פסק-דין השופט י' אנגלרד: זהו ערעור, לאחר מתן רשות, על פסק דינו של בית המשפט המחוזי, מפי השופט נ' ממן, אשר דחה ערעור על החלטה של ועדת ערר שחייבה את חברת נוף פוריה בע"מ במס רכוש על קרקע שבבעלותה, תוך כדי דחיית הטענה כי המקרקעין הנידונים הם "קרקע חקלאית", כמשמעות מושג זה בהוראת סעיף ?1 לחוק מס רכוש וקרן פיצויים, תשכ"א?1961-. ?1. כידוע, חוק מס רכוש עבר גלגולים רבים הן מבחינת תכליתו, הן מבחינת היקף תחולתו, עד שלבסוף החל בשנת המס ?2000 נקבע כי מס הרכוש על קרקע יהיה בשיעור של ?0%. ואמנם, השאלה המשפטית העומדת לפניי מצומצמת לשנים ?1995 ועד לשנת התיקון האחרון (תיקון מספר ?45 לחו ?2. אפרט תחילה בקצרה את העובדות השייכות לעניין. המדובר בחלקת אדמה באזור המושבה כינרת, הידועה כחלקה ?208 בגוש ?15346 (להלן- המקרקעין), אשר שטחה משתרע על כ?178- דונם. השטח שבו מצויים מקרקעין אלה הוכרז על ידי הועדה לשמירה על קרקע חקלאית (להלן: הולק"ח) כ"קחקלאית", וזאת מכוח סמכותה הקבועה בחוק התכנון והבניה, התשכ"ה?1965-, בהוראת סעיף ?5 לתוספת הראשונה, לפיההועדה רשאית להכריז בהודעה ברשומות - על יסוד חוות-דעת של ועדת מומחים שנתמנתה לענין זה על ידי שר החקלאות בהודעה ברשומות - כי קרקע פלונית תהא קרקע חקלאית לענין חוק זה (להלן - קרקע חקלאית). להכרזה על קרקע חקלאית השלכות חשובות מבחינה מעשית. קודם כל, על פי סעיף ?49(1) לחוק התכנון והבניה, תכנית המתאר הארצית תקבע את התכנון של שטח המדינה כולה ובין השאר - ייעוד הקרקע ושימושה, תוך שמירה על ייעוד חקלאי של קרקעות המתאימות לכך; וכן לפי סעיף ?156(א) לחוק "לא ישתמש אדם בקרקע חקלאית אלא בהתאם לאמור בתוספת הראשונה". כמו כןעל פי ?6 לתוספת הראשונה, לא תואשר תכנית החלה על קרקע חקלאית, אלא אם אושרה התכנית על ידי הולק"ח או אם היא תכנית מפורשת המקיימת את כל ההוראות של תכנית מתאר שאושרה על ידי הולק"ח. על פי סעיף ?7 לתוספת הראשונה, לא יינתן היתר לבניה או לשימוש בקרקע חקלאית למטרהא חקלאית אלא בהתאם לתכנית שנתמלאו בה הדרישות של סעיף ?6 או שהולק"ח הסכימה לכך. ?3. בנובמבר ?1981 אושרה על ידי הממשלה "תוכנית מתאר ארצית ?13 - מרחב הכנרת וחופיה" (להלן: תמ"א ?13). המקרקעים הנדונים מצויים בתחומה של תכנית מתאר ארצית זו. על פי תכנית זו, נקבע כי המקרקעין הנדונים מבחינת סוג אזור הם "נופש בחיק הטבע" (נב"ט) (סעיף ?1.7.1א ?13) לגביו נקבע כי הוא מהווה קבוצת שימוש ?9 כמוגדר בסעיף ?2.3.9, אשר זו לשונכנויה ק.ש. ?9 - והיא תכלול שטחים לשהיית נופשים בחיק הטבע, לטיול ולפיקניק ואת המיתקנים הנילווים, כגון: שרותים סניטריים, מיתקנים לפיקניק, נטיעות צל. ?4. יצוין, כי תמ"א ?13 מתייחסת באופן מפורש לאפשרות כי איזור המוגדר על ידה כאזור נב"ט הוא מושא של ההכרזה עליו כ"קרקע חקלאית". ואמנם, בסעיף ?2.4.1 לתמ"א ?13 נאקרקע חקלאית באזורי נב"ט: היתה קרקע בתחום השטחים המסומנים כאזורי נב"ט קרקע חקלאית, כאמור בתוספת הראשונה לחוק, לא תיעשה