ערר על חיוב בהפרשי הצמדה וריבית פיגורים בגין חיוב בהיטל השבחה רקע: העוררת הייתה בעלת הזכויות במגרש הידוע כגוש 2071 חלקה 239 בעיר אשדוד (להלן: "המגרש"). ביום 3.2.2010 חתמה העוררת על הסכם למכירת המגרש (להלן: "ההסכם"). אין מחלוקת כי ההסכם הותלה בתנאי מתלה. ביום 10.1.2011 נחתמה תוספת להסכם ובמסגרתה ויתר הרוכש על התנאי המתלה שהיה קבוע בהסכם מיום 3.2.2010. בשלב זה דווחה העסקה למשיבה. בעקבות המימוש על דרך מכר כמתואר לעיל הונפקה שומת היטל השבחה (נושאת את התאריך 28.2.11), כאשר סכום השומה למועד הקובע נקבע על סך של 718,000 ₪. ביום 31.3.11 נשלחה לעוררת דרישת תשלום כאשר סכום השומה מוצמד עד ליום 3.2.10 וממועד זה נושא הפרשי הצמדה וכן ריבית פיגורים בהתאם לחוק הרשויות המקומיות (ריבית והפרשי הצמדה על תשלומי חובה), תש"ם-1980 ולאור סעיף 15 לתוספת השלישית לחוק התכנון והבניה, התשכ"ה - 1965 (להלן: "התוספת השלישית"). העוררת הגישה ערר בגין החיוב, כאשר הערר נוגע אך ורק לריבית הפיגורים שנגבתה החל מיום המימוש, אשר לעמדת המשיבה הינו יום 3.2.2010. הערר: במסגרת הערר טוענת העוררת בתמצית את הטענות הבאות: ההסכם המותנה אינו מהווה מימוש - כלומר לעמדת העוררת ההסכם מיום 3.2.10 אינו מהווה מימוש זכויות כמובנו בתוספת השלישית, ורק עם חתימת התוספת והויתור על התנאי המתלה ביום 10.2.2011 התחולל אירוע המימוש. לחלופין, אף אם ההסכם מהווה מימוש החל ביום 3.2.10, יש מקום להפחית את ריבית הפיגורים תוך שימוש בסמכות ועדת הערר לפי סעיף 16 לתוספת השלישית. המשיבה הגישה תשובה מפורטת לערר. דיון: האם חוזה מותנה בתנאי מתלה מהווה מימוש? השאלה הראשונה העומדת לפתחנו הינה - האם חוזה התלוי בתנאי מתלה מהווה מימוש זכויות כמובנו בסעיף 1(3) לתוספת השלישית. בית המשפט העליון בעניין ע"א 1321/02 נוה בנין ופיתוח בע"מ נ. הועדה המקומית מרכז () (להלן: "עניין נוה בנין") וכןבדיון הנוסף באותו העניין, הכריע במחלוקת רבת שנים לגבי מועד המימוש מכוח עסקת מכר מקרקעין. קביעתו החד משמעית של בית המשפט העליון הייתה כי על אף הנוסח הלא ברור של סעיף 1(3) מועד המימוש בעסקת מקרקעין יהא מועד כריתת ההסכם. לפיכך, באופן עקרוני כאשר הסכם המכר במקרה שבפנינו נכרת ביום 3.2.2010, הרי זהו מועד המימוש, וממועד זה חוב היטל ההשבחה אמור לצבור הפרשי הצמדה וריבית. אלא, שהעוררת טוענת כי במקרה שבפנינו, כי חל חריג לעקרון זה, היות והחוזה תלוי בתנאי מתלה. במקרה שכזה טוענת העוררת, אין לראות במועד כריתת ההסכם כמועד המימוש, אלא המימוש יהיה רק לאחר התקיימות התנאי המתלה. איננו מקבלים עמדה זו. בית המשפט העליון בעניין נוה בנין לעיל מגדיר באופן ברור כי מועד המימוש הינו מועד כריתת החוזה: "סיכומו של דבר, חוזה המכר במקרה שלפנינו בא בגדר הקטגוריה של "העברת המקרקעין" הקבועה ברישא של סעיף 1(א)(3) לתוספת השלישית, ומועד תשלום היטל ההשבחה לגביו קם ביום כריתת החוזה." (הדגשה שלי - ג.