מומלץ לקרוא את פסק הדין להלן על מנת לקבל ידע בנושא ביטול הסכם עם מס הכנסה: הנושאים בערעור 1. למערערת הוצא צו פירוק ומונה לה מפרק. בהליך שלפניי (שנשא אופי כפול, ערעור והמרצת פתיחה), העלו המערערים שלוש בקשות. האחת, בקשה להורות על ביטול הסכם מס (להלן: "ההסכם") שנחתם בין המערערת 1 (להלן: המערערת) לבין המשיב ביום 2.11.04 ביחס לשנת המס 2003. עניינו של הסכם זה, הוא תיאום הוצאות משפטיות והוצאות מימון של המערערת בסך כולל של 500,000 ₪. בגדר בקשה זו מבוקשת פתיחת השומה לשנת 2003. השנייה, לקלוט נתוני טפסי האישורים לפי סעיף 50 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) תשכ"ג-1963 (להלן: - חוק מיסוי מקרקעין), שהוגשו למשיב על ידי המערערת. השלישית, להורות על קליטת דו"ח הכנסות המערערת שהוגש כדו"ח שלה לשנת המס 2004, כפי שקלט את הדו"חות לשנים 2005 ו-2006. בנוסף התבקש בית המשפט להורות על ביטול קנסות שהוטלו על המערערת בגין ליקויים ו/או איחור בהגשת דו"חות. א. ביטול ההסכם לשנת 2003 ופתיחת השומה הבקשה וטעמיה הבקשה לפתיחת השומה נומקה בטענה, כי ההסכם נכפה על המערערת מאחר שהחתימה עליו הועמדה כתנאי לאישור בקשה שהוגשה על ידה בהתאם לסעיף 50 לחוק מיסוי מקרקעין (להלן גם: "טופס 50"). האישור האמור נדרש למערערת כדי שמכירת קרקע במודיעין תחשב כמכירת מלאי עסקי ולא כמכירת נכס מקרקעין, ובהתאם המס ישולם לאור הרווח לפי פקודת מס הכנסה ולא על פי חוק מיסוי מקרקעין. ע"פ הנטען, בעוד שעם הגשת הבקשה כתב הגובה הראשי מאיר כהן על גבי טופס 50 "אין התנגדות", הודיע רונן לוי, מפקח בחוליית החברות בה התנהל תיק החברה, כי החברה תקבל את אישור טופס 50 רק אם תחתום על הסכם שומה. על פי הנטען, בהעמידו התניה זו, בשעה שהמערערת התמודדה עם בעיית תזרים מזומנים, כפה המשיב עליה את ההסכם. טענה זו נתמכה ע"י תצהיר רו"ח של החברה, עו"ד אברמזון יורם. בעדותו אמר רואה החשבון - "פגש אותי אורן לווין (צ"ל: רונן לוי) הרכז ואמר לי האם אני רוצה טופס 50 והוא רוצה מס, ושאתן לו מס ואעשה שיפטינג, אחרת לא הייתי מקבל טופס 50" (עמ' 11 לפר'). לדברי ב"כ המערערת יש לראות במצב שנוצר לנוכח דרישה זו, כפייה כלכלית בהתחשב בכך שבאותה תקופה עמדה המערערת בלחצי האינתיפאדה וכדי להקל על תזרים המזומנים, ונאלצה למכור קרקעות שייעודם היה לבניה. עוד נטען, כי משהודיעה המערערת שדיווחיה המקוריים בשנה זו היו שגויים, מן הראוי היה לקבל את תיקונם ולפתוח את השומה. 3. המערערת הפנתה למשיב בקשה בעניין פתיחת ההסכם לראשונה ביום 21.5.08 (נספח 5 להמרצת הפתיחה). בבקשה זו נכתב ע"י רואה החשבון של המערערת, כי תיאום ההוצאות המשפטיות והוצאות המימון בסך של 500,000 ₪ נעשה "בהנחה שהחברה בשנים הבאות תהיה חברה מרוויחה, ועל כן מדובר בשיפטינג בלבד, הנחה שנתבררה כשגויה". עוד נאמר בבקשה, כי "בדו"חות הכספיים לשנת המס 2003 דיווחנו על גמר פרויקט הר חומה ורשמנו בדו"ח רווח והפסד את ההכנסות מהר חומה שבפועל לא הגיעו לחברה, והפרשות לגמר נמוכות מהפרשות שהיו בפועל. במידה והייתה לנו ידיעה