בה בהתאם לתכנית כלשהי פעולה הטעונה היתר לפי החוק מכוח תוכנית זו אלא באישור הוועדה לשמירה על קרקע חקלאית. ?5. על רקע דברים אלה, אפנה כעת לשאלה של חיוב בעל הקרקע במס רכוש. יצוין, כי חברת נוף פוריה רכשה את הקרקע ביום ?23.3.95. והנה, בסמוך לפני עסקה זו, דהיינו ביום ?1.1.95, נכנס לתוקף תיקון מס' ?25 לחוק מס רכוש, אשר שינה את ההגדרה של "קרקע חקלאית", הגדרה המשמושא המחלוקת בערעור זה. בשל חשיבות השינוי, אביא תחילה את הנוסח הקודם של ההגדרה של קרקע הפטורה ממס רכוש, שהתקבל בשנת ?1981. "קרקע חקלאית" - (?1) קרקע שיועדה לחקלאות בתכנית על פי חוק התכנון והבניה, התשכ"ה?1965-, או שהוכרזה כקרקע חקלאית לפי סעיף ?5 לתוספת הראשונה לחוק האמור, והכל אם בשנת המס היא משמשת בחקלאות או שהיא שמשה בחקלאות בשנה שקדמה לשנת המס או שאיננה ראויה לשמש בחקלאו(?2) קרקע המשמשת לעסק במשקו החקלאי של בעליה שהוא חקלאי. הגדרה זו פורשה "פרשנות תכליתית" בפרשת רע"א ?3527/96, 4539 אקסלברד ואח' נ' מנהל מס רכוש - אזור חדרה, פ"ד נב(?5) 385, כנגד דעתו החולקת של המשנה לנשיא ש' לוין (הבקשה לדיון נוסף נדחתה על ידי הנשיא א' ברק בדנ"א ?711/99). לפי הפרשנות שתקבלה על דעת הרו---לאור תכלית חוק מס רכוש יש לפרש את הגדרתה של קרקע כ"קרקע חקלאית" לצורכי פטור ממס, כך שייקבע שהפטור הניתן אינו חל על קרקע, אשר לאחר הכרזתה כקרקע חקלאית, שונה ייעודה לבנייה, הגם שהכרזת הולק"ח לגביה כ"קרקע חקלאית" לא בוטלה במישרין. (שם, בעמ' ?411). נמצא, כי בית המשפט החיל מבחן ייעודי-ענייני על הוראת החוק, וכפי שהוא מציין: יעמוד הפטור בעינו כאשר הקרקע הוכרזה כחקלאית גם אם לא יועדה לחקלאות על-פי התכנית, ובלבד שלא הופשרה לבנייה לאחר ההכרזה, על-פי ההליכים המיוחדים שנקבעו בחוק התכנון והבניה. (שם, שם). גם אם יש לי ספקות בדבר נכונות התוצאה אליה הגיע הרוב בפרשת אקסלברד - נוטה אני דווקא לבעל דעת המיעוט המשנה לנשיא ש' לוין - הרי ברור כי בית המשפט שיוה לנגד עיניו את מצב הדברים הענייני מבחינת ייעודה של הקרקע. ?6. ביני לביני נתקבל כאמור תיקון מספר ?25 לחוק מס רכוש, אשר נכנס לתוקף ביום ?1.1.95. לפי תיקון זה, ההגדרה של "קרקע חקלאית" היא כעת הבאקרקע שבתכנית על פי חוק התכנון והבניה תשכ"ה?1965- (להלן - התכנית) יועדה לחקלאות או יועדה לשמורת טבע כהגדרתה בחוק גנים לאומיים, שמורות טבע, אתרים לאומיים ואתרי הנצחה התשנ"ב?1992-, למעט קרקע כאמור שאף שיועדה לחקלאות, ניתן לפי התכנית לבנות עליה דירת מגורים נמצא, כי בית המשפט בפרשת אקסלברד הקדים במידת מה, בדרך של פרשנות, את התיקון משנת ?1995. ראה שם, בעמ' ?406 ואילך. יש עניין רב בדברי ההסבר להצעת התיקון, שבהם נאמרמוצע לשנות את הגדרת "קרקע חקלאית" בחוק ולקבוע כי קרקע תיחשב קרקע חקלאית אם היא יועדה לחקלאות או לשמורת טבע בתכנית על פי חוק התכנון והבניה, בלי שיהיה צורך לבדוק האם הקרקע משמשת לחקלאות או ראויה לשימוש בחקלאות; קביעה כאמור תקל על אלפי