ה.). והדברים ברורים - מועד כריתת ההסכם הוא מועד המימוש. ההלכה הפסוקה בדין המהותי לגבי חוזה המותלה בתנאי מתלה הינה כי רואים את החוזה כחוזה תקף ושלם מיום חתימתו, כך שיום כריתת החוזה הינו יום חתימתו ולא יום התקיימות התנאי המתלה. ר' למשל פסק הדין בעניין ע"א 489/89 אלדר שרון נ. מנהל מס שבח () (להלן: "אלדר שרון"): "חוזה עם תנאי מתלה הינו חוזה שלם מרגע כריתתו, ואין השלכה רטרואקטיבית לעניין תוקפו בעת כריתתו לעובדה, אם התנאי המתלה נתקיים ואם לאו." וכן ר' ספרה פרופ' ג' שלו 'דיני חוזים' (דין, תש"ן) עמ' 351-352. משלמדנו כי בדין הכללי חוזה התלוי בתנאי מתלה הינו חוזה שלם מרגע כריתתו, ורגע כריתתו הינו מועד החתימה ולא מועד התקיימות התנאי המתלה, נשאלת השאלה - האם יש מקום לסטות מהוראות הדין הכללי לצורך קביעת מועד המימוש בהיטל השבחה. באופן כללי, ראוי כי פרשנות מועד כריתת החוזה בדיני היטל השבחה תהא תואמת את המועד שנקבע לכך בדין הכללי וזאת משיקולי הרמוניה חקיקתית. על מנת שמועד כריתת החוזה יפורש לצורך היטל השבחה באופן שונה מהמועד שנקבע לכך בדין הכללי צריכים למצוא טעמים חזקים לכך. במקרה שבפנינו הטעם המרכזי שנותנת העוררת להבחנה בין הדין הכללי לדין בעניין היטל ההשבחה הינו כי במועד כריתת ההסכם טרם מקבל המוכר את התמורה החוזית ולעומת זאת החוב מתחיל לצבור הפרשי הצמדה וריבית פיגורים. טעם נוסף נעוץ בכך כי כל עוד טרם נתקיים התנאי חל על החוזה ענן של אי וודאות. איננו סבורים כי בטעמים אלו יש בכדי לסטות מהדין הכללי, בפרט כאשר ישנם טעמים חזקים לקביעת מועד המימוש כמועד כריתת החוזה בדין הכללי. לעניין מועד קבלת התמורה, הרי אין כל זיקה ישירה בין קבלת התמורה החוזית לתנאי המתלה שנקבע בהסכם. שאלת מועד קבלת התמורה לעומת התנאי המתלה אינה זוכה לפתרון אחיד לכלל החוזים המתונים בתנאי מתלה והיא תלויה בלשון הספציפית של כל חוזה וחוזה. כך, במקרים רבים משולמת התמורה בסמוך לכריתת החוזה וזאת למרות שזה מותלה בתנאי מתלה. ברור, איפוא, כי לגבי הסכמים בהם משולמת התמורה טרם התקיימות התנאי המתלה, דחיית מועד המימוש למועד התקיימות התנאי אינה מתיישבת עם הרציונאל של קביעת מועד מימוש קרוב ככל הניתן למועד בו "נפגש המוכר עם הכסף" (ר' הדיון הנוסף בעניין נוה בניין), ולגבי חוזים שכאלו מוצדק לקבוע את יום המימוש כיום כריתת ההסכם. ברור גם כי אין זה ראוי לקבוע מועד מימוש שאינו אחיד, כך שלגבי כל חוזה המותלה בתנאי מתלה יהיה צורך לבחון מתי מתקבלת התמורה ולפי זה לקבוע את מועד המימוש, אלא יש לקבוע כלל אחיד. לעניין ריבית הפיגורים בה מחויב המוכר למרות שלא בהכרח קיבל את התמורה החוזית, הרי גם בנושא זה לא ניתן להתייחס לכל החוזים המותלים בתנאי מתלה באופן אחיד, כך שבעוד במקרים בהם משתלמת התמורה באופן מיידי (למרות התנאי המתלה) קיימת הצדקה לגביית הריבית, הרי