המערערים היו בעלים של חלקת מקרקעין בעיר טבריה. במשך שנים אחדות ניהלו מאבק נמרץ ועיקש במשיב, כמעט בכל ענין שנגע למס הרכוש שנדרש מהם בגין החלקה מכוח חוק מס רכוש וקרן פיצויים תשכ"א - 1961 (להלן - החוק). הם קבלו על שיעור המס ועל אופן חישובו והעלאתו מעת לעת; הם הוכיחו את המשיב על אי עדכון מסמכיו שלו; ובעיקר הביעו בכל הזדמנות ובלשון שאינה משתמעת לשני פנים את דעתם כי ועדת הערר הפועלת לפי החוק (להלן - ועדת הערר) אינה רשאית לקיים את דיוניה אלא במקום שיועד לה - בנין בית משפט השלום בטבריה. הערעור שבפני נסב על החלטת ועדת הערר מיום 25.6.97 בתיקי ערר מאוחדים 20/96 ו-18/96, החלטה הנוגעת לשנות המס 1995 ו-1996. טענות המערערים כנגד החלטה זו הן אלה: א. ועדת הערר טעתה בכך שלא קיבלה את טענות המערערים כי החלטת המשיב בהשגה שהגישו לו בגין שנת המס 1995 ניתנה באיחור. ההשגה לשנה זו הוגשה ביום 23.1.95 והחלטת המשיב גביה ניתנה ביום 24.9.96, דהיינו כעבור למעלה משנה וחצי. המערערים טענו בהודעת הערעור כי בשל האיחור במתן ההחלטה דין ההשגה להתקבל, לאור הוראות סעיף 26 לחוק, כפי שתוקן בחוק מס רכוש וקרן פיצויים (תיקון מס' 26) התשנ"ו - 1996 (להלן - החוק המתקן). ב. החלטת ועדת הערר הנוגעת לשנות המס 1995 ו- 1996 כאחת בטלה מאחר ודיוני הועדה התקיימו במשרדי המשיב ולא במקום המושב שלה, בנין בית משפט השלום בטבריה. ג. הועדה טעתה בכך שאימצה את נתוני המשיב בדבר שווי המקרקעין על קרבם ועל כרעיהם, מבלי לדרוש ממנו לאמת את טענותיו ע"י שמאי, וכן בכך שאישרה את השומה על יסוד עיסקאות שנעשו אחרי קביעת השומה. לדעתם, לא היה מקום להתחשב בנתוני המכירה של החלקה הנדונה עצמה, מאחר וגם עיסקה זו מאוחרת למועד הוצאת השומות. ההליך הוא מכוח סעיף 29(ד) לחוק המאפשר הגשת ערעור לבית המשפט המחוזי על החלטות ועדת הערר בשאלות משפטיות. הועדה קיימה שני דיונים בעררים של המערערים: הדיון הראשון נערך ביום 4.12.96 והתקיים במשרדי מס רכוש בטבריה. המערערים נכחו בישיבה זו והעלו כטענה מקדמית, דרישה שועדת הערר תקיים את דיוניה אך ורק בבנין בית משפט השלום בטבריה. ועדת הערר הורתה על הגשת סיכומי טענות בכתב בנקודה זו. גם הליך ביניים זה לא עבר בשלום, מאחר שהמערערים קבלו בפני יו"ר ועדת הערר, עו"ד נביל עספור, שסיכומי המשיב לא הוגשו בזמן. ולא התקררה דעתם עד שנוכחו לדעת כי יו"ר ועדת הערר נתן למשיב ארכה להגשת הסיכומים. את פניותיהם (הסדורות, יש לומר) הקפידו תמיד להפנות גם לכתובותיהם הפרטיות של חברי ועדת הערר ולגב' שביט, מבקרת הפנים של אגף מס הכנסה ומס רכוש במשרד האוצר. ניכר במערערים, שלא המס בלבד שנדרש מהם עמד בראש מעייניהם, אלא גם רצון פנימי חזק להביא מזור למה שנראה להם הליכים פגומים ונוהלי עבודה לקויים בעבודת ועדת הערר והמשיב. ועדת הערר דנה בדרישות המערערים בנוגע למקום מושבה והחליטה ביום 27.5.97 לקבל