מה יקרה עם החברה הדו"חות של שנת 2003 היו מראים על הפסד גדול כפי שקרה בפועל". כחודשיים לאחר-מכן, ביום 15.7.08, פנתה המערערת בבקשה לפתיחת הסכם לפי סעיף 147 לפקודה. בדיון ברשות המסים שהתקיים בעקבות הבקשה מיום 15.7.08, הסביר רואה החשבון של המערערת את המניעים שהביאו אותה לחתום על ההסכם (עפ"י התרשומת מש/3 שצורפה לתצהיר צור גינת מפקח ארצי אצל המשיב, עמ' 3), "החברה הייתה מודעת שמדובר... בתשלום שחייבים לשלמו ולא מבחינה מקצועית, אלא כלכלית כי אחרת לא נקבל ט.50 ולכן כלכלית עדיף היה לשלם 200 אלף ע"ח מס עתידי של השנים הבאות וההפסד הכלכלי הינו ריבית ולהציל את החברה מקריסה... נכון אני לא שלם עם הסכמים כאלה אבל בין עמי אני חי ולא במגדל השן ועל כן אני מודע שלפעמים משלמים מס 'שקרי' ולהמשיך קדימה מאשר לדון ולדון בהליכים...". יצוין, כי בגדר הבקשה האמורה הוגשו דו"חות מתוקנים לשנת 2003 בהם בוצעו שינויים והתאמות ביחס לדוחו"ת המקוריים. על-פי הנוסח המתוקן הוכנסו שינויים כדלקמן: הרווח בדו"חות הכספים קטן בסך 1,023,807 ₪; סעיף לקוחות קטן בסך של 623,807 ₪; סעיף זכאים ויתרות זכות גדל בסך של 400,000 ₪; סעיף יתרת רווח קטן בסך של 1,023,807 ₪; המחזור המוצהר קטן בסך של 623,807 ₪, וכן הוסף סעיף הוצאות אחרות לדו"ח רווח והפסד בסך של 400,000 ₪. ואולם, הבקשה לפתיחת השומה נדחתה ע"י המשיב בנימוק, ש"לא נמצא כל פגם מנהלי או מהותי בהסכם השומה", וכן "ההתנהלות בטיפול בתיק נמצאה תקינה" והובהר ע"י המשיב, כי אין בנימוקים שהוצגו בבקשה לפתיחת השומה כדי להצדיק את הפתיחה. 4. טענתה העיקרית של המערערת לפניי - המבוססת על דברי רואה החשבון אברמזון שהובאו לעיל - היא כי ההסכם נחתם על ידה בשל "כפייה". לתמיכה בטענת הכפייה, מההיבט המשפטי הפנה ב"כ המערערת לספרה של ג' שלו, דיני חוזים (מהדורה שנייה), המלמד כי כפייה על פי סעיף 17 לחוק החוזים היא גם כפייה כלכלית - "כאשר אל הכוחות הרגילים הפועלים בשוק מצטרפים לחצים בלתי לגיטימיים שמפעיל צד אחד כלפי משנהו העסקה חשודה... כך למשל כאשר ספק חומר גלם מעכב את אספקת החומרים לבית החרושת ביודעו כי אין חומרים דומים בשוק ובהגיע מועד האספקה דורש תשלום נוסף, תוך ידיעה כי בעל בית החרושת יאלץ להיכנע לדרישתו כדי שלא לפגוע בתהליך היצור התקין - בפנינו כפייה כלכלית". (עמ' 234). עוד הפנה ב"כ המערערת בהקשר זה לע"א 8/88 רחמים נ' אקספומדיה, פ"ד מג(4) 99. במישור העובדתי הדגיש ב"כ המערערת לעניין זה את מצבה המיוחד של המערערת אותה עת, שנאלצה בעיצומה של האינתיפאדה למכור קרקע שהייתה מיועדת לבנייה כדי להקל על תזרים המזומנים שלה ונזקקה לטופס 50 להשלמת אקט המכירה. 5. עוד הדגיש ב"כ המערערת כי מאחר שההסכם נחתם על סמך דו"חות כספיים מוטעים לשנת 2003 מאפשרת הטעות לפנות לבית המשפט בבקשה לבטל את ההסכם על יסוד סעיף 14(ב) לחוק החוזים (חלק כללי) התשל"ג-1973. 