בקשת רשות ערעור על פסק דינו של בית המשפט לענינים מינהליים (כב' השופטת אסתר קובו). פסק הדין הפך את החלטתה של ועדת ערר ארנונה שליד עיריית תל-אביב-יפו (להלן: ועדת הערר או הועדה) מיום 23.5.2006, בעניין סיווג נכס בו מחזיקה מילים שירותי כתיבה ותרגום בע"מ (להלן: המבקשת) לצורכי ארנונה, כך שהסיווג "תעשייה" הוחלף בסיווג "עסקים". העובדות 1.המבקשת מנהלת עסק של כתיבה טכנית והכנת חוברות הדרכה ותפעול של מוצרים שונים, מאז שנת 2004. המבקשת הינה המחזיקה בנכס ברח' יוסף קארו 6 בתל-אביב (להלן: הנכס). לאחר כניסתה לנכס, ביום 1.6.2004, הגישה המבקשת למנהל הארנונה בעיריית תל-אביב-יפו (להלן: המשיב) בקשה לשינוי המחזיק בנכס, כך שהנכס יהא רשום על-שמה. בבקשה זו, נתבקש המשיב לסווג את פעילותה בנכס לצורכי ארנונה כ"תעשייה", בטענה שעסקינן בפעילות ייצורית של הוצאה לאור ותרגומים. סיווג זה היה מזכה את המבקשת בתעריף ארנונה נמוך יחסית. 2.ביום 18.7.2004, דחה המשיב את בקשת המבקשת לסווגה כ"תעשייה". המשיב קבע כי בפעילות אותה מבצעת המבקשת בנכס אין אלמנט של "ייצור", לאחר ביקורת שערך בנכס. ביום 28.7.2004, המבקשת הגישה השגה על החלטה זו. בהשגתה טענה המבקשת כי היא מבצעת פעילות ייצורית הכוללת בין היתר, יצירת כתיבה טכנית כששלבי העבודה כוללים את כל אבני הבניין, החל מסיוע בהגדרת התיעוד הרצוי, תחקור ואיסוף כל המידע הרלוונטי, הכנת מתווה, כתיבת טיוטות והכנתן, ביצוע הוצאה לאור, כריכה, אריזה, משלוח והפצה. ביום 25.8.2004, דחה המשיב השגה זו. בדחותו את ההשגה, קבע המשיב כי המבחן הקלאסי להגדרת מפעל תעשייתי הינו כי מתקיים הליך ייצור וכי מבחן זה אינו מתקיים לגבי המבקשת. החלטת ועדת הערר 3.לאחר דחיית השגתה על-ידי המשיב, הגישה המבקשת ערר לועדת הערר. בהחלטתה מיום 23.5.2006, החליטה ועדת הערר כי המבקשת עומדת במבחנים שנקבעו בפסיקה לשם סיווג נכס כ"תעשייה" לצורכי ארנונה. ועדת הערר קבעה כי מהות עסקה של המבקשת הינו בשני תחומים. האחד, כתיבה טכנית המלווה מוצרים ופרויקטים מורכבים והפקת ספרי הפעלה והדרכה לשימוש במוצרים אלו. פעילות נוספת בתחום זה, עניינה בכתיבה יצירתית, לא עריכתית, של חוברות תפעול למשתמשים סלולאריים. חוברות אלה עוברות עיבוד שנועד ליצור "לוקליזציה" שלהן, קרי התאמה לקהל היעד של המוצר מבחינה תרבותית ומנטאלית. התחום האחר בו עוסקת המבקשת, מהווה עשרה אחוזים בלבד מעסקה, וכרוך בהכנת מצגות, הצעות מחיר ומענה למכרזים בהם משתתפים לקוחות המבקשת. 4.במישור המשפטי, סקרה ועדת הערר את ההלכות שקבע בית משפט זה לעניין השאלה אימתי תחשב פעילות של נישום כפעילות של ייצור. הועדה עמדה על הקושי הטמון בסיווג פעילות פלונית כשירותים או כתעשייה בעידן המודרני (ברוח עע"ם 980/04 המועצה האיזורית חבל יבנה נ' אשדוד בונדד (טרם פורסם, 1.9.2005) (להלן: עניין אשדוד בונדד)). עם זאת, בהסתמך על המבחנים שקבעה הפסיקה ב-ע"א 1960/90 פקיד שומה תל-אביב 5 נ' חברת רעיונות בע"מ, פ"ד מח(1) 200 (1992) (להלן: פרשת רעיונות), קבעה ועדת הערר כי יש לסווג את הנכס