את טענותיהם. ועדת הערר קבעה כי דיוניה מאותו יום ואילך יתקיימו במשרדי בית משפט השלום בטבריה. משהוזמנו להתייצב בפני הועדה לדיון בגוף הערר, בישיבה שנקבעה לשם כך ליום 12.6.97, ביקשו המערערים לשחררם מחובת התייצבות, ולהעלות את טענותיהם על הכתב, ומבוקשם נענה. טענתם לגוף השומה היא, בעיקרה, שאין הצדקה לקבוע כי שווי החלקה עלה בין שנת 1994 ל-1995 בכ-50%, ובאותו שיעור בשנת 1996. עלייה בשיעור 225% במשך שנתיים נראית למערערים חסרת יסוד, (המערערים טעו בציון שיעור העליה שהוא 125% ולא 225%). ישיבת ועדת הערר התקיימה כפי שנקבע, ביום 12.6.97 במשרדי בית משפט השלום בטבריה, בהעדר המערערים. המשיב הציג בפני הועדה נתונים הנוגעים לשווי מקרקעין סמוכים, מהם ביקש ללמוד על שווי החלקה של המערערים. בין היתר, טען המשיב, כי ביני לביני, בספטמבר 1996 המערערים עצמם מכרו את החלקה במחיר של 435$ למ"ר, שהוא גבוה יותר אף יותר מנתוני החלקות הסמוכות. החלטת ועדת הערר ניתנה ביום 25.6.97. הועדה דנה בנתונים שהוצגו לה והגיעה למסקנה כי אכן היתה בשנים הנדונות עליה תלולה במחירי המגרשים באזור העיר טבריה וכי השומה שקבע המשיב סבירה. לאור זה דחתה את הערר. בעת שמיעת טענות הצדדים בפני התברר כי במידה רבה ניטל עוקצה של הטענה כי החלטות הועדה בטלות בשל כך שקיימה את ישיבותיה שלא במקום שיועד לה. ב"כ המערערים הגיש לעיוני עותק מעתירה שהוגשה לבית המשפט הגבוה לצדק בענין זה ובענינים אחרים הנוגעים למס רכוש, ע"י עמותת נפגעי מס רכוש. אפשר ובעת הגשתה העתירה היתה מוצדקת אך, בכל מה שנוגע למערערים שבפני אין עוד טעם לדון בשאלת מקום מושבה של ועדת הערר שליד מס רכוש טבריה משני טעמים אלה: א. ועדת הערר קיבלה את טענות המערערים והחלה לקיים את דיוניה במקום שייעד לה שר המשפטים בהכרזה שפירסם בילקוט הפרסומים 2194 מיום 12.2.76 - בית משפט השלום בטבריה, בניין המשטרה. ב. קודם לכן, ועדת הערר קיימה רק דיון אחד בעניינם של המערערים במשרדי מס רכוש בטבריה, אך בו לא נדונו העררים לגופם אלא רק השאלה המקדמית בדבר מקום המושב. הישיבה העניינית, שבה נדון גוף השומות, התקיימה בבית משפט השלום בטבריה, אך דווקא אז בחרו המערערים שלא להתייצב, וטעמיהם שמורים עימם. אכן, יש יסוד לטענה כי קיום ישיבות ועדת הערר במשרדי מס רכוש עלולה להיות בו, בנסיבות מסוימות, פגיעה בעיקרי הצדק הטבעי ובמראית פני הצדק; ואולם אין לדבר על כך שתגרם פגיעה וודאית בזכויות האזרח בכל פעם שועדת הערר אינה יושבת במקום שנקבע לה, ואפילו יושבת במשרדי מס רכוש עצמם. בישיבה האחת שקויימה בעניינם של המערערים בשנות המס הנדונות במשרדי מס רכוש בטבריה, לא נערך דיון עניני ולא נתקבלו החלטות שיש להן השלכה על החלטתה הסופית, נשוא הערעור. מכל מקום, ההחלטה נשוא הערעור ניתנה לאחר דיון במקום המושב המתאים של ועדת הערר, ועל כן אינה נגועה, מבחינה זו, בשום פגם. לכן אני