2. הכרעה לעניין ביטול ההסכם ופתיחת השומה 6. ב"כ המשיב, העלה שורת נימוקים לתמיכת דחיית הבקשה לביטול ההסכם והסירוב לפתיחת השומה. טענות ב"כ המשיב מקובלות עלי, והן ישולבו בנימוקי הכרעתי כאן. א. אני מתקשה לקבל את טענת המערערת, כי פעלה עקב כפייה או מתוך טעות. ראשית, דברי רואה החשבון לעניין השיחה עם הרכז שהובאו לעיל, הם כל המצע העובדתי שהמערערת נשענת עליו בנושא ה"כפיה". התרשמותי משיחה נטענת זו (שלא צוינה בתצהיר רואה החשבון ורק בבית המשפט הועלתה בחקירה), שפקיד השומה הבהיר לרואה החשבון מהן האפשרויות הסבירות באותו מצב והוא זה אשר החליט כי כדי להשיג את טופס 50 המיוחל, כדאי למערערת להגיע להסכם. מכל מקום, תמוה הדבר שבמשך כ-4 שנים שחלפו לאחר ההסכם (עד להגשת הבקשה בעניין פתיחת ההסכם בשנת 2008) המערערת לא העלתה כל טענת כפייה, ולא נקטה בהליכים כדי להשיג עליו, וזאת אף כי קיבלה את טופס 50 המיוחל. ב. יתר על-כן, בכל הנוגע לטענה כי המערערת טעתה עובר להסכם, אציין כי עלה מגרסת המערערת עצמה, כי כל העובדות היו ידועות לרואה החשבון שלה והוא בחר בדיווח המקורי ביודעין, כדי להשיג מטרה רצויה לה. בתצהירו ציין רואה החשבון יורם אברמזון, "השומה נקבעה על יסוד הנחת רווח, בעוד שבפועל הסתיימו שנים אלה בהפסד מצטבר של כ-17,000,000". ואולם, לא הועלתה כל טענה, כי העובדות לגבי ההכנסה בשנת 2003 לא היו ידועות כהווייתן בעת הגשת הדו"ח המקורי או בעת החתימה על ההסכם. יתרה-מזאת, הובהר, כעולה מהפניה למשיב מיום 21.5.08 הנ"ל, כי עמדה לנגד עיני רואה החשבון הנחה שהחברה תהיה רווחית בשנים שלאחר מכן, וזו נתבדתה. ואולם, הערכה לגבי ההכנסות הנצפות בעתיד לא הייתה נחוצה כלל לדו"ח של שנת 2003, ולא היה מקום ל"המר" על הכנסות אלו. יתר על-כן, מדברי רואה החשבון שהובאו לעיל מתוך תרשומת הדיון (מש/3), עלה כי מדובר בהתנהלות שהשתלמה למערערת כדי להשיג את מה שרצתה. משמע, רואה החשבון תמך בחתימה על ההסכם כדי להשיג תועלת אחרת שהיא, קבלת טופס 50. בנסיבות אלו, בהם ההסכם הלם את אינטרס המערערת, אני מתקשה לקבוע כי מדובר ב"כפייה" מכל סוג ומן שהוא או שפעלה בשל טעות. המושגים "כפייה" או "טעות" אינם הולמים מצב בו רואה החשבון המייצג את הנישום סבור כי רצוי לו לפעול בדרך מסוימת, והוא שוקל אותה עת שיקולים כלכליים של כדאיות. גם אם המערערת חתמה על ההסכם מבלי שהייתה שלמה עמו או מבלי שידעה מה יהיו הרווחים בעתיד, נטלה סיכון, ואין מצב כזה מצדיק ביטול ההסכם. ג. הלכה היא, כי תיקון דוחות לא ייעשה במקום שלא נתגלו עובדות מהותיות חדשות (ראו עמ"ה 501/04 מפעלי מתכת קדמאני בע"מ (מסים)), בעניין דנן לא נתגלו עובדות חדשות, והדיווח נעשה על יסוד ידיעת כל העובדות. על פי מכתבה הנזכר של המערערת תאום ההוצאות המשפטיות והוצאות המימון נעשה עפ"י דברי רואה החשבון, "בהנחה שהחברה בשנים הבאות תהיה חברה מרוויחה ועל כן מדובר בשיפטינג בלבד, הנחה שהתבררה כשגויה...