1. ההליך והמחלוקת בתמצית סעיף 196א לחוק התכנון והבניה, תשכ"ה1965- מטיל חובה על ועדה מקומית לגבות "היטל השבחה בשיעור, בתנאים ובדרכים שנקבעו בתוספת השלישית ועל פיה". זהו ערעור לפי סעיף 14(ג) לתוספת השלישית לחוק התכנון והבניה, על הכרעת שמאי מכריע בענין חיוב המשיבה בתשלום היטל השבחה בגין השבחת המקרקעין אשר בבעלותה. על-פי קביעת השמאי המכריע אין עילה חוקית לחייב את בעלי המגרש הנדון (המשיבה) בהיטל השבחה. ומכאן ערעורה של המערערת לבית משפט זה. העובדות הצריכות לעניננו הינן כדלקמן: המשיבה הינה הבעלים של מקרקעין בטבריה הידועים כגוש 15012 חלק מחלקה 2 מגרש מספר 6. המקרקעין הנידונים כלולים בתכנית מפורטת ג/4449 שפורסמה בילקוט הפרסומים מספר 3091 מיום 30.8.84 ומסווגים על פיה למלאכה ולתעשיה זעירה. בתאריך 11.12.96 אושרה על ידי הממשלה תכנית מתאר ארצית אשר כותרתה: "תכנית מתאר ארצית לתחנות תדלוק - מס' ת/מ/א/18 - שינוי מס' 2 - נוסח התשנ"ו1996-". התכנית מחליפה את קודמתה. סעיף 9.2 לת/מ/א/18 קובע: "9.2הקמת תחנה על פי תכנית קיימת (א) מקום שבתכנית מקומית ייעדו מקרקעין לתעשיה או לתעשיה משרדים ומסחר, או למרכזי תחבורה, יהיו גם תחנות דלק במשמע, גם אם לא נאמר כך במפורש והיא כשאין בתכנית המקומית כוונה אחרת משתמעת. (ב) מקום, שהתכנית המקומית, כאמור בסעיף 9.2(א) כוללת הוראות של תכנית מפורטת תותר הקמת תחנת תדלוק. " (התכנית מצורפת כ-מע/5 להודעת הערעור) בעקבות שינוי התכנית הארצית, הגישה המשיבה בקשה לקבלת היתר בניה לבנית תחנת תדלוק על המגרש הנידון. הבקשה אושרה על ידי רשות הרישוי של המערערת בישיבה מתאריך 8.6.97, והיתר הבניה ניתן ביום 10.8.97. למשיבה נשלחה הודעה ממשרד מהנדס העיר בדבר חבותה בהיטל השבחה לפי שומה שנערכה על ידי שמאי מטעם המערערת. המשיבה הגישה למערערת שומה אחרת לפי סעיף 14(4) לתוספת השלישית אשר נערכה על-ידי שמאי מטעמה. משלא הגיעו הצדדים לכדי הסכמה ביניהם הן לגבי עצם החיוב בהיטל והן לגבי גובה השומה, מונה על-ידם שמאי מכריע לפי סעיף 14(ב) אשר הגיש את שומתו (צורפה להודעת הערעור כ-מע/4) בה נקבע בסיכומו של דבר כי אין עילה חוקית לחייב את בעלי המגרש הנדון בהיטל השבחה. הערעור הוא על שומה מכרעת זו בשאלת עצם החיוב המשיבה בתשלום היטל ההשבחה. 2. חיוב בהיטל השבחה א. כאמור בסעיף 196א לחוק התכנון ובניה השיעור, התנאים והדרכים לגביית היטל ההשבחה קבועים בתוספת השלישית לחוק. חבות בהיטל השבחה נקבעת עפ"י הסעיפים הבאים מתוך התוספת השלישית: "1. (א) בתוספת זו - "השבחה" - עליית שוויים של מקרקעין עקב אישור תכנית, מתן הקלה או התרת שימוש חורג; ... "תכנית" - תכנית מתאר מקומית או תכנית מפורטת. 