בעלי קרקעות. הואיל ומס רכוש הנו מס שנתי, על המנהל לקבוע מדי שנה אם התקיימו התנאים המפורטים בהגדרת "קרקע חקלאית". מידע לעניין זה ניתן להשיג על ידי ביקור במקום או על ידי דרישת הצהרה ומסמכים אחרים מבעלי הקרקע החקלאית. מוצע לפטור את בעלי הקרקע מחובת ההוכחה כי הקרקע משמשת בחקלאות או כי אינה ראויה לשמש בחקלאות, ולקבוע כי כאשר הקרקע מיועדת לחקלאות לפי תוכנית בניין ערים היא תחשב תמיד קרקע חקלאית. יש לציין כי לעיתים ישנה קרקע הראויה לשמש בחקלאות, אך מבחינה כלכלית לא כדאי לבעליה לעבדה, למשל בגלל חוסר בהקצאת מים או בשל היות חלקת הקרקע קטנה. החוק בנוסחו היום קובע כי בעלים של קרקע חקלאית כאמור חייב במס רכוש לגביה אם לא עובדה בפועל. הניסיון מורה כי הכרזות על קרקע כ"קרקע חקלאית", לא עודכנו במשך שנים, וכי קרקעות שיועדו במשך שנים למטרות אחרות, ההכרזות לגביהן כ"קרקע חקלאית" טרם בוטלו. בפועל, קיימות היום קרקעות המשמשות או המיועדות לשמש לתעשיה או למסחר אך ההכרזה לגביהן כקרקע חקלאית טרם בוטלה. לפיכך, מוצע להשמיט מתוך ההגדרה את הקביעה שלפיה קרקע חקלאית היא קרקע שהוכרזה כ"קרקע חקלאית". (הצעות חוק ?2240, מיום ?24.1.94 בעמ' ?180) ?7. נוכח מצב הדברים המתואר לעיל, אוכל כעת להתמקד בשאלה הספציפית העומדת להכרעה לפנינו; והיא, האם המקרקעין הנדונים ממלאים אחרי היסודות של "קרקע חקלאית", כמשמעותה לאחר תיקון מס' ?25 לחוק מס רכוש. וביתר דיוק, האם לפנינו קרקע "שבתכנית על פי חוק התכנון והבניה,שכ"ה?1965- יועדה לחקלאות". וזאת לדעת, על פי התיקון, נראה כי אין די בהכרזה על קרקע חקלאית לפי סעיף ?5 לתוספת הראשונה לחוק התכנון והבניה, אלא דרוש ייעוד לחקלאות על פי תכנית במסגרת חוק התכנון והבניה. הן ועדת הערר, הן בית המשפט המחוזי, גרסו כי תנאי זה לא נתקם לגבי המקרקעין הנדונים. נימוקם הוא כי התכנית היחידה הקיימת לגבי המקרקעין הנדונים היא תמ"א ?13, לפיה ייעוד המקרקעין הוא נופש בחיק הטבע ולא חקלאות. בית המשפט קמא מנמק את מסקנתו בדברים הבאים:ממכלול ההגדרות וההוראות הללו עולה כי הכרזה בידי הוועדה על קרקע כקרקע חקלאית, אין פירושה שייעודה של הקרקע הוא חקלאי. ההכרזה מטילה הגבלות על מוסדות התכנון בבואם להתקין תוכניות לפי חוק התכנון והבניה. אין פירושו של דבר שתוכנית פלונית אינה מוסמכת לקבוע כי ייעודה של קרקע שהוכרזה חקלאית בידי הוועדה לא יהיה דווקא חקלאי; מותר לקבוע לקרקע חקלאית ייעוד אחר, אם כי הדבר טעון הסכמה מצד הוועדה. תמ"א ?13 אינה מתעלמת מכך שהקרקע הוכרזה בידי הוועדה קרקע חקלאית, והיא אף מתייחסת לכך בפרק ?2.41. ..