במידה והייתה לנו ידיעה מה יקרה עם החברה, הדוחו"ת של שנת 2003 היו מראים על הפסד גדול כפי שקרה בפועל" (נספח 5 להמרצה), דהיינו ההכנסות הרלוונטיות לדו"ח של שנת 2003 היו ידועות כולן, ומשום מה הדיווח התעלם מהידוע. ד. יתר על-כן, גרסת המערערת מפי רואה החשבון שלה, מלמדת כי הקושי שלא נצפה כהלכה נוצר בשל תגובת הבנקים לנוכח התנהלות בלתי תקינה של המערערת, בכך שלא העבירה את כספי הדיירים לבנק המלווה בניגוד לחוק מכר (דירות). רואה החשבון העיד (עמ' 15 - 16 לפר'): "החברה לא הייתה חייבת כסף לבנקים והבניינים היו לקראת סיום. הכול היה נהדר. הייתה בעיה אחת שהחברה פעלה בניגוד לחוק, שהיא לקחה כספים של ערבויות מכר ולקחה כספים אלה והשקיעה באותם בניינים ולא העבירה זאת דרך הבנקים, בגלל ויכוחים בין הבנקים לחברה. הם עברו על החוק, והבנקים לדעתי בגלל שהיה להם מצב אידיאלי שמחד החברה לא חייבת להם כסף ומצד שני עבדו על ערבויות המכר ורצו להראות שדברים כאלו לא עושים, והכניסו את החברה לפשיטת רגל בגלל זה. לא חשבתי שבעיה זו הבנקים לא יפתרו. אני הסתכלתי יותר מידי על המספרים ולא על הבעיה הכלכלית של הדבר. זה רשום בדו"ח של 2003 אבל לא ייחסתי לזה חשיבות, וזו טעות שלי". ב"כ המשיב הדגיש בצדק, כי "טעות בהערכה" כזו של רואה חשבון, אינה עילה לפתיחת שומה. כמו-כן, אין ביד המערערת שפעלה שלא על פי הדין לטעון שתגובת הבנקים בשל כך הפתיעה אותה. תגובה זו אינה מפתיעה מעצם העניין, שהרי מדובר בפעולה בלתי חוקית בנושא שהבנק מעורב בו. מכל מקום, מנהל החברה ורואה החשבון העידו שהקשיים עם הבנקים היו ידועים במועד החתימה על ההסכם (עמ' 8, 15 ו-16 לפרוטוקול), ואם כך בוודאי שאין מדובר בהפתעה שלמה. ה. התנהלות המערערת הייתה שלא כדין גם במישור המיסויי בהיותה מנוגדת לס' 8א(ג) לפקודת מס הכנסה (להלן: "הפקודה") הקובע, כי בשנת המס הראשונה שבה הבנייה ראויה לשימוש ידווח הנישום על ההכנסות שהיו לו מהבניין עד לאותה שנת מס ובאותה שנת מס, ובכל שנת מס שלאחר מכן, ידווח על ההכנסות שהיו לו מהבניין באותה שנת מס. המערערת, עפ"י גרסתה שלה, דיווחה על גמר פרויקט בהר חומה ורשמה את ההכנסות ממנו אף שאלו לא הגיעו בפועל לחברה וזאת בשעה שרואה החשבון חיווה דעתו כי דו"ח החברה לשנת 2003 משקף נכונה את נתוניה. ו. ההסכם עם המשיב התייחס אך ורק לתיאום הוצאות, ואין כל קשר בין הדיווח השגוי של החברה לגבי ההכנסות מהפרויקט לבין ההסכם אותו היא ביקשה לבטל. יתר על-כן, המערערת ביקשה מפורשות, וכך גם פורש בדו"ח המתקן לשנת 2003, להותיר על כנו את תיאום ההוצאות. השינויים שביקשה המערערת לעשות בדו"ח המתקן, מתייחסים לסוגיות אחרות לחלוטין (כאמור, סעיף לקוחות; סעיף זכאים; סעיף יתרת הרווח; המחזור המוצהר; הוצאות אחרות לדו"ח רווח והפסד). משמע, אין כל יסוד לבקשה לבטל את ההסכם, מאחר שגם בדו"ח המתקן נותרו התאמות בסך של 500,000 ₪ שנעשו בהסכם. כטענת ב"כ המשיב בסיכומיו, "למעשה מבקשת החברה כי ההסכם שנכפה עליה כביכול יוותר בתוקף אבל בשל כך שנכפה עליה לטענתה, יש ליתן לה סעד אחר לחלוטין בדמות תיקון סעיפים אחרים בשומה לשנת 2003, וזאת עקב דיווח בלתי תקין של החברה". ז. הכלל המוכר והנובע מעיקרון קדושת החוזה הפועל בעולם המשפט כנגד פתיחת הסכמים, חל על גם בתחום ההסכמים עם רשויות המס. ראו מאמרו של ד"ר חיים גבאי, מעמדו של הסכם השומה ופתיחת שומות סגורות (מסים, אוגוסט 