במקרים בהם התמורה נדחית, אכן ההצדקה לגביית ריבית פחותה. זאת ועוד, לטעמנו אין מקום לנסח כלל מהותי לדחיית מועד המימוש עד לקיומו של התנאי המתלה רק לאור סוגיית הריבית, כאשר את סוגיית הריבית ניתן לפטור באמצעות מנגנוני השלמה, כדוגמת המנגנון המצוי בסעיף 16 לתוספת השלישית. לעומת זאת אנו סבורים כי קיים יתרון ממשי לקביעת מועד המימוש ביום כריתת החוזה ויתרון זה גלום במימד הוודאות. קביעה שכזו יוצרת ודאות לגבי מועד המימוש וזאת הן לצדדים והן לוועדה המקומית. יש לזכור כי לא תמיד התנאי המתלה ברור מנוסח החוזה ובמקרים רבים קיימת מחלוקת האם בכלל מדובר בתנאי מתלה או שמה בתניה חוזית (ר' פרופ' שלו בספרה לעיל). בנסיבות אלו קביעת מועד המימוש כמועד כריתת החוזה מייתרת את הצורך לדרוש מפקיד היטל ההשבחה או מהאזרח לנתח את החוזה ולהחליט האם מדובר בתנאי מתלה או לאו, ובפניהם ניצב מועד מימוש ברור וחד משמעי המועד בו נכרת ההסכם. להשלמת התמונה נציין, כי בדיני מס אחרים אימץ בית המשפט העליון את מועד כריתת ההסכם כמועד המימוש, כאשר סוגיית הריבית נפתרה באמצעות מנגנונים ספציפיים. כך נקבע לעניין מס שבח מקרקעין בעניין אלדר שרון לעיל: "סבורני, כי פרשנות נאותה, הבאה להגשים את מטרת החקיקה, אינה יכולה לנתק במקרה דנן בין מעגל הדינים, הקשור ליחסים חוזיים, לבין חבותם של הצדדים במס על-פי החוק. זאת במיוחד נוכח הגדרות מכיר ו'זכות במקרקעין בסעיף 1לחוק". לפי עקרונות אלו, "יום המכירה" לעניין החיוב במס שבח הינו יום כריתת החוזה." נציין, כי גם לעניין היטל השבחה פסקו בתי המשפט בערכאות הדיוניות וכן שמאים מכריעים מכוח תיקון 84, כי מועד המימוש הינו מועד כריתת ההסכם ולא מועד התקיימות התנאי המתלה. ר' למשל, שומה מכרעת גב' לבנה אשד לגבי חלקות 90 ואח' בגוש 6407 בהוד השרון (), שומה מכרעת גב' גבע בלטר לגבי חלקה 34 בגוש 7109 בתל אביב () . במאמר מוסגר נציין, כי גם בפסק הדין בעניין נוה בניין מוזכר נושא החוזה המותנה בתנאי מתלה, ועל אף שבית המשפט העליון אינו מכריע בנושא, קיים בו רמז כי יש להחיל את הלכת אלדר שרון: "שנית, הקושי לאתר את מועד כריתת ההסכם, לצורך קביעת מועד תשלום היטל ההשבחה, במקרים של זכרון דברים או הסכם המותנה בתנאי מתלה, עלה ועולה גם בהקשרים אחרים, ונמצאו לו פתרונות (ראו י' הדרי, מיסוי מקרקעין (מהדורה שניה, כרך א, תש"ס) 375-337; ע"א 489/89 שרון נ' מנהל מס שבח, פ"ד מו(3) 366)." אשר על כן, אנו קובעים כי מועד המימוש בחוזה התלוי בתנאי מתלה הינו מועד כריתת ההסכם ולא מועד התקיימות התנאי, ומכאן מועד המימוש במקרה שבפנינו הינו יום 3.2.2010. הפחתת ריבית הפיגורים: כללי: התוספת השלישית לחוק התכנון והבניה קובעת כי החל מיום המימוש יש מקום לחייב את הנישום בריבית פיגורים (מעבר להצמדה), אשר נכון למועד כתיבת החלטה זו עומדת על 0.75% לחודש. מדובר בהחלט בריבית גבוהה אשר בהחלט יש בה מרכיב