא כי המובאה לעיל מורכבת משני משפטים, הלקוחים משתי פסקאות שונות, אשר אינם סיבה ומסובב. לעמדתם, התחייבות בעל המניות לא נאמרה בהקשר לכך שהפרשות המס שביצעה החברה נעשו על בסיס שומה זמנית. הטענה השנייה הינה כי טענת המשיב, לפיה ידע בעל המניות שהליכי השומה בעניין מכירת המניות יובילו להוצאת שומה כזו או אחרת, הינה בגדר השערה בלבד, וכי אילו הוא אכן ידע כי בסופו של יום תוצא שומה כנגד החברה אין זה הגיוני שהוא היה מתחייב לשלמה. עוד טוענים המבקשים כי נטילת התחייבויות החברה על ידי בעל המניות לא נדרשה על ידי רשם החברות ולא הייתה תנאי לחיסולה. טענתם האחרונה של המבקשים בעניין זה הינה כי בעל המניות אינו זוכר שראה את ההתחייבות הנ"ל בדו"ח ובוודאי שהוא לא הסכים לנטלה. איני מקבל את טענות המבקשים אשר יובילו את בהמ"ש להתעלם מנטילת התחייבויות החברה על ידי בעל המניות. אוסיף ואפרט: בהמשך לנאמר לעיל, אירוע מס יוצר חובת תשלום מס וממילא כל עוד לא הוצאה שומה סופית חלוטה או חלף המועד להוצאתה, הצהרה בדבר נטילת התחייבויות החברה פועלת לגבי חוב מס הנובע מאותו אירוע מס. בוודאי שהדבר נכון שעה שמתנהלים בפועל הליכי שומה. התחייבות בעל המניות לשאת בהתחייבויות החברה מקפלת בחובה התחייבות להשלים תשלום המס בקביעה חלוטה שעל החברה לשלם בגין אירוע המס. העובדה כי בעל המניות לא נדרש על פי חוק ליטול את התחייבויות החברה כתנאי לאישור הפירוק אינה מערערת את עצם ההתחייבות. ההיפך הוא הנכון, נטילת ההתחייבות לא נעשתה כחלק ממילוי דו"ח שבלוני המחייב נטילת התחייבות שכזו או מנוהג שקיים, היינו מעשה שיטתי אשר נעשה בהיסח הדעת, אלא מתוך בחירה ומחשבה תחילה. הצהרת בעל המניות כי אינו זוכר שראה את ההתחייבות הנ"ל בדו"ח וכי הוא לא הסכים לנטלה, גם היא אינה מקובלת עלי. באסיפה סופית מיום 27.10.04, בה נכחו המפרק ובעל המניות, אישר האחרון את הדו"ח הסופי אשר נשלח לרשם. מפרוטוקול האסיפה עולה כי האסיפה נועדה לשם דיון בדו"ח הסופי ואישורו, וכי נכחו בה המפרק ובעל המניות בלבד. בסופה של האסיפה חתם בעל המניות על הפרוטוקול המציין כי הוחלט לאשר את הדו"ח. ויובהר, כי מדובר בדו"ח באורך עמוד אחד בלבד (ראה נספח ז לבקשה). עוד יש לזכור כי בהליך פרוק מרצון פועל המפרק בשל רצון החברה באמצעות האסיפה הכללית להביא אותה לידי חיסול וגמר. המפרק, במובדל מפרוק שאינו מרצון, הוא למעשה שלוחם של בעלי המניות: "כאשר החברה סולבנטית, בעלי המניות הם הממנים את המפרק, הם בעלי הכוח על אופן הפעלת הכוחות שבידי המפרק, והם גם הקובעים את שכרו של המפרק" (ציפורה כהן, פירוק חברות, ההוצאה לאור של לשכת עורכי הדין, תש"ס-2000, בעמ' 40). "השאלה אם יש לראות את המפרק כשלוח של החברה, צריכה לקבל מענה בהתאם להגדרת השליחות בסעיף 1(א) לחוק השליחות, לפיה: 'שליחות היא ייפוי כוחו של שלוח לעשות בשמו או במקומו של שולח פעולה משפטית כלפי צד שלישי'. בעוד שמפרק בפירוק מרצון נכנס ללא קושי להגדרה זו,..." (פירוק חברות, 314). אוסיף ואומר, כי יתכן ואף ללא האמור בדו"ח הסופי בנוגע לנטילת התחייבויות החברה על ידי בעל המניות ניתן להגיע למסקנה כי קמה חבות לבעל המניות בנסיבות שבפני. סמיכות הזמנים בין המועד בו בוצעה עסקת מכירת המניות (31.12.02) למועד בו החליט בעל המניות לפרק את החברה (12.8.03) יחד עם ניהול הליך הפירוק במקביל לדיוני השומה, אשר בסופם מתנערת החברה מחובתה הם שמעוררים חשש באשר לטוהר הכוונות של פרוק החברה. סעיף 39 לחוק החוזים (חלק כללי), תשל"ג-1973, חל מכוח סעיף 61(ב) לאותו החוק, על הליך זה. בכלל זאת על תום הלב המתבקש מבעלי המניות של חברה שפורקה מרצון שהרי הפירוק נעשה מטעמם. העולה חובת תום הלב כדי חובת תשלום המס בלא שקיימת התחייבות מפורשת לשאת בחובות החברה? שאלה זו תישאר לעת הזו בלא הכרעה לאור מסקנתי דלעיל. מכל האמור דלעיל, דינה של הבקשה להדחות. טוב תעשה רשות המיסים אם תרענן ההוראות בקשר עם טיפול בשומות של חברות בהליכי פירוק ושומות נישומים בהליכי פשיטת רגל. הוצאות הבקשה ידונו ויקבעו במסגרת ההכרעה בערעור לגופו. חוקי מס הכנסהמס הכנסהמיסיםצווים