2005, א-31). כלל זה השומר על ההסכם מביטול פועל כלפי שני הצדדים להסכם; ראו עמה 510/07 יאיר גרין נ. פקיד השומה ירושלים (12.9.11) (מסים). התוצאה המתקבלת לאור שיקולים אלו היא, כי דין הערעור (או הבקשה בהמרצת הפתיחה) בעניין ביטול ההסכם ופתיחת השומה להידחות. ב. הבקשה "לאשר ולקלוט טפסי 50" 1. המחלוקת 7. בקשה זו מתייחסת לפרויקטים של המערערת במודיעין ובהר-חומה (הבקשה אינה נוגעת לאישור טופס 50 שהוזכר לעיל ביחס לפתיחת השומה לשנת 2003), ובגדרה מבוקש להורות למשיב "לקלוט את טפסי 50" שהוגשו לו ביום 23.7.08 על ידי רואה החשבון של המערערת, תוך פירוט הנכסים הספציפיים. הבקשה נומקה, בכך שכל נכסי המקרקעין שהיו ברשות החברה, היו בבחינת מלאי עסקי. 8. ביום 27.7.08 שלח המשיב למייצג החברה מכתב (מש/4), בו נדחתה בקשת החברה הנ"ל. הדחייה נומקה בכך, שלחברה חובות מס בשומות בהסכם לשנות המס 2001-2003, וכן חובות מס בגין ניכויים לשנות המס 2002-2004 אשר לא הוסדרו. עוד צוין במכתב, כי לא היה מקום לאשר את הבקשה מאחר ולחברה הוצאו שומות לפי מיטב השפיטה וטרם נתקבלה החלטה בעניין זה, והבקשה לפתיחת שומה לפי סעיף 147 לפקודה לשנת המס 2003 טרם נדונה. עפ"י האמור בתשובה, הבקשה נדחתה עד לתשלום חובות המס אשר אינם שנויים במחלוקת ו/או המצאת ערבויות לתשלומי המס כדי להבטיח את תשלומם. תצהיר אייל ירושלמי ביסס עובדות אלו. 9. המשיב נשען על סמכותו לפי ס' 50 לחוק מיסוי מקרקעין ליתן פטור ממס שבח על מכירת זכות במקרקעין שהרווח ממנה נתון לשומת מס הכנסה, וגם על הוראת הביצוע 14/03 העוסקת באישורים לפי ס' 50 לחוק האמור. לטענת ב"כ המשיב, המערערת לא עמדה בתנאים הקבועים בהוראת הנוהל האמורה. על פי הסבר המשיב, במועד הגשת הבקשות לפי סעיף 50 הנ"ל, למערערת היו חובות מס רבים הן בגין שומות בהסכם לשנות המס 2001-2003, והן בגין ניכויים לשנות המס 2002-2004. כמו-כן, במועד זה הייתה המערערת חדלת פירעון, כעולה מפניות רואה החשבון שלה לפקיד השומה. מטעמים אלה, החליט המשיב לדחות את הבקשה עד לתשלום חובות המס או עד להמצאת ערובות מתאימות לתשלום חובות אלה. הערובות מעולם לא הומצאו. 10. לטענת המערערים בסיכומים, טענות המשיב בדבר חובות המערערת ואי הגשת דוחות לכאורה - "אינה רלוונטית עוד, מאחר שכל הדירות נרשמו על שם כל הקונים עפ"י אישורים שהמשיב מיסוי מקרקעין הנפיק להם, שהרי מטרת טופס 50 להבטיח תשלום המס היא בטרם מונפק אישור לרישום ע"ש הקונים". עפ"י הנטען, המשיב הנפיק אישורים לדיירים (בדירות שבנתה המערערת) לפי הסדר שהיה עם הכונסים ולפיו שילמו הכונסים מכספי החברה ע"ח מס שבח כבטוחה (ס' 12א לתצהיר רוה"ח). ב"כ המערערים מוסיף בסיכומים, כי מדובר בחובות "וירטואליים". כשלדבריו, החובות נובעים בשל אי קליטת טפסי 50 ולמעשה "חובות המערערים אינם 33 מיליון, אלא מיליון ₪ ואולי פחות" (עמ' 8 לסיכומים). עוד טען ב"כ המערערים, כי שידור טפסי 50 אין בו משום פגיעה במשיב, כיוון שאין בו מהות מיסויית אלא הוא מהווה אמצעי לגביית מס, "אמצעי שאינו רלוונטי". 