2. (א) חלה השבחה במקרקעין, בין מחמת הרחבתן של זכויות הניצול בהם ובין בדרך אחרת, ישלם בעלם היטל השבחה לפי האמור בתוספת זו..." כלומר, במקרה בו עקב אישורה של תכנית מתאר מקומית או תכנית מפורטת, עלה שוויים של מקרקעין, בין מחמת הרחבתן של זכויות ניצול ובין בדרך אחרת - חובה על בעל המקרקעין לשלם היטל השבחה בעבורם. סעיף 3 לתוספת קובע את שיעור ההיטל בגובה מחצית ההשבחה. הגדרת "תכנית" לצורך החלת הוראות סעיף 1 לתוספת השלישית איננה כוללת תכנית ארצית או מחוזית, ולכן אישורה של תכנית ארצית או מחוזית אינו מביא לחיוב בעל מקרקעין בהיטל השבחה אף אם הושבחו עקב אישור התכנית. תכנית מתאר ארצית ותכנית מתאר מחוזית אינן "תכנית" כמשמעה בתוספת השלישית ואישורם אינו ארוע מס. יש תכניות, המאושרות בחוק מיוחד, היוצרות למעשה השבחת קרקע באזורים רבים במדינה בו זמנית. תכניות אלה אינן "תכנית" כמשמעו לתוספת השלישית. ראה: רוסטוביץ ה. היטב השבחה, מהדורה ראשונה כרך א' עמ' 202 - 203; ע.א. (ת"א) 458/91, סי אנד סאן ביץ' הוטלס בע"מ נגד הועדה המקומית לתכנון לבניה ת"א יפו, פסקים מחוזיים תשנ"ג כרך ראשון עמ' 476, עמ' 479. לכאורה, וכשם שנימק השמאי המכריע את הכרעתו, היות והתכנית שאושרה ואשר על פיה הוצא היתר הבניה לתחנת התדלוק הינה תכנית מתאר ארצית, ולא מקומית או מפורטת, אין מקום לחיוב המשיבה בהיטל השבחה. הטענה אשר מעלה ב"כ המערערת הינה כי באמצעות אישור תכנית המתאר הארצית הכניס המחוקק הוראה לתכנית המפורטת ועל כן יש לראות בכך כאישור תכנית מפורטת. ומשהביא האישור לעליית שווי המקרקעין של המשיבה, מחמת הרחבתן של זכויות הניצול, יש לחייבה בהיטל השבחה. עיקר הדיון כעת הינו בשאלה האם אישור התכנית הארצית עשוי להחשב במקרה דנן כאישור תכנית מפורטת. על בית המשפט לתת פרוש להוראות התכנית הארצית ולהוראות הרלוונטיות בתוספת השלישית, ולקבוע מהן ההשלכות הנובעות מאישורה של התכנית הנידונה בנוגע לחיוב המשיבה בהיטל ההשבחה. ב. הוראות התוספת השלישית - התוספת השלישית לחוק התכנון והבניה הינה חוק פיסקלי הדן במיסוי בעלי מקרקעין, אך פרשנותו תהא פרשנות תכליתית, ככל חוק אחר, ולא קיימת הנחת מוצא של העדפת הנישום במקרה בו קיימים פירושים לכאן ולכאן. ראה לענין זה את דברי השופט ברק (כתוארו אז) בע.א. 165/82 קבוץ חצור נ' פקיד שומה רחובות, פורסם בפד"י לט (2) 70: "6. כללים אלה, המשמשים לפירוש חוקים בדרך כלל, משמשים גם לפירושם של חוקי מסים. אין להם לחוקי המסים כללי פרשנות משלהם...כמו כל חוק אחר, גם לענין חוק מס נקודת המוצא היא לשון החוק, והשאלה היא, אם לאפשרויות השונות יש עיגון, ולו מינימאלי, בלשון ההוראה. מבין האפשרויות הלשוניות השונות יש לבחור אותה אפשרות, המגשימה את מטרתה של חקיקת המס. לעתים המטרה היא הטלת מס, ולעתים מטרתה היא פטור ממס. בזו כבזו על הפרשן ליתן אותו פירוש, המביא להגשמת תכלית החקיקה. אין עליו לפרש את החוק לטובת הנישום...כשם שאין עליו לפרשו לרעתו...אין עליו לפרש את החוק באופן דווקני, כשם שאין עליו לפרשו באופן ליבראלי." (בעמ' 75-76) ... "על תכליתה של חקיקת המס ילמד השופט מכל מקור אמין. כך, למשל, בחוק מס, כמו גם בכל חוק אחר, יש חשיבות רבה לשאלה, מה הייתה התקלה שביקש המחוקק לרפא ומה הרקע לחקיקתו של חוק המס..." (בעמ' 77-78) התוספת השלישית מכילה הוראות לחיוב בעלי מקרקעין בתשלום היטל השבחה לועדה המקומית, כל אימת שמקרקעיהם הושבחו באחד מהמקרים המנויים בתוספת. בדברי המבוא להצעת חוק התכנון והבניה (תיקון 15) שפורסמה בה"ח 1491 התשמ"א 54, התיקון בו הוספה התוספת השלישית לחוק, נאמר: "היסוד הרעיוני להטלת המס נעוץ בדיני "עשיית עושר ולא במשפט", לאמור: אם הרשות הציבורית משקיעה כספים בתכנון ובפיתוח, וכתוצאה מכך עולים נכסים בערכם, מן הראוי שבעלי הנכסים ישאו בחלק מהוצאות התכנון והפיתוח". (בעמ' 55) כלומר, הרעיון העומד בבסיס החיוב בהיטל השבחה הוא השתתפות בעלי מקרקעין, הנהנים מפעולות הנעשות על ידי הועדה המקומית או הרשות המקומית, בהוצאות הכרוכות בפעולות תכנון ופיתוח מקומיות אלו. פעולות אשר בזכות נקיטתן עלה ערכם של המקרקעין והם הושבחו. סעיף 13 לתוספת קובע את ייעוד הכספים אשר נגבים כהיטל השבחה: "13. סכומים שנגבו כהיטל מיועדים, אחרי ניכוי הוצאות הגביה לרבות הוצאות של ערעור לפי תוספת זו, לכיסוי ההוצאות של הועדה המקומית או של רשות מקומית אשר הועברו לה לפי סעיף 12 להכנת תכניות במרחב התכנון או בתחום הרשות המקומית, לפי הענין, ולביצוען, לרבות הוצאות פיתוח ורכישת מקרקעין לצרכי ציבור..." (ההדגשה הוספה - ר.ש.) כלומר ייעוד הכספים הוא למימון פעילות מקומית בנושאי תכנון וביצוע תכניות, ופיתוח ורכישת מקרקעין לצרכי ציבור. מן האמור לעיל עולה כי התכלית החקיקתית של התוספת השלישית הינה גביית כספים למימון פעילות תכנונית ופיתוחית מקומית מבעלי מקרקעין שנהנים מפעילות זו. המושג "תכנית", מוגדר במפורש כתכנית מקומית או תכנית מפורטת והשאלה הינה אם הוא כולל גם תכנית ארצית המכניסה שינוי לתכנית מפורטת או מקומית. לאור התכלית החקיקתית של התוספת ניתן לומר כי ההגדרה לא כללה במכוון תכניות ארציות ומחוזיות באשר המימון להן מגיע ממקורות אחרים. רק במקרים בהם ההשבחה נובעת מפעילות של הועדה המקומית קיימת הצדקה לחייב את בעל המקרקעין בתשלום היטל השבחה אשר יעודו מימון פעילות מקומית. במקרים בהם עלה ערכם של מקרקעין שלא כתוצאה מפעילות תכנונית של הועדה המקומית אין מקום לחייב את בעליהם בהיטל השבחה. זאת ועוד: חיוב בעל מקרקעין בהיטל השבחה מהווה פגיעה בקניינו. לאור חוק יסוד: כבוד האדם וחרותו הפגיעה בקנין חייבת להיות בחוק ובמידה שאינה עולה על הנדרש. כשבעל מקרקעין יוצא נשכר מפעילותה של הועדה המקומית ניתן להצדיק את הפגיעה בקניינו לטובת פעילויות כגון זו, לאור הרווח שצימחה לו הפעילות. אך מקום בו עליית ערך המקרקעין נבע ממקור אחר ולא מפעילות הועדה המקומית, הרי לחיובו בעל המקרקעין בתשלום היטל השבחה לקופת הרשות המקומית אין כל הצדקה והדבר יהווה פגיעה העולה על הנדרש בקניינו ואין להרשותה. בנוסף, הוראות חוק יסוד: כבוד האדם וחרותו, מחייבות כעקרון יסוד פרשני לפרש כל דבר חקיקה, לרבות הוראות חוק התכנון והבניה והוראות תכניות מתאר באופן המצמצם את הפגיעה בקניינו של בעל המקרקעין. החלת עיקרון זה על נסיבות המקרה והוראות החוק מובילה לתוצאה לפיה אין לחייב את המשיבה בהטל השבחה. במקרה דנן כל שעשתה רשות הרישוי של המערערת היה הוצאת היתר בניה ולא כל פעילות תכנונית. תכנית מפורטת היתה כבר בנמצא עוד משנת 84, ולפיה ובהסתמך על השינוי שנעשה בתכנית המתאר הארצית לתחנות תדלוק, הוצא היתר הבניה. מתן היתר הבניה אינו גורם המשביח מקרקעין על-פי התוספת. הגורם לעליית ערך המקרקעין הנידונים היה אישור התכנית הארצית בלבד, ואין גורם זה מהווה עילה לחיוב המשיבה בהיטל השבחה. אשר על כן, ניתן לקבוע, כבר מן הטעמים דלעיל, כי צדק השמאי המכריע בקביעתו כי אין עילה חוקית לחיוב המשיבה בתשלום היטל השבחה בנסיבות האמורות. ג. תכנית המתאר הארצית לתחנות תדלוק - סעיף 4 לתכנית קובע את מטרותיה, וזו לשונו: "מטרות תכנית זו הן: 1. להבטיח שרות נאות לצרכנים של תחנות תדלוק. 2. למנוע מפגעים תחבורתיים, בטיחותיים וסביבתיים ... 3. להתאים ולאפשר הרחבה של מערך תחנות התדלוק בהתאם לצרכי האוכלוסיה במדינת ישראל ולגידולה. ..." (ההדגשה הוספה-ר.ש.) אחת מן המטרות המוצהרות של התכנית הינה להתאים ולאפשר הרחבה של מערך תחנות התדלוק במדינה, זאת לאור גידול האוכלוסיה ועמו הגידול בדרישה לדלק ולשרות טוב יותר במחירים טובים יותר. כדי לעודד אנשים להקים יותר תחנות תדלוק ולהשיג את תכלית התכנית, המגמה היא להקל ולא להקשות היכן שרק אפשר. למשל, בדרישות בטיחות והגנה על הסביבה אין מקלים היות והתפשרות בנושאים אלו עלולים להביא לנזקים חמורים לאדם ולסביבה. אך בכל הקשור לאישורים הדרושים, התכנית מקלה בכך שהיא קובעת בסעיף 9.2 הנ"ל כי בכל מקום שבתכנית מקומית ייעדו מקרקעין לתעשיה או לתעשיה משרדים ומסחר, או למרכזי תחבורה, יהיו גם תחנות דלק במשמע, גם אם לא נאמר כך במפורש. עוד נקבע, כי כשקיימת תכנית מפורטת תותר הקמת תחנת תדלוק. כלומר, ללא צורך באישור תכניות מקומיות או מפורטות נוספות, אלא באופן ישיר ינתן היתר בניה למעוניין (העומד, כמובן, בתנאים האחרים בתכנית בארצית). גם ממגמה זו של הקלה עם בעל מקרקעין החפץ להקים תחנת תדלוק, עולה המסקנה כי אישור תכנית זו לא יטיל על בעל הקרקעין חיוב בהיטל השבחה מקום בו קיימת בפועל תכנית מפורטת כאמור. 3. הקלה ב"כ המערערת העלה טענה נוספת חלופית לפיה אישור רשות הרישוי להקמת תחנת הדלק מהווה "הקלה" כמשמעותה בחוק התכנון והבניה. מתן הקלה הוא אחד הגורמים שבהביאם להשבחת מקרקעין נושאים הם בחיוב בהיטל השבחה. ב"כ המשיבה טוען כי אין בנסיבות המקרה משום הקלה. הצדק עם ב"כ המשיבה ודין טענה זו להידחות. הקלה מוגדרת בסעיף 1 לחוק התכנון והבניה כך: "הרשאה לבצע עבודה שהיא טעונה היתר לפי סעיף 145 בסטיה מהוראות תכנית או תקנה אחרת החלות במקום הנדון ושאין בה משום שימוש חורג". ההרשאה לבצע את העבודה נעשתה בהתאם לתכנית המתאר הארצית אשר נכללת בהגדרת 'תכנית' שבסעיף 1 לחוק התכנון והבניה (להבדיל מהגדרת תכנית בתוספת השלישית), ולא בסטייה מהוראות כל תכנית. לכן אין המדובר בהקלה שניתנה למשיבה, וכאמור לעיל, דין טענה זו להידחות. 4. סיכום וסעדים בסיכומו של דבר, מן הטעמים אשר פורטו לעיל, דינו של הערעור על קביעת השמאי המכריע להידחות. אכן אין עילה חוקית לחיוב המשיבה בנסיבות הענין בתשלום היטל השבחה. בנסיבות הענין אני מחייב את המערערת לשלם למשיבה את הוצאותיה בערעור זה בסך 2,000 ש"ח + מע"מ כחוק. סכום זה ישא הפרשי הצמדה וריבית כחוק מהיום ועד התשלום המלא בפועל. היטל השבחה