אמירה זו אינה אלא חזרה על האמור בתוספת הראשונה לחוק התכנון והבניה ואין בה חדש, אך עצם הכללתה מצביעה על כך שההכרזה אינה חלק מייעוד הקרקע שלפי תמ"א ?13. אוסיף, כי אין בהכרח חפיפה בין ייעודה החקלאי של קרקע לבין האיסור להשתמש בה אלא בהתאם לאמור בתוספת הראשונהלחוק התכנון והבניה. התוספת הראשונה מניה וביה, אינה שוללת את האפשרות שקרקע שהוכרזה קרקע חקלאית ישתמשו בה, בתנאים מסויימים, למטרות שאינן חקלאיות. אך העיקר הוא שהכרזה בידי הוועדה אינה "תוכנית" כמובנה בחוק התכנון והבניה. אפילו היינו רואים בהכרזה זו בבחינת קביעת ייעוד חקלאי לקרקע המוכרזת, אין ההכרזה נחשבת "תוכנית" לצורך חוק התכנון והבניה והוועדה אינה מוסד תכנון. אם ההכרזה אינה תוכנית, הרי ייעודה של הקרקע אינו חקלאי "מכוח תוכנית" ואין היא באה בגדר "קרקע חקלאית" שבסעיף ?1 לחוק מס רכוש.אכן, ההגדרה הקודמת של המונח, טרם תחילתו של תיקון מס' ?25, קבעה כי קרקע חקלאית היא, בין היתר, קרקע שהוכרזה על פי התוספת הראשונה לחוק התכנון והבניה. אך מאז נכנס לתוקפו תיקון מס' ?25 בוטלה הגדרה זו. ?8. על אף החריפות שבהנמקתו של בית המשפט קמא, ההולך כאן בעקבות ועדת הערר, לא השתכנעתי כי המסקנה היא מחוייבת המציאות. קודם כל, הנימוק הפורמלי כי הכרזתה של הולק"ח אינה "תוכנית" במובן הדווקני של החוק אינו מכריע לטעמי. יש לזכור כי תמ"א ?13 הזכירה במפורש את ההזה, את תוקפה ואת השלכותיה. בכך אני רואה משום אימוץ ואינקורפורציה של ההכרזה לתוך תכנית המתאר הארצית. נמצא, כי התכנית קיבלה לתוכה את הייעוד החקלאי של הקרקע. אמנם נכון כי תמ"א ?13 מאפשרת, לאחר קבלת האישורים הדרושים, שימוש של נופש בחיק הטבע, אך לטעמי שימוש אפרי זה, הטעון מתן רשות מפורשת מצד הולק"ח, אינו גורע במאומה מן הייעוד החקלאי המקורי. ?9. שנית, אם לא די בנימוק הפורמלי הנזכר, הרי בפועל קיים מכוח ההכרזה ייעוד חקלאי, לו כפופה תמ"א ?13 מכוח חוק התכנון והבניה. ברוח הדברים שנאמרו בפרשת אקסלברד וכן בדברי ההסבר המוזכרים, אפשר להסיק כי בהתאם למבחן הענייני, הפטור לקרקע חקלאית נשלל אך ורק כאשר הרזה איבדה מתוקפה הענייני, כגון בשל הפשרה בפועל של הקרקע לבנייה. נמצא, כי אין לראות בעצם השמטת החלופה של ההכרזה מתוך ההגדרה של "קרקע חקלאית" בחוק משום שלילה מוחלטת מראש של ההשפעה האפשרית מצד ההכרזה על קביעת ייעוד הקרקע. ראינו כי בית משפט זה היה מוכן, על יסוד מבחן ענייני, להוציא מפשוטה הוראה מפורשת בחוק. בענייננו, מדובר בצעד שאינו כה מרחיק לכת. כל מה שנדרש הוא מתן משמעות להכרזה מכוח חוק התכנון עצמו, הכרזה שהשלכותיה הענייניות מאפשרות לכלול בהגדרה של "קרקע חקלאית" את הקרקעות המוכרזות. כל שכן, מוצדקת מסקנה זו כאשר התוכנית עצמה מאמצת, כמו במקרה שלפנינו, את ההכרזה. המסקנה העולה מן האמור היא כי יש לקבל את הערעור ולבטל את פסק דינו של בית המשפט המחוזי, תוך כדי הקביעה כי המערערת פטורה מתשלום מס רכוש בהיות ייעוד המקרקעין הנדונים ייעוד חקלאי במובן סעיף ?1 לחוק מס רכוש וקרן פיצויים, תשכ"א?1961-. המשיב ישלם למערער שכר-טירחעורך-דין בסך ?10,000 ש"ח והוצאות משפט לפי תקנה ?513 לתקנות סדר הדין האזרחי, תשמ"ד?1984- ש ו פ ט השופטת ט' שטרסברג-כהן: אני מסכימה. ש ו פ ט ת השופט א' ריבלין: אני מסכים. ש ו פ ט הוחלט כאמור בפסק-דינו של השופט אנגלרד. חקלאותקרקע חקלאיתהגדרות משפטיות