2. הכרעה לעניין קליטת טפסי 50 11. בסעיף 50 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח מכירה ורכישה) התשכ"ג-1963, נקבע: "(א) מכירת זכות במקרקעין או פעולה באיגוד שהרווח מהן נתון לשומה על פי הפרק הראשון לחלק ב לפקודת מס הכנסה, תהא פטורה ממס; (ב) הפטור לפי סעיף זה יינתן לאדם שימציא למנהל אישור בדרך שתיקבע בתקנות כי הרווח מאותה מכירה או מאותה פעולה באיגוד נתון לשומה לפי פקודת מס הכנסה. פקיד השומה רשאי להתנות מתן האישור בתשלום מס הכנסה המגיע מאותו אדם או במתן ערובה כדי הנחת דעתו של פקיד השומה להבטחת תשלום מס ההכנסה...". בהוראת הנוהל האמורה נקבע כתנאי לאישור, בין- השאר, כי: "(ח) לחברה אין חובות מס הכנסה, מס שבח, מס רכישה, מס מכירה, מס רכוש וחובות ניכויים". בע"א 9412/03 עמי חזן נ' פקיד שומה נתניה, (מיסים) עמד בית המשפט העליון על היחס בין הוראות חוק מיסוי מקרקעין והוראות פקודת מס הכנסה וציין בין-השאר, כי "סעיף 50 קובע הוראה מהותית בדבר פטור ממס שבח ועסקה פרותית החייבת במס הכנסה על פי הפקודה. כן הוא קובע שיטה ניהולית לתיאום הטלת המס על העסקה בין פקיד השומה ובין מנהל מס שבח מקרקעין. לפי השיטה הזו, על פקיד השומה לאשר תחילה כי העסקה ניתנת לשומה על פי הפקודה ומשאישור זה ניתן, יוכל מנהל מס שבח להעניק את הפטור ממס שבח על פי סעיף 50 לחוק מיסוי מקרקעין. בכך יש תיאום בין שתי המערכות ופיקוח על העסקה שלא תמוסה במיסוי יתר או במיסוי חסר". 12. עולה מהאמור, כי הנושאים בהם עוסקות ההוראות האמורות (סעיף 50(ב) והוראת הנוהל) קשורים ביניהם עניינית, בשל הזיקה בין תשלום מס הכנסה לבין תשלום מס שבח. עמדת המשיב לעניין קליטת טפסי 50, נשענת על מקור סמכות הולם בחוק ועל הוראות נוהל המסדירות את הפעלת הסמכות. לקשירת הקליטה של הטפסים (או מתן האישור) לחובות המס של המערערת, בסיס בהוראות אלה, ולגופה היא סבירה ונובעת מהתכלית הכוללת של החוק להביא לתשלום מס אמת במועדו. טענת המערער לפיה כי תכלית זו "אינה רלוונטית יותר", נטענה באופן לקוני וסתום והיא נותרה בלתי ברורה ובלתי משכנעת. אין ספק, כי מכוח ס' 50(ב) לחוק מיסוי מקרקעין, יש ביד המשיב להשתמש גם באמצעי של אי מתן האישור כדי להבטיח תשלום חובות המס ובזמן הרלבנטי לדרישות אישורי הטפסים, עמדו חובות מס. לעניין קיומו של החוב, המשיב נתמך בתצהיר אייל ירושלמי אשר שימש במועדים הרלוונטיים בתפקיד רכז חברות בכיר. כאמור, ירושלמי הצהיר על חובות המערערת לשנים 2001-2003 וכן לשנות המס 2002-2004 (בגין ניכויים), ועל אי הגשת דוחות כספיים מבוקרים לשנות המס 2004-2005. מנגד עמד תצהיר יורם אברמזון אשר מניח את "פתיחת תיקי שנות המס 2003-2006", וכי זו "בודאי שתקטין את החוב הנטען למס הכנסה בצורה משמעותית ביותר" (ס' 20). הטענות בעניין "הקטנת החוב", לא הובהרו ואין בהן כדי לעמוד מול התשתית הראייתית שהניח המשיב. לאור האמור טענת המערערת בדבר זכותה לסעד השני, אינה מבוססת בין בראיות ובין בדין. ג. קליטת הדו"ח לשנת המס 2004 1. המחלוקת 13. הסעד השלישי שנתבקש בהליך שלפניי, הינו להורות למשיב לקלוט