עונשי. לטעמנו, קיימת הצדקה לריבית הפיגורים וגבייתה. התוספת השלישית אינה קובעת חובת דיווח ואינה קובעת סנקציה פלילית בהעדר דיווח בדומה לקבוע בחוק מיסוי מקרקעין. לפיכך, התמריץ היחיד לאזרח לדווח לוועדה המקומית כי נחתם חוזה ולשלם את היטל ההשבחה הינה ריבית הפיגורים. ועדת הערר עמדה על כך בערר (ירושלים) 313/09 אלי וכרמלה אפרים נ. הועדה המקומית ירושלים (): "לטעמנו לריבית הפיגורים תפקיד חשוב בשמירה על כללי חוק התכנון והבנייה וכן על השוויון בין האזרחים. ריבית הפיגורים מהווה למעשה את התמריץ הכלכלי היחיד לאזרח לדווח כי לא עמד בתנאי הפטור או כי עליו לשלם היטל השבחה. כך, בהעדר ריבית פיגורים, לא ידווח האזרח כי אינו מתגורר בדירה וכי עליו לשלם היטל השבחה, ביודעו כי במקרה הגרוע ביותר ישלם את היטל השבחה ללא ריבית פיגורים, ובמקרה הטוב (עבורו כמובן) יצליח להתחמק כליל מהתשלום. יש גם לזכור, כי דמי היטל ההשבחה היו כל הזמן בכיסו של האזרח אשר יכול היה להשתמש בהם לצרכיו. כך, במקרה שלנו, היה על העוררים לשלם את ההיטל עוד בשנת 1991, עם זאת החזיקו את הכסף אצלם כל אותם השנים. כמו כן, אי חיוב בריבית פיגורים גורם גם להפליה של האזרח ההגון אשר שילם את חובו במועד לעומת זה שבחר שלא לשלם את החוב, ויוצא מרוויח מכך." אשר על כן, דרך המלך הינה אכן חיוב האזרח בריבית פיגורים החל מיום המימוש. עם זאת המחוקק אפשר באופן מפורש לועדת הערר להפחית מריבית הפיגורים מטעמים מיוחדים שיירשמו, וכך קובע סעיף 16 לתוספת השלישית: "בית משפט לעניינים מינהליים או ועדת ערר לפיצויים ולהיטל השבחה הדנים בערעור או בערר בעניין היטל השבחה, או שמאי מכריע בהחלטתו בעניין כאמור, רשאים להפחית את תשלומי הפיגורים שבעל המקרקעין חייב בהם לפי הוראות חוק ההצמדה, בשל התקופה שבה התנהל ההליך לפניהם; וכן רשאים הם, מנימוקים מיוחדים שיירשמו, להפחית תשלומי פיגורים שבעל המקרקעין חייב בהם לפי הוראות חוק ההצמדה, כולם או חלקם, בשל תקופה נוספת." אנו סבורים כי המקרה של חוזה המותלה בתנאי מתלה הינו מקרה מובהק בו יש לעשות שימוש בסעיף 16 ובחוזה שכזה קיים פוטנציאל לקיומם של אותם "נימוקים מיוחדים" להפחתת הריבית, ונבאר: הבהרנו לעיל, כי אחד הטיעונים המרכזיים לראות במועד התקיימות התנאי המתלה כמועד המימוש הינו חוסר ההגינות בכך שמצד אחד המוכר טרם קיבל את התמורה וייתכן וכי לא יקבלה כלל ומצד שני הוא מחויב בתשלום ריבית פיגורים. עוד הבהרנו לעיל כי לאור הוריאציות הרבות של חוזי המכר המותנים לא ראוי לסטות ככלל מהדין הכללי הרואה בחוזה כחוזה שלם החל ממועד הכריתה, עם זאת הערנו כי התרופה לנושא הריבית הגבוהה הינה במסגרת שיקול הדעת הנתון לועדת הערר בסעיף 16. סעיף 16 הוא המכשיר המאפשר את האיזון הראוי בין הרצון לקבוע כלל אחיד וברור למועד המימוש (והוא מועד כריתת החוזה) לבין הימנעות מהטלת ריבית פיגורים עונשית בנסיבות שאינן מוצדקות על