דוחה את טענות המערערים בנקודה זו. גם בטענה השניה של המערערים חלה תפנית בעת שמיעת הטיעון בע"פ. הטענה בהודעת הערעור היתה כי סעיף 26 לחוק, כפי שתוקן בסעיף 6 לחוק המתקן קובע בפיסקה (ב) שבו כי - "המנהל יודיע למשיג בכתב את החלטתו המנומקת תוך שנה מיום שקיבל את הודעת ההשגה או תוך חודש מיום שאישר המנהל כי המשיג המצחיא את כל המסמכים והפרטים שנדרש להמציאם, לפי המאוחר; לא החליט המנהל בהשגה במהלך התקופה האמורה, יראו את ההשגה כאילו נתקבלה". (ההדגשה שלי - נ.מ). כזכור, החלטת המשיב בהשגה בגין שנת המס 1995 ניתנה ביום 24.9.96, יותר משנה וחצי לאחר הגשתה. עו"ד חרוץ, בא כוחם המלומד של המערערים, הודה כי נעלמה ממנו הוראת המעבר שבסעיף 7 לחוק המתקן האומרת כי - "תחולתו של סעיף 6 גם לגבי השגות שהוגשו לפני תחילתו של לחוק זה, אולם יראו אותן כאילו הוגשו ביום התחילה". החוק המתקן פורסם בס"ח 1590 מיום 10.5.96 וביום פרסומו טרם ניתנה החלטת המשיב בהשגה. לפי הוראת המעבר הנזכרת רואים את ההשגה כאילו הוגשה ביום התחילה, כך שעם פרסום החוק המתקן עמד לרשות המשיב פרק זמן (נוסף) של שנה ליתן את החלטתו. ההחלטה ניתנה כתום כארבעה חודשים, ב-24.9.96 קרי: במסגרת הזמן שהוקצבה. אין לומר, אם כן, כי ניתנה באיחור וממילא לא ניתן לראותה כאילו התקבלה. בעומדו על המצב המשפטי הנכון, ביקש עו"ד חרוץ לשנות את טעמיו ולהוסיף נימוק שלא נכלל מלכתחילה בהודעת הערעור. ב"כ המשיב, עו"ד גב' אוהל, לא התנגדה ועל כן אתייחס אליו לגופו. עו"ד חרוץ טוען כי בטרם חוקק החוק המתקן, קבע סעיף 26(ב) לחוק כי "המנהל יודיע למשיג בכתב את החלטתו המנומקת", הא ותו לא, לא מועד ולא סנקציות למקרה של אי מתן החלטה. אך, על חובה זו חולשות, לדעתו, שתי הוראות דין אחרות: האחת, סעיף 6 לחוק לתיקון סדרי המינהל (החלטות והנמקות) התשי"ט - 1958; והשניה - סעיף 11 לחוק הפרשנות התשמ"א - 1981. לפי סעיף 2(א) לחוק תיקון סדרי המינהל (החלטות והנמקות) התשי"ט - 1958, אם "נתבקש עובד הציבור בכתב, להשתמש בסמכות שניתנה לו על פי דין, יחליט בבקשה וישיב למבקש בכתב בהקדם, אך לא יאוחר מארבעים וחמישה ימים מיום קבלת הבקשה". סעיף 2א לחוק זה קובע כי "עובד הציבור שנתבקש כאמור בסעיף 2(א) וסירב לבקשה, יודיע למבקש בכתב את נימוקי סירובו". סעיף 6 לאותו חוק מתייחס לתוצאות אי מילוי הוראות החוק. וזה לשונו: "6. תוצאות אי-מילוי אחרי החוק (א) החלטה או פעולה של עובד הציבור לא יהיו פסולות בשל כך בלבד שהוא לא מילא אחרי הוראות הסעיפים 2א,2ב, 4 או 5; ואולם בכל הליך לפני ועדת ערר או ועדת ערעור או לפני בית המשפט, על עובד הציבור הראיה כי החלטה או פעולה שלא ניתנה לגביהן תשובה או הודעה כאמור, נעשו כדין. הוראות סעיף זה אינן גורעות מאחריותו המשמעתית של עובד הציבור על אי-מילוי חובתו לפי חוק זה. (ב) לא השיב עובד הציבור או לא הודיע תוך שלושת החדשים כאמור