את דוח החברה לשנת 2004 כפי שקלט את הדוחות לשנים 2005 ו-2006. ביחס לסעד זה, לא הובא נימוק כלשהו, אלא כל שצוין הוא כי כשם שהמשיב קלט את הדוחות לשנים 2005-2006 בעקבות חוות דעת מתוקנת, עליו לקלוט את הדו"ח לשנת 2004. ב"כ המערערת מטעים, כי שידור הדו"ח ע"י המשיב אין פירושו שהוא מקבל את הדו"ח. לאחר שידורו, עומדת למשיב האפשרות להוציא שומה לפי מיטב השפיטה על תוכן הדו"ח, "לכן אין הצדקה ולא סביר לסרב לשדר דווקא את הדו"ח לשנת 2004". עפ"י הנטען, הדוחות לשנים 2004 עד 2006 הוגשו באותה מתכונת ובאותו נוסח. 14. עפ"י גרסת המשיב, שלא נסתרה, הדוחות לשנים האמורות (2006 - 2004)הוגשו בליווי הימנעות רואה החשבון המבקר ממתן חוות דעת, זאת כאשר עפ"י הוראת ס' 131 לפקודה, חייב חבר בני אדם בהגשת דו"ח המאושר ע"י רואה חשבון. ב"כ המשיב טען, כי במקרה הרגיל מגיש רואה חשבון את מסקנתו מעבודת הביקורת שביצע באמצעות חוות דעת "חלקה" המציינת את הממצאים העיקריים, והקובעת שהדוחות הכספיים משקפים באופן נאות ובהתאם לכללי חשבונאות מקובלים את מצבה הכספי של החברה לשנת הביקורת. במצב בו רואה החשבון אינו יכול לבצע את הביקורת, נמנע הוא ממתן חוות דעת. 15. נסיבות אי קליטת הדו"ח לשנת 2004 פורטו בתצהיר אייל ירושלמי עפ"י התצהיר, המערערת לא הגישה דו"ח המהווה שומה עצמית לשנת 2004,ולכן ביום 29.11.06 הוצאה לה שומה לפי מיטב השפיטה. רק ביום 30.7.07 הוגשו מסמכים הנחזים להיות דו"ח הכוללים בין היתר, דו"ח רואה החשבון המבקר הכולל הימנעות מתן חוות דעת, מאזן, דו"ח רווח והפסד ודו"ח התאמה לצרכי מס ומסמכים נלווים נוספים (ס' 7). כמו-כן, המערערת לא הגישה דו"ח המהווה שומה עצמית לשנת 2005, וביום 29.11.06 הוצאה לה שומה לפי מיטב השפיטה. רק ביום 17.3.08 הוגשו מסמכים הנחזים להיות דו"ח הכוללים בין היתר, דו"ח רואה החשבון המבקר הכולל הימנעות ממתן חוות דעת, מאזן, דו"ח רווח והפסד ודו"ח התאמה לצרכי מס ומסמכים נלווים נוספים (ס' 8). באותו מועד הגישה החברה אף מסמכים הנחזים להיות דו"ח לשנת 2006 לפי סעיף 145(א)(1) לפקודת מס הכנסה, הכוללים בין היתר, דו"ח רואה החשבון המבקר הכולל הימנעות ממתן חוות דעת. הדוחות צורפו לכתב התשובה (מש/5). עפ"י אותו תצהיר (ס' 13), ביום 12.5.08 נשלח מכתב מטעם פקיד השומה לרואה החשבון של המערערת בו צוין כי הוגשו דוחות שכוללים הסתייגויות והימנעויות, אשר לא מתיישבים עם הנדרש על פי סעיף 131(ג) לפקודה (ס' 10). 16. עוד נכתב בתצהיר, כי ביום 22.7.2008 הגישה החברה חוות דעת מתוקנות ביחס לשנים שצוינו - ללא ציון תאריך מתן חוות הדעת ומבלי שחוות הדעת המתוקנות צורפו לדוחות כספיים מבוקרים ומתוקנים המסבירים את פשר התיקון. חוות הדעת המתוקנות, היו "חלקות" הכוללות רק "הפניית תשומת לב" והערת "עסק חי" (להבדיל מהימנעות ממתן חוות דעת כפי שהוגשה בחוות הדעת המקוריות). ביום 23.7.08 זומן רו"ח לדיון בבקשתו לקליטת חוות הדעת המתוקנות, בימים 27.7.08 ו- 28.7.08 נערכו דיונים בנוכחות הרכז, סגן פקיד השומה ורו"ח החברה לבירור מהות הבקשה החריגה. בעקבות הדיונים