כ"תעשייה". לעניין מבחן יצירת יש מוחשי אחד מיש מוחשי אחר, הועדה קבעה כי המבקשת יוצרת יש מוחשי נפרד ואין הכרח שהמוצר כולו ייווצר מן המסד ועד הטפחות על-ידי המבקשת עצמה, אלא די בכך שהיא מוסיפה לו נדבך אשר בלעדיו לא ניתן למוכרו. לעניין מבחן ההשבחה, ועדת הערר קבעה כי המבקשת משביחה את המוצר לו היא תורמת את חלקה, באשר ללא אותה כתיבה טכנית או מערכי הדרכה, אין למוצרים ערך רב. ועדת הערר קבעה כי מבחן תהליך הייצור אינו עומד למבקשת לרועץ, שכן בעולם המודרני אין הכרח שהייצור יבוצע באמצעות מכונות רועשות ודי במחשב, תוכנה וידע אנושי. לעניין מבחן היקף השימוש במוצר המוגמר, קבעה הועדה כי השימוש במוצר המוגמר, לפחות לעניין חוברות ההדרכה לטלפונים הסלולאריים, נעשה על-ידי הציבור הרחב. באשר למבחן "ההנגדה", ועדת הערר קבעה כי עבודת המבקשת תואמת ייצור תעשייתי יותר מאשר מתן שירותים וזאת, עקב ההיקף הנדרש ליצירת המערכים הטכניים והמחשבה הנדרשת ליצירת חוברות התפעול. בהתייחסה לפעילות הנוספת של המבקשת (בהכנת מצגות וכיו"ב), מצאה ועדת הערר כי אף שמדובר בשירות, אין בה כדי לשנות את ההחלטה, נוכח מקומה השולי בעיסוקי המבקשת. בית המשפט לענינים מינהליים הטענות שעמדו בפני בית המשפט לענינים מינהליים 5.המשיב הגיש ערעור על החלטת ועדת הערר לבית המשפט לענינים מינהליים (עמ"נ 257/06). בערעורו, טען המשיב כי תקנות ההסדרים במשק המדינה (ארנונה כללית ברשויות המקומיות בשנת 1999), התשנ"ט-1999, קובעות ברשימת הסיווגים את הסיווג "תעשייה", אשר תעריפו נמוך יותר מזה של "משרדים, שירותים ומסחר", כדי לעודד מפעלי תעשייה יצרניים אשר יש בקיומם כדי להשפיע על כלכלת המשק, יצירת מקומות עבודה וכיוצא באלה. בהתחשב בכך, יש להימנע ממתן פרשנות מרחיבה לסיווג "תעשייה", באופן שייכללו בו גם עסקים המעניקים שירות, אפילו קיים בהם אלמנט מסוים של ייצור. טענתו העיקרית של המשיב הייתה כי אופי עבודתה של המבקשת, הכרוך באספקת תרגום ועריכה לכל מאן דבעי וסיוע בהכנת הצעות מחיר ומענה למכרזים, מהווה למעשה מתן שירותים ללקוחות לפי דרישותיהם. בעקבות פרשת רעיונות, המשיב טען כי עיקר הפעילות צריכה להיות פעילות ייצורית וכי פעילות שעיקרה עיבוד ועריכת נתונים ללא חידוש, איננה כזאת. 6.בתגובה לערעור, טענה המבקשת כי היקף התערבותו של בית המשפט בהחלטות ועדת ערר מצומצם למצבים שבהם סטתה הרשות המנהלית ממתחם הסבירות וכי ככלל, אין בית המשפט שם את שיקול דעתו במקום שיקול דעתה של הרשות. בעיקרו של דבר, המבקשת ביקשה לתמוך בקביעותיה של ועדת הערר, הן בהיבט העובדתי והן בהיבט המשפטי, לעניין יישום המבחנים שנפסקו בסוגיה של סיווג נכס. המבקשת הדגישה כי הכתיבה הטכנית שהיא עוסקת בה כוללת את כל אבני הבניין של התהליך, באופן שתורם ליצירת מוצר משלים שבלעדיו לא ניתן להפעיל את המוצר המוגמר. זאת ועוד, המבקשת תלתה יהבה ב-עמ"נ 183/04 (ת"א) מנהל הארנונה של עיריית תל אביב נ' דרורי שלומי ארועטי פרסומאים בע"מ (לא פורסם, 9.8.2005) (להלן: עמ"נ דרורי שלומי ארועטי פרסומאים בע"מ), שנפסק אף הוא על-ידי השופטת א' קובו. בפרשה זו, נקבע כי הפעילות המתבצעת במחלקת קריאטיב במשרד פרסום, הינה פעילות ייצור, בין היתר לאור התפתחויות טכנולוגיות והשינוי העובר על תהליכי הייצור הקלאסיים. המבקשת ביקשה להקיש מהכרעה זו לעניינה, לאור דמיון שזיהתה בין עובדות המקרים. החלטת בית המשפט לענינים מינהליים 7.בית המשפט לענינים מינהליים קיבל את התשתית העובדתית אשר נקבעה על-ידי ועדת הערר והסכים עם הועדה באשר לזהות המבחנים שיש להחיל על המקרה. ואולם, בית המשפט קבע כי מסקנת הועדה הינה שגויה, באשר טעתה היא ביישום הדין על העובדות שעמדו בפניה. בית המשפט ציין כי העדר הגדרה מפורטת של המונח "תעשייה" או הדרישה ל"ייצור", בדברי החקיקה, העסיק את בתי המשפט לא אחת. נקבע כי פרשת רעיונות מהווה עוגן משפטי בהקשר זה, לאור אמות המידה שנקבעו בה לסיווג עסק. אף שבית המשפט מצא כי ההבחנה בין פעילות ייצור לבין פעילות של מתן שירות גרידא אינה כה ברורה, נקבע כי יש לפרש את התקנות הרלוונטיות ואת צו הארנונה ברוח התכלית שקבע המחוקק לנגד עיניו והיא עידוד התעשייה. 8.בית המשפט יישם את המבחנים שעלו בפרשת רעיונות ונזכרו בהחלטת ועדת הערר. לעניין מבחן "יצירת יש מוחשי אחד מיש מוחשי אחר", נקבע שזה אינו מתקיים, שכן הכתיבה הטכנית שעומדת בלב עיסוקה של המבקשת אינה מהווה פעילות ייצורית, כי אם מחשבתית. אשר למבחן היקף השימוש במוצר המוגמר, קבע בית המשפט כי עיקר השימוש במוצר של המבקשת נעשה על-ידי לקוח אחד בלבד - מזמין שירותיה, והוא עצמו מפיצו ללקוחותיו-הוא כחלק מהמוצר שלו. בדומה לעמדת המשיב, נקבע כי חוברות ההדרכה הן טפלות למוצר המוגמר, ואין השימוש בהן כשימוש במוצר העיקרי אלא לעזר, בתפעול ראשוני ובפתרון תקלות. לעניין מבחן השבחת הנכסים, נקבע כי המוצר המוגמר עומד על רגליו שלו וכי הוספת ספר ההדרכה נועדה רק לאפשר את שיווקו, אלא שאין שיווק כייצור. בהקשר זה, בית המשפט הבחין את העניין שלפניו מן העניין שעמד לפני בית משפט זה בעניין אשדוד בונדד. בעניין זה, נפסק כי בגדרה של פעילות תעשייתית יכול ותבוא גם פעילות משלימה בעלת אופי מעין-תעשייתי, המביאה את המוצר למצב מוגמר ונגיש לציבור הצרכנים (פסקה 15 לפסק הדין). בית משפט קמא הדגיש כי פעילות המשיבה בעניין אשדוד בונדד הייתה בהשלמת המוצר עצמו, כחלק מתהליך הייצור, מה שאינו מתקיים בענייננו. באשר למבחן "ההנגדה", נמצא כי אף הוא נוטה לחובת המבקשת, היות והיא מעניקה אך שירות של איסוף מידע, עיבודו, סידורו והפקתו. נמצא כי השירות אומנם ייחודי, שכן הוא ניתן לגופים גדולים ולמוצרים מתוחכמים, אך עדיין שירות הוא. בית המשפט הוסיף כי אף אין זו פעילות של הוצאה לאור, שהוכרה בפסיקה כפעילות ייצור במתכונת מסוימת, וממילא צו הארנונה של עיריית תל-אביב מחריג מפעלי הוצאה לאור מגדר פעילות תעשייתית. אשר לעבודת הלוקליזציה, הכרוכה בהמרת לשונו של הטקסט והתאמתו לקהל היעד, נקבע כי מאחורי מונח זה מסתתרת למעשה עבודת תרגום. על כן, מקצועית ורבת היקף ככל שתהיה, מדובר בעבודת תרגום גרידא ולא בהוצאה לאור. 9.בית משפט קמא התייחס גם לטענות המבקשת לפיהן ב-עמ"נ דרורי שלומי ארועטי פרסומאים בע"מ, הניתוח והתוצאה שלו היו שונים, חרף הדמיון בעובדות. ערעור על פסק הדין הנ"ל לבית משפט זה, ב-בר"ם 10884/05 מנהל הארנונה בעיריית תל אביב נ' דרורי שלומי ארועטי פרסומאים בע"מ (לא פורסם, 30.5.2006), הסתיים בפשרה, מבלי שבית משפט זה הביע כל עמדה לגופו של עניין. בית משפט קמא ציין כי מאז מתן פסק הדין ב-עמ"נ דרורי שלומי ארועטי פרסומאים בע"מ, דיני הארנונה יצרו מעיין בלתי נדלה של התדיינויות בין הפרט לרשות, בשל חוסר בהירות וחוסר אחידות בחקיקתם וכך גם בעניין הסיווגים. לפיכך, קבע בית המשפט כי: "מאחר שבהטלת מס עסקינן, בהירות וודאות צריכות להיות נר לרגלינו. יתכן אפוא כי "ייצור" יש ויישאר כהגדרתו הקלאסית, ואם מבקש המחוקק לעדכן את תקנות ההסדרים ברוח העיתים, יעשה כן במפורש. עד אז ראוי לגזור על עצמנו להמעיט בפרשנות יצירתית". 10.בית המשפט לענינים מינהליים קבע כי יש לקבל את הערעור ולבטל את החלטת ועדת הערר, כך שנכסה של המבקשת יסווג בתעריף "משרדים, שירותים ומסחר". בקשת רשות הערעור 11.המבקשת הגישה בקשת רשות ערעור על פסק דינו של בית המשפט לענינים מינהליים. טענתה העיקרית של המבקשת היא כי בית משפט קמא שגה בכך שהתערב בהחלטת ועדת הערר, שכן ככלל ממעטת ערכאת הערעור להתערב בממצאים עובדתיים שנקבעו על-ידי הערכאה הדיונית. המבקשת מדגישה כי קביעת הועדה נהנית מיתרון ההתרשמות הבלתי אמצעית ממוצרי המבקשת וכי זו שמעה את הראיות והתרשמה מן העדים. לטענתה, לא מדובר במקרה חריג המצדיק את התערבות ערכאת הערעור בקביעותיה העובדתיות, שכן בהחלטת הועדה לא נפל כל פגם המצדיק את התערבות בית המשפט וההחלטה גם אינה חורגת ממתחם הסבירות. לצד הטענה הנוגעת להתערבות בהחלטת הועדה, המבקשת מאזכרת את קביעות הועדה ותומכת בהן אחת לאחת. המבקשת טוענת כי פעילותה היא שמאפשרת לכלל הציבור לקנות את המוצר הספציפי וללא פעילות זו, לא יהיה ניתן למכור את המוצר לציבור. זאת ועוד, המבקשת סבורה כי חיזוק לעמדתה עולה מעיון בתקנות ההסדרים במשק המדינה (ארנונה כללית ברשויות המקומיות בשנת 2000), תש"ס-2000, הכוללות בהגדרת המונח "תעשייה", גם בתי תוכנה. יצוין כי בבקשתה, מעלה המבקשת עוד כהנה וכהנה הלכות של בית משפט זה שעניינן סיווג עסקים שונים כ"תעשייה". המבקשת טוענת כי מסקנתו של בית משפט קמא עומדת בניגוד לקביעות שעלו במסגרת הלכות אלה וכי בית המשפט שגה ביישום המבחנים שנקבעו בפסיקה לצורך סיווג עסק כתעשייה. בתמיכה לטענתה, מפרטת המבקשת בהרחבה את המבחנים השונים ואת האופן בו נכון ליישמם, לטענתה. לבסוף, המבקשת טוענת כי יש ליתן לה רשות ערעור, היות ובבקשתה יש משום עניין בעל חשיבות חוקתית, שניתנו בו החלטות סותרות של ערכאות נמוכות וכי יש לו חשיבות ציבורית, שכן הסיווג מעניין נישומים רבים. המבקשת טוענת כי השארת פסק דינו של בית משפט קמא ללא התערבות, עלולה לגרום נזק רב לאותם נישומים ובכל מקרה, מן הדין כי בית משפט זה יקבע הלכה משפטית ברורה לעניין סיווג נכסים. לצד הבקשה לרשות ערעור, נתבקשתי גם לחייב את המשיב בהוצאות המבקשת בשתי הערכאות גם יחד ובשים לב לסכום ההוצאות בו חויבה בבית משפט קמא. דיון והכרעה 12.דין הבקשה להידחות. המבקשת מעלה טענות רבות לעניין הסיווג הראוי של הנכס אשר בבעלותה. ואולם, שאלת סיווגו של נכס לצורכי ארנונה ככלל אינה מהווה עילה למתן רשות ערעור, שהרי סיווג נכס נעשה בהתאם לשימוש הספציפי בנכס ועל פי צו הארנונה הספציפי. השאלה האם ניתן לסווג את הנכס בסיווג המבוקש, אינה מעלה בדרך כלל סוגיה משפטית אמיתית, אשר בעטייה תינתן רשות ערעור (בר"ם 10360/06 תנופורט ק.ד. בע"מ נ' מנהלת הארנונה בעירית חדרה (טרם פורסם, 1.4.2007)) (ראו עוד בסוגיית ההתערבות בסיווג נכסים: בר"ם 5557/06 מצפה תת ימי סוף בע"מ נ' מנהל הארנונה של עיריית אילת (טרם פורסם, 2.1.2007); בר"ם 9362/08 השקעות כדאיות בע"מ נ' מנהל הארנונה של עיריית הרצליה (טרם פורסם, 27.11.2008)). 13.יתר על כן, המבקשת קובלת על האופן בו יישם בית משפט קמא את מבחני הסיווג. ואולם, חרף טענותיה הרבות, לא ראיתי מקום ליתן רשות ערעור: התשתית העובדתית מוסכמת וכמוה גם ההלכות אשר יש להחיל על סיווג נכס לצורכי ארנונה והאם מדובר בייצור ותעשייה או שמא בשירותים. גדר המחלוקת נוגע אפוא אך לשאלת יישום ההלכה, וכידוע בכך אין כדי להצדיק רשות ערעור (בר"ם 8730/06 חב' מגדלי אלרוב בע"מ נ' טייבר (טרם פורסם, 14.12.2006); בר"ם 4281/06 הועדה המקומית לתכנון ובניה אצבע הגליל נ' עו"ד יהודה שועלי, מפרקה של נו-רסט בע"מ (טרם פורסם, 24.11.2008)). גם לגופו של עניין לא מצאתי עילה להתערבות בפסק דינו של בית משפט קמא. בית המשפט פעל בהתאם להלכות המחייבות לעניין סיווג נכסים ויישמן כהלכה. התעריפים השונים בעניין ארנונה, מבטאים את רצונו של המחוקק לעודד דווקא את סקטור התעשייה. מקובלת עליי עמדתו של בית משפט קמא כי המבקשת אינה עומדת בקריטריונים הנדרשים וכי חרף השמות בהם הולבשו מוצריה, הפעילות שבה מדברים אנו, נמשכת אל "מרכז הגרוויטציה" של מתן שירותים ולא אל זה של ייצור (פרשת רעיונות, לעיל, בעמ' 208). המבקשת טענה כי בעניין אשדוד בונדד נמצא תימוכין למסקנתה, לפיה הסיווג הראוי לה הוא "תעשייה", אלא שבית משפט קמא התייחס להלכה שנקבעה בעניין האמור ומצא כי היא חלה על עובדות שונות מאלו שעמדו לפניו בפרשה הנוכחית. ממילא מדובר בשאלה שבעובדה שבית משפט זה אינו נוהג להתערב בה. אמנם לכאורה המבקשת אינה מבקשת שנתערב בהכרעות עובדתיות, אך בפועל מבקשת היא כי נקבל את פרשנותה באשר ליישום הראוי של מבחני הסיווג, על-יסוד הדוגמאות המפורטות בבקשתה. דוגמאות אלו כוללות יסוד עובדתי מובהק. כך לדוגמה, בדיונה במבחן היקף השימוש במוצר המוגמר, טוענת המבקשת כי בית המשפט שגה ביישום המבחן, שכן היא מבצעת את הרעיון על כל שלביו ולשם כך היא מפרטת דוגמאות של מוצריה השונים ואת הליכי יצירתם. מדובר, כאמור, בעניין עובדתי שנדון לעומק בבית משפט קמא ואין מקום להתערב בהכרעותיו. 14.עניין ההוצאות איננו מצדיק מתן רשות ערעור. סיכום 15.דין הבקשה להידחות. משלא נתבקשה תגובת המשיבים, אין צו להוצאות. ארנונהעררועדת ערר