בסעיף 2 (א) או (ג), רואים בכך, לענין כל דין, החלטה לסרב לבקשה, ללא מתן נימוקים". ב"כ המערערים אינו מסתפק בתוצאה הקבועה בפיסקה (ב) לסעיף 6, שבקשה שלא נענתה במועד דינה כאילו נדחתה, וגם לא בסנקציות הדיונית והמשמעתית הכלולות בפיסקה א', אלא שאיפתו היא להגיע לכך שבשל אי מתן תשובה במועד רואים את הבקשה כאילו נתקבלה, ממש כפי שמורה החוק המתקן. וכיצד רואה הוא להגיע לתוצאה כזו? הוא סבור כי דברים שנאמרו בפסקי דין אחדים של בית המשפט העליון מכשירים את הדרך להחיל על ההשגה את הוראות סעיף 26 המתוקן תוך התעלמות מהוראות המעבר. תחילה הוא מפנה לדברי השופט שמגר בבג"צ 153/77 ששון פרג' נגד עירית פתח-תקוה, פ"ד לא (3) 427, 432 לפיהם - אמירה אחרת, אף היא של השופט שמגר, כלולה בבג"צ 248/81 שמעון ווליס נגד הוועד המחוזי של לשכת עורכי הדין, פ"ד ל"ז (3) 533, בעמ' 541 והיא זו: "זאת ועוד, יש להבחין בין פסילתה של החלתה בשל צורתה או בשל דרכי קבלתה לבין פסילתה בשל ה - ,RATIO בו היא מעוגנת. במה דברים אמורים, החלטתו של קובל אינה נשלטת אך ורק על-ידי ההוראות, המתוות תחומים לשיקול-דעתו, אלא גם על-פי כללים נוספים, החלים על החלטתה של רשות, בין לפי החוק החרות ובין לפי הפסיקה: כך חלות על הקובל, בין היתר, הוראותיו של החוק לתיקון סדרי המינהל (החלטות והנמקות), תשי"ט-1958, וכן החובה לקבל החלטתו תוך שמירת כללים, המבטיחים סדרי מינהל תקינים; יכול על-כן שיתגלה בהליכים ליקוי, שיפסול את ההחלטה, לא בשל טעמיה אלא בשל דרך קבלתה או ניסוחה. אם נעדרת, למשל, התייחסות עניינית לתלונה על מרכיביה, כפי שאירע תחילה במקרה דנן, ייטה בית המשפט להפעיל סמכותו כדי להעמיד דברים על מכונם;.." (ההדגשה שלי - נ"מ) ולבסוף, מבקש ב"כ המערערים להשליך על עניננו ממה שנפסק בע"א 3115/93 ראובן יעקב נגד מנהל מס שבח מקרקעין חיפה, פ"ד נ' (4) 549 בעמ' 563, לענין השפעתם של חוקים מאוחרים על הוראות בחוקים קודמים. במקביל, מפנה עו"ד חרוץ להוראת סעיף 11 לחוק הפרשנות תשמ"א - 1981 הקובעת כי "הסמכה או חיוב לעשות דבר, בלי קביעת זמן לעשייתו - משמעם שיש סמכות או חובה לעשותו במהירות הראויה ולחזור ולעשותו מזמן לזמן כל שנדרש לפי הנסיבות". יש מקום לדעה כי חוק ההנמקות וחוק הפרשנות חלים על החלטת המשיב בהשגה, בהיותה מעשה מנהלי של עובד ציבור. אין מי שיחלוק כי על המשיב להשיב להשגה במהירות הראויה ואף לנמק את החלטתו. אם סירב להעתר להשגה. אך, מכאן ועד החלת סעיף 26 המתוקן על ההשגה יש מרחק רב. ההחלטה אפשר והיא פסולה בשל העיכוב בנתינתה, אך בהעדר הוראת דין מפורשת, לא ניתן להפוך את המחדל במתן התשובה לאישור הבקשה. אגב, איני בטוח שהמערערים לא היו צריכים בשעתם לפנות לבית המשפט הגבוה לצדק כדי לקבל שם החלטה שדין שתיקתו של המשיב כדין קבלת ההשגה. לא מצאתי בפסקי הדין שהובאו לעיל שבית המשפט ביטל כליל החלטה שלא ניתנה בזמן, כל שכן