האמורים, החליט המשיב ביום 31.7.08 לקבל את ההשגה על השומה לפי מיטב השפיטה, אשר הוגשה באמצעות מסמכים הנחזים לדוחות לשנים 2005-2006 אך לא לקבל את המסמכים שנחזים לדו"ח שהוגשו לשנת 2004. זאת בין-היתר, כיוון שביחס לשנת 2004 החברה הציגה בדוחותיה הכספיים את תוצאות הליכי הכינוס של הפרויקטים של החברה שהחלו רק בשנת 2005 (שם ס' 13). עוד הוסבר בתצהיר ירושלמי, כי ההחלטה שלא לקבל את ההשגה לגבי שנת 2004, נבעה בין היתר מכך שבשנה זו היקף הפעילות של החברה היה כ- 75 מיליון ₪, זאת בעוד שבשנים 2005-2006 מחזור הפעילות היה קטן ממיליון ₪. משכך, אף צוין בהחלטה, כי החברה מתבקשת להעביר מידע ומסמכים נוספים לשנת 2004. 17. המערערת מנגד, אינה מנמקת מדוע לשיטתה יש לקבל את הדו"ח לשנת 2004, להוציא הפניה לעובדה שהוחלט לקבל את הדוחות לשנים 2005-2006. כמו-כן, תצהיר רואה החשבון של המערערים, כלל אינו עוסק בפרטי קליטת הדו"ח לשנת 2004, וגם מטעם זה טוען המשיב כי יש לדחות את הבקשה בנקודה זו. 2. הכרעה 19. מהאמור לעיל עולה, כי המשיב הסביר את אי קליטת הדו"ח לשנת המס 2004, בקשיים שעורר הדו"ח לנוכח הימנעות רואה החשבון ממתן חוות דעת, והמערער לא התמודד עם טענות אלה כלל. העובדה שהתקבלו ההשגות לגבי השנים 2005 ו-2006 בהסתמך על הדוחות ה"פגומים" כאמור, בעוד שלא כך נהג המשיב לגבי הדו"ח לשנת 2004, הוסברה אף היא ע"י המשיב באופן משכנע. המערערים מנגד, אינם מנמקים מדוע היה על המשיב לנהוג באופן שונה מזה שנהג לגבי שנת 2004. לכל היותר, יש ביד המערערים להצביע על כך, כי לגבי שנים אחרות נהגו עמם לפנים משורת הדין. בנסיבות אלו גם דין הבקשה לסעד השלישי, להידחות. ד. ביטול הקנסות 20. המערערים, אף שהעלו את בקשת ביטול הקנסות בכתב טענותיהם, נמנעו מלפרטה או לעסוק בה עד לסיכומים. בסיום דבריו בסיכומים כותב ב"כ המערערת, כי "לאור 'כורח הנסיבות' שהביאו להגשת דוחות באיחור ותיקוני דוחות, ובכלל זה מינוי כונסים לחברה, האינתיפאדה, האילוצים בהם פעלה החברה עובר למינוי כונסי הנכסים וההפסדים הגדולים שהיו לה, מבוקש לבטל קנסות בגין ליקויים ו/או איחור בהגשת דוחות שהושתו על החברה ו/או להקטינם". עוד נאמר, כי ביטול הקנסות ו/או הקטנתם מתבקש גם "בהתאם לנהוג במצבים דומים ובאופן שוויוני". בקשה כוללת וסתמית זו, הועלתה ללא פירוט העובדות הקונקרטיות שעליהן היא מבוססת, לרבות לעניין מהות הקנסות שהוטלו והסיבות לאי הדיווח במועד. אכן, אין מחלוקת כי החברה מצויה בהליך פירוק והועלתה בראיות העובדה שהיא תפקדה במצב של קשיים כלכליים שנגרמו ע"י האינתיפאדה. גם במצב דברים זה היה על ב"כ המערערים להניח מצע משפטי המתייחס לסמכות בית המשפט לבטל את הקנסות, והקושר אותו לעובדות שהוא נאחז בהן, דבר שלא נעשה. לא הובהר מה הקשר בין העובדות שעלו בראיות, לבין אי הדיווח. לסיכום, גם בקשה זו לא בוססה כנדרש בין במצע הראייתי ובין במצע המשפטי, ודינה להידחות. לאור האמור הערעור נדחה, על כלל הסעדים שנתבקשו בו. המערערים ישלמו למשיב הוצאות הערעור בסך 10,000 ₪. חוזהמיסיםביטול חוזהמס הכנסה