החייב. לטעמנו סעיף 16 מאפשר את עריכת האיזון הספציפי לגבי כל חוזה וחוזה בהיותו מחייב הגשת בקשה לועדת הערר או לשמאי המכריע להפחתת ריבית הפיגורים, ונותן לועדת הערר או לשמאי המכריע את האפשרות לבחון את החוזה באופן ספציפי ולהכריע האם ראוי להפחית את הריבית ובאיזה שיעור. נציין, כי לעניין מס שבח מצוי הפתרון להתנגשות דנא בין הוודאות לאי חיוב בריבית שאינה הוגנת או בקנסות, בהוראות חוק מיסוי מקרקעין עצמו (ר' הפתרון המוצע בעניין אלדר שרון לעיל) בעוד שבעניין היטל השבחה בהעדר הוראות ברורות בעניין הפחתת הריבית בנסיבות של תנאי מתלה מן הראוי לערוך את האיזון באמצעות סעיף 16. באופן כללי אנו סבורים כי הפעלת הסמכות להפחתת הריבית מכוח סעיף 16 במקרה של חוזה מותלה תלויה בשני פרמטרים מרכזיים: הפרמטר הראשון הינו מועד קבלת התמורה על ידי המוכר, כך שבמקרים שקיימת דחייה בקבלת התמורה קיימת הצדקה להפחתת הריבית. הפרמטר השני הינו מהותו של התנאי המתלה, כך שככל שמדובר בתנאי מתלה מהותי, בעל משקל ואשר עומד בשורשה של העסקה כך תהיה הנטייה להפחית את הריבית גדולה יותר. עוד נציין, כי הנטל להוכחת הפרמטרים הינו על הנישום. נציין, כי שמאים מכריעים מכוח תיקון 84 הפעילו את סמכותם מכוח סעיף 16 ואכן הפחיתו ריבית פיגורים במקרים של חוזה עם תנאי מתלה, ר' למשל שומתה של גב' גבע בלטר לעיל. מן הכלל אל הפרט: במקרה שלפנינו, הוכח בפנינו כי העוררת קבלה את התמורה רק לאחר הויתור על התנאי המתלה. לעומת זאת, לא התרשמנו כי התנאי המתלה עמד בשורשה של העסקה. בנסיבות אלו, אנו קובעים כי העוררת תשא בהפרשי הצמדה וכן בריבית בשיעור של 2% וזאת מיום כריתת ההסכם עד ליום החתימה על התוספת להסכם. לגבי התקופה מיום החתימה על התוספת להסכם ועד יום התשלום בפועל, תשא העוררת במלוא הפרשי ההצמדה והריבית בהתאם לסעיף 15 וזאת למעט התקופה מיום 28.2.2011 ועד יום 31.3.2011. סעיף 16 לתוספת השלישית הסמיך את ועדת הערר להפחית את שיעור הריבית לגבי תקופת ההליכים וזאת ללא צורך בטעמים מיוחדים. במקרה שלפנינו שומת הוועדה הונפקה ביום 28.2.2011 ואילו דרישת התשלום נשלחה ביום 31.3.2011. איננו רואים כל סיבה כי העוררת תשא בריבית פיגורים בגין תקופה זו. סיכום: לאור האמור לעיל, אנו קובעים כי מועד המימוש הינו יום 2.3.2010. אנו מפחיתים את שיעור הריבית וקובעים כי העוררת תשא בהפרשי הצמדה וריבית בשיעור של 2% החל מיום 2.3.2010 ועד 20.1.2011. החל מיום 20.1.2011 ועד ליום התשלום בפועל תשא העוררת בהפרשי הצמדה וריבית כדין וזאת למעט התקופה מיום 28.2.2011 ועד יום 31.3.2011 בה תשא העוררת בהפרשי הצמדה בלבד. המשיבה תערוך תחשיב של חוב היטל ההשבחה בהתאם לאמור לעיל ותשיב לעוררת את הסכום ששולם ביתר בתוספת הפרשי הצמדה כדין. לא יושב הסכום העודף עד ליום 15.9.11 יתווסף לסכום גם ריבית פיגורים כחוק. אין צו להוצאות. ריבית והצמדההיטל השבחהריביתריבית פיגוריםערר