שעשה "החלטת סירוב" ל"החלטת אישור". למעשה, מבקש ב"כ המערערים לפצל את סעיף 6 לחוק המתקן, הדן בהוראת מעבר, לשני חלקים ולהפעיל על כל אחד מהם פיקציה שונה: תחילה, הוא מבקש לקבוע כי הרישא של הסעיף האומר כי: "תחולתו של סעיף 6 גם לגבי השגות שהוגשו לפני תחילתו של לחוק זה", יחול על ההשגה הנדונה אך לא ממש ולא כדין מצוי (DE LEGE LATA) אלא בבחינת הדין הרצוי (DE LEGE FERENDA) ואילו גבי הקטע השני לפיו "אולם יראו אותן כאילו הוגשו ביום התחילה" הוא מבקש לקבוע כי אינו חל על ההשגה. מבנה משפטי מורכב זה אינו מתקבל על הדעת. נימוק נוסף מדוע אין להפוך את היוצרות, נובע מלשונו המפורשת של סעיף 7 לחוק המתקן. הוראת המעבר החילה במפורש את הסעיף 26 המתוקן גם על השגות שהוגשו לפני תחילתו וטרם הוכרעו וקובע כי יראו אותן כאילו הוגשו ביום התחילה. אילולא החיל המחוקק את התיקון גם על השגות תלויות ועומדות, אפשר והיה ניתן לראות בשתיקתו גילוי דעת כי יש להשאיר גביהן את המצב המשפטי הקודם, זה שעו"ד חרוץ טוען לו עכשיו. אך המחוקק העדיף להעניק למשיב, לגבי השגות שטרם הוחלט בהן, פרק זמן נוסף בן שנה, ובכך דחה כל אפשרות לדון בגורלן על פי המצב הקודם. עו"ד אוהל, ב"כ המשיב, טוענת כי החוק המתקן הייטיב עם הנישומים בהשוואה למצב הקודם, בו לא היתה על המשיב כל הגבלה בזמן ליתן החלטה בהשגה. לדעתה, חזרה למצב הקודם תביא לכך שלא יהיה ניתן לבוא למשיב בטענות על אי מתן החלטה בהשגה במועד. היא מוסיפה כי, לכל היותר, מאחר שההשגה לא נדונה ולא ניתנה בה החלטה בתוך 3 חודשים או במהירות הראויה יש לראות את ההשגה כאילו נדחתה ללא נימוקים, מכוח הוראות סעיף 6 לחוק ההנמקות; אך לא מעבר לכך. מאחר ואיני סבור כי יש מקום לבטל את החלטת המשיב בהשגה ולהופכה על פיה רק משום שלא ניתנה במועד, אין צורך שאחליט בשאלה האם אכן היה המשיב פטור מכל מגבלות של זמן במתן החלטה בהשגה על פי המצב שקדם לתיקון מס' 26 לחוק. נותרה לדיון טענתו האחרונה של ב"כ המערערים הנוגעת לאופן בו הפעילה ועדת הערר את שיקול דעתה, ובמיוחד קבלת נתונים מהמשיב בלא יסוד מספיק. לא ראיתי לקבל גם טענה זו. בישיבה שנקבעה לדיון בגופו של הערר, המערערים לא נכחו, מרצונם, ובכך שללו מעצמם את הזכות והאפשרות לחקור את המשיב על העיסקאות להשוואה שהציג לועדת הערר. לא מצאתי שועדת הערר חייבת לקבל נתונים אך ורק מפי שמאי מוסמך. אחרי הכל, על פי סעיף 29 לחוק, חברי הועדה עצמם נבחרים, בין השאר, על פי מומחיותם בתחום המקרקעין. היקף הנתונים מעיסקאות אחרות שמסר המשיב לועדת הערר היה רחב דיו לאפשר לועדה להתרשם ממנו ולמערערים לבודקם וגם לתקוף אותם, אילו נכחו בדיון. נחה דעתי שהיו בפני ועדת הערר נתונים גם מהתקופה שקדמה להוצאת כל אחת מהשומות. מכל האמור לעיל הנני סבור כי יש לדחות את הערעור. בנסיבות הענין - אין צו להוצאות. השגה על שומה / ביטול שומהמס רכוש - נזקי מלחמהמיסים