1. הערעור הוא לפי סעיף 83 לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו - 1975 (להלן: חוק מע"מ) על החלטת המשיב בהשגה שהוגשה על-ידי המערער, לפיה לא היה מקום להוציא לו שומה, בגין העברת דירה לבתו במתנה. המחלוקת המתעוררת בתיק זה היא, מהם למעשה המאפיינים שיש בהם להצביע על פעילות כנושאת אופי עסקי, במובחן מהעברה במישור הפרטי. השאלה הממוקדת יותר מתייחסת להעברת זכויות במקרקעין במתנה מאב לבתו, כאשר האב, לפחות בחלק מהתקופה הרלוונטית רשום כעוסק לצורך מע"מ, הרוכש מקרקעין ובונה דירות לצורך מכירתן. 2. על-פי הסכמה דיונית, הוגשו תצהירים ומסמכים רלוונטיים, מבלי שהמצהירים נחקרו בבית המשפט, ומבלי שמי מבעלי הדין יודה בתוכנם של תצהירי בעל הדין שכנגד (ראה החלטה מיום 13/10/02). המערער הגיש תצהיר ראשון (להלן: התצהיר הראשון) ולאחר, שהוגש תצהיר מטעם המשיב, הוסיף והגיש תצהיר משלים (להלן: התצהיר המשלים). הרקע והנסיבות הצריכות לעניין: 3. מאחר שלא הייתה חקירה של העדים בבית המשפט, אביא את נוסח התצהירים בהתייחס לעובדות הרלוונטיות, והמסקנות המתבקשות, בדרך של סיכום הנתונים והערות נלוות. 4. המערער הוא מורה להתעמלות במקצועו, ואב לשני ילדים. הוא עבד כמורה בעיריית חיפה מ- 1/9/77 ועד 31/8/98 וכן כמדריך אימונים בחדר כושר (ראה נספח ב1-3 לתצהיר המשלים). מדי תקופה נהג לקנות מקרקעין עליהן הוא בונה דירות לצורך מכירתן (ראה סעיף 1 לתצהיר הראשון). על אותם מקרקעין מצוי בדרך כלל מבנה ישן. המערער מנצל את מלוא זכויות הבנייה, לצורך בניית הדירות הנוספות. 4.1 על-פי המסמכים שצירף, הוצא למערער אישור זמני כעוסק כבר ב- 12/11/86. על-פי חשבונית הנושאת תאריך 25/6/88 שימש כמדריך בחדר כושר, הוא הדין גם בתקופה ינואר 1987. בתצהיר הראשון הצהיר המערער, כי היה רשום כעוסק מורשה בין השנים 1991-1996, וכי חידש את רישומו כעוסק בשנת 1999.לאור התצהיר שהוגש מטעם המשיב, לפיו היה רשום כעוסק עוד משנת 1986, עובדה העולה גם מאישורים שצירף לתצהיר המשלים, הוסיף המערער והבהיר, כי בתחילה שימש כמדריך כושר בחדר כושר שבדירתו, וכי רק בשנת 1993 החל לפעול כקבלן. יצויין, שעל-פי אותה חשבונית מס (נספח ד' לתצהר המשלים), שימש המערער באותה עת "קבלן בניה ושיפוצים". 4.2 לענין זה, יש עוד להפנות לתצהיר מטעם המשיב ולמסמכים שצורפו. על-פי סעיף 4 לתצהיר נרשם המערער כעוסק משנת 1986 בענף כללי "שיפוצים ואחזקת מבנים" (ראה נספח ב' לתצהיר מטעם המשיב). והחל משנות ה-90 עסק ברכישת מקרקעין, אשר עליהן קיים בניין ישן, בנה דירות תוך ניצול אחוזי הבנייה ומכר אותן. במהלך התקופה שבין 5/93 ועד 3/2000 ביצע המערער כ- 23 עסקאות דומות במקרקעין. 4.3 הבאתי פירוט של תצהירי בעלי הדין בנושא, בהעדר חקירת המצהירים, כדי להבהיר מדוע אין לקבל את גרסת המערער בנושא זה, ולעמוד על אי הדיוק בתוכנו. לסיכום נושא זה, יש לקבוע, כי המערער היה רשום כעוסק בענף "שיפוצי מבנים ותחזוקת מבנים" כבר משנת 1986, ולא כפי שנטען על-ידו משנת 1991. אעיר כי במקרה כזה, כאשר יש פער בין מועד רישומו של נישום כעוסק, לבין תחילת פעילתו כעוסק בתחום ספציפי, ראוי היה לדייק ומלכתחילה לציין, כי על אף שהיה רשום כעוסק עוד בשנת 1986, לא עסק בנדל"ן אלא משנת 1991. ואולם, ניתן להסכים שאי דיוק זה,אנו מהותי, עד כדי דחיית גרסתו במחלוקת העיקרית. 5. איו חולק כי פעילותו הראשונה הרשומה במקרקעין היא מה-31/5/93. ואולם המשיב טוען לקיומה של עסקה נוספת שלא דווחה. 5.1 על-פי האמור בתצהיר המשיב (סעיף 12) בוצעה עסקה דומה נוספת ב- 1992 (ראה סעיף 12 של תצהיר המשיב). על המגרש שנרכש שם, בנה המערער שתי דירות אותן מכר באוגוסט 1994. על דירות אלה לא דיווח למע"מ. בעקבות בקורת של מע"מ בספרי המערער במאי 1995, הוצאה למערער שומת עסקאות בסך של 34,000 ₪, בגין אחת הדירות. באוגוסט 1995 ביצע המערער העברה של הדירה הנוספת ללא תמורה, לבנו, ומבלי שדיווח על כך למע"מ וזאת מן הטעם שחלפו יותר מחמש שנים ממועד ביצוע העסקה. 5.2 בהתייחס לפעילות זו טוען המערער, בתצהירו המשלים (סעיף 6) כי באותה עת טרם היה לקבלן. כי מדובר ברכישת מגרש של דונם עם בית בודד אחד. המערער חילק את המגרש לשניים, החלק הישן נתן לבנו במתנה והמע"מ שחוייב בו היה בגין הדירה שנמכרה. בגין דירת הבן לא חייב היה בכל דיווח או במס. מה עוד שהדבר התקבל גם על-ידי רשויות מס-שבח. טענות אחרונות אלה של המערער, אין לקבלן. 5.3 המסקנה המתבקשת מן הפירוט העובדתי שהובא היא, כי הייתה למערער פעילות עסקית במקרקעין, עוד קודם לעסקה מושא המחלוקת, ובנוסף לעסקת הבן שהיא במחלוקת, עסקה בנוסח דומה שביצע עוד בשנת 1992 - עסקה שלא דווחה. הטענה, כי לא היה רשום כעוסק באותה עת - גם לו היתה נכונה - אין בה לשנות המסקנה. עסקה זו הייתה חייבת במע"מ, והמערער חוייב בגינה, לאחר ביקורת ספרים שנעשתה. ועוד, העובדה שלא שילם מע"מ בגין העברת זכויות במתנה לגבי עסקת הבן, אין בה לכשעצמה, כדי לתמוך בגרסת המערער, דווקא. העובדה שלא ניתן היה לחייב בגין אותה עסקה של הבן, נובעת מחלוף המועד. ממילא לא ניתן היה לבחון את מהות העסקה. אין אפוא ללמוד מאי תשלם מע"מ בגין העברה במתנה של הזכויות במקרקעין לבן - עסקה שבגינה לא היה חיוב במע"מ - דבר כדי להסיק בענייננו, לגבי עסקת העברה במתנה לבת. 6. המערער סגר את תיקו במע"מ ב- 1/97 למשך כשנתיים (1997-1998). טענת המשיב היא, כי גם בתקופה בה היה תיקו סגור, ביצע עסקאות במקרקעין, רכישת הדירה בחוף הכרמל ושתי עסקאות עם המינהל. ב- 20/4/97 הוצא אישור של רוה"ח של המערער, לפיו הוא הפסיק את פעילותו כקבלן בניין, וכי הדירה שרכש במגדלי חוף הכרמל (חלקה 1 גוש 10742) היא רכישה פרטית ולא מלאי עסקי. 6.1 לעניין זה יש לקבל את גרסת המערער, כי הרכישה בחוף הכרמל, בהעדר ראיות סותרות, אינה בעלת אופי עסקי. כמו כן יש לקבל טענת המערער, כי שתי העסקאות הנוספות הנטענות על-ידי המשיב, לגבי עסקת מכירה ורכישה בה מעורב היה המינהל, אינן אלא עסקה אחת במקרקעין, המהווה חלק מהעסקה המונחת בבסיס הערעור. 7. על-פי החוזה שצורף על-ידי המערער, רכש המערער ב- 2/6/94 זכויות חכירה במגרש בגודל של 2 דונם שברחוב אלכנסדר זייד מס' 12 בטבעון, הידוע גם כחלק מחלקה 60 בגוש 11393 (להלן: המקרקעין). על-פי המפורט בהסכם המכר היו בנויות על המקרקעין שתי דירות מגורים ולכל אחת מהן מבנה עזר-מחסן (ראה עמ' ראשון של הסכם המכר). מאחר שהבעלים הרשום של המקרקעין הוא הקרן הקיימת לישראל, הועברו זכויות חכירה במקרקעין הנ"ל, ועל המערער כרוכש הוטל לשאת בדמי הסכמה למינהל (ראה סעיף ו(3) להסכם המכר). המערער חוייב לשלם דמי חכירה מהוונים בסך של 91,288.37 ₪. ביום 14/3/96 הוצא אישור על-ידי רואה החשבון של המערער לפיו החלק הקדמי של המקרקעין נרכש ברכישה פרטית ממימון פרטי, ואילו החלק האחורי נרכש כמלאי עסקי. כעוסק, רק בגין החלק האחורי, הוציא המערער חשבונית מס עצמית. החשבונית נושאת תאריך 3/8/94 והיא על סך של 535,275 ₪ כאשר סכום זה כולל מע"מ בשיעור של 17% (77,775 ₪). המערער מכר את חלק האחורי של המקרקעין, לאחר פרצלציה, בעסקת קובינציה ודיווח על כך למע"מ. בדירה אחת משתי הדירות, שבחלק הקדמי של המקרקעין, התגורר המערער, את הדירה השניה, שבחלק הקדמי של המקרקעין, דירה בת 5 חדרים צמודת קרקע (להלן: "הדירה"), נתן במתנה לבתו, על פי הסכם מתנה שנחתם ב - 16/1/1998 (להלן: "עסקת המתנה"). עסקה זו היא מושא המחלוקת בתיק זה. טענות בעלי הדין: 8. המערער טוען, כי למרות שרכש את המקרקעין, ייעד חלק ממנו את החלק הקדמי של המקרקעין, שהוא החלק המובנה, מלכתחילה לשימוש פרטי, לו ולבני משפחתו, והחלק האחורי של המקרקעין יועד לשימוש עסקי. מאחר שהמוכרים לא היו עוסקים הוציא המערער חשבונית מס עצמית וניכה מס תשומות רק בגין שווי החלק האחורי של המקרקעין הוא החלק העסקי. המערער טוען עוד, שבסמוך לאותו מועד התגוררו הוא ובני ביתו במבנה, וגם כאשר שילם את דמי ההסכמה המהוונים הצהיר על כוונת המגורים. בתקופה שסגר את תיקו במע"מ, לא ביצע עסקאות, וגם העברת זכויות במתנה לבתו, בדירה, אינה בגדר עסקה והיא נעשתה מספר שנים לאחר הרכישה ולאחר שהיה שימוש עצמי בדירה. על העברה זו דווח למס שבח, והוא לא חוייב במס בגינה. המערער טען עוד, כי יחד עם הגשת סיכומיו הגיש בקשה למס שבח לבטל את עסקת המתנה, לאור עמדת המשיב. המערער הדגיש, שהמשיב אינו חולק על הרכישה הפרטית שביצע המערער לצורכיו הוא, של הדירה השניה, במבנה שעל החלק הקדמי של המקרקעין, וכי המחלוקת מתייחסת רק לדירה שניתנה לבת. בנסיבות אלה, מבקש הוא לאשר עמדתו ולראות בהעברת הדירה לבת עסקה פרטית שאינה חייבת במע"מ, או לחלופין לקבוע, כי מדובר בעסקה בשיעור של אפס מס. לטענת המערער גם אם מדובר ב"עסקה", העסקה לא בוצעה "במהלך עסקיו" כעוסק. העברה זו לא נעשתה במהלך עסקו של המערער, ואין היא עסקת אקראי החייבת במע"מ. לחלופין טוען המערער כי שיעור המע"מ יועמד על אפס. מאחר שלא היה כל ערך מוסף בעסקה, אין מקום לחייב במע"מ. משבחר המשיב שלא למסות את העברה של חלק מן המקרקעין למערער עצמו, מנוע הוא מלעשות כן לגבי אחד מילדיו. 9. המשיב טוען, כי גם על-פי הדיווח של המערער וגם אם נקבל טענותיו לגבי העסקאות שבוצעו בשנים 1997 ו- 1998 עדיין ישנן 21 עסקאות מדווחות, בהן פעל המערער בדרך דומה. לאור מהות הפעילות העסקית ואופן פעולת המערער, אין העברת המתנה לבת, אלא עסקה נוספת, במהלך עסקו כעוסק, החייבת במע"מ. דיון ומסקנות: 10. מקובלת עלי טענת המשיב, כי ריבוי עסקאות יכול שיעיד על פעילות עסקית מתמשכת (ע"א 267/86 מנהל המכס ומע"מ נ' חברת ראובן פליצה בע"מ, מיסים ג/6 (נובמבר 1989) עמ' ה-8, להלן: פס"ד פליצה, וכן ע"א 494/85 שרל קורין נ' מנהל המכס ומע"מ, מיסים ג/6 (נובמבר 1989) עמ' ה-2, להלן: פס"ד קורין). עוד מקובלת עלי טענת המשיב, כי העובדה שהמערער לא היה רשום כעוסק בעת ביצוע "עסקת המתנה", אין בה כדי להכריע במחלוקת הנדונה. רישום נישום כעוסק אינו אלא דקלרטיבי (ע"א 6079/98 שארחה אחמד נ' מנהל אגף המכס והמע"מ, מיסים טז/3 (יוני 2002) ה-2, וכן ראה פס"ד פליצה). ואולם, אין גם לשכוח, שגם אילו היה רשום באותה עת כעוסק, לא היה הדבר יוצר חזקה לחובתו. החוק מקנה למשיב סמכות לשנות ואף לבטל רישום, בנסיבות מתאימות (ראה סעיפים 58 ו- 61 לחוק). לכן, למרות שמספר העסקאות הרב של המערער ואופן ביצוען במהלך השנים 1990 עד שנת 2000, לרבות העסקה הלא מדווחת בשנת 1992, מעידים על ריבוי עסקאות ואלה מעידים על פעילות אינטנסיבית של המערער, אשר יכול שיעידו על פעילות עסקית מתמשכת, גם בתקופה בה המערער אינו רשום כעוסק, יש צורך לבחון את "העסקה" הספציפית. עוד, כפי שהערתי, אין ללמוד דבר לענייננו, מהעברת זכויות במקרקעין במתנה לבן. עסקה זו, במובחן מהעברה בענייננו, יכול שהייתה מתחייבת במס. לפיכך נותרה בעינה השאלה, מהו אופי "עסקת המתנה". התשובה צריך שתינתן לאור הפעילות למעשה שהייתה בקשר לאותה העברה. 11. על-פי סעיף 2 של החוק, מוטל המס בשיעור אחד ממחיר העיסקה. הגדרת של המונח "עסקה" היא רחבה ביותר וכוללת "מכירת נכס ... בידי עוסק במהלך עסקו.." (סעיף ההגדרות ס"ק(1)), שזו החלופה הראשונה להגדרת "עסקה"; או "מכירת נכס אשר נוכה מס התשומות שהוטל על מכירתו למוכר ..." (סעיף ההגדרות ס"ק(2)), חלופה שניה להגדרת "עסקה"; או "עסקת אקראי" (סעיף ההגדרות ס"ק (3)), שזו החלופה השלישית הנותרת. נדון תחילה בחלופה הראשונה - מכירת נכס בידי עוסק, במהלך עסקו. מדובר בשלושה מרכיבים מצטברים, שאם יתקיימו יחייבו בתשלום המס. "נכס" מוגדר באותו סעיף ככולל גם מקרקעין ו"מכר" המוגדר על דרך הריבוי, כולל גם "שימוש בו לצורך עצמי" וכן "נתינתו במתנה". לא יכולה אפוא להיות מחלוקת כי "עסקת המתנה" בגדר מכירת נכס היא, בין שהייתה לצורך שימוש עצמי, ובין שניתנה כמתנה. השאלה הנוספת היא אפוא, אם המערער היה "עוסק" באותה עת. גם בנושא זה, יש בדעתי לקבל עמדת המשיב ולקבוע, כי למרות שלא היה רשום כ"עוסק" היה המערער בגדר "עוסק" גם בתקופת אי הרישום, ולכל היותר לא ערך עסקאות, בחלק מן התקופה (ע"א 6079/98 שארחה אחמד נ' מנהל אגף המכס והמע"מ, מיסים טז/3 (יוני 2002) ה-2). נותרה איפוא השאלה, אם "עסקת המתנה" הייתה "במהלך עסקו" של המערער. 12. ראוי להקדים ולומר, כי במקרים כגון אלה, יש התנגשות בין שלטונות המס לאזרח. הראשון המבקש לגבות את מלוא המס המתחייב, והאחרון, המבקש שלא להתחייב בתשלום מס (ראה ע"א 278/88 צבי פפר נ' מנהל לשכת בקורת חשבונות בבית המכס, מיסים ו/3 (ינואר 1992) עמ' ה-1, סעיף 13, להלן: פס"ד פפר). יש גם להכיר בזכותו של נישום לתכנון מס לגיטמי, ותכנון כזה אפשרי גם לגבי מי שעוסק בנדל"ן, כל זמן שלא מדובר בהשתמטות מתשלום מס, או בעסקה מלאכותית או עסקה למראית עין בלבד. התכלית בפני בית המשפט היא לקדם תשלום מס אמת ומיצוי האמת, וזו כוללת גם אפשרות של תכנון מס לגיטמי. הקושי הוא לבוא ולקבוע באיזה כובע נתן המערער את "המתנה" לבתו. האם בכובעו כאדם פרטי ואז "המתנה" אינה עסקה, או האם בכובעו כעוסק ואז המתנה היא עסקה החייבת במע"מ. 13. עיון בכלל הראיות, מלמד לדעתי, שיש לקבל במקרה זה את עמדת המערער. על אף שהמונח ב"מהלך עסקו", אינו מחייב פרשנות מצמצמת (ראה לצורך השוואה ע"א 364/91 מנהל אגף המכס והבלו נ' "אתא" חברה לטכסטיל בע"מ, פ"ד לז(2) 744), אין להתעלם מן העובדה, כי על-פי טענת המערער שלא נסתרה, הוא ובני משפחתו עשו שימוש לצרכים פרטיים בדירה מאז שרכשו בה זכויות, כלומר משנת 1994, ועד למועד הדיון לא הועלתה טענה של מכר של אותה דירה. כמו כן, מלכתחילה, כאמור, ייעדו את המבנה שעל החלק הקדמי של המקרקעין לצרכים פרטיים, תוך ניתוק גמור מהחלק האחורי של המקרקעין שיועד לשימוש עסקי. הבחנה זו, באופן עקרוני נתקבלה על-ידי המשיב. המשיב לא טען, כי אין להכיר בפעולות אלה ככל שהדבר מתייחס לדירה האחרת שבמבנה שעל החלק הקדמי של המקרקעין. בפס"ד קורין עליו ביקש המשיב להסתמך, הנסיבות שונות. מעבר לעובדה ששם ניכה הנישום מס תשומות, היתה רכישה של נכסי נדל"ן בהיקף פעילות גדול, בעסקת קומבינציה. לנישום היו מבנים נוספים. בבניין הנדון נשוא השומה היתה מכירה של שתי דירות לרוכשים שונים. ועוד, עיקר השאלה שם היתה, אם באותן נסיבות הנישום הוא בגדר "עוסק". יתר המרכיבים המקימים את חיוב המס, לפי האפשרות הראשונה או גם דיון בחלופות האחרות שפורטו לעיל, כלל לא נבדקו (ראה סעיף 6 של פס"ד קורין). בענייננו, יועד מלכתחילה החלק הקדמי של המקרקעין, שעליו שתי דירות, לשימוש עצמי והמערער לא דרש ניכוי מס תשומות בגין רכישת חלק זה. המשיב לא חלק על סמכותו של המערער לעשות שימוש בחלק הקדמי של המקרקעין לצורך זה, בעת ביצוע עסקת הרכש המקורית. כלומר, המשיב הכיר באפשרות ששתי הדירות יהיו לשימוש פרטי. המשיב לא הביא כל ראיה, לפיה מלכתחילה היה מקום להבחין בין שתי הדירות שהיו על המקרקעין - ולעניין זה אין חשיבות מהותית אם מדובר במבנה שהוא דו-משפחתי או שתי דירות סמוכות. אין גם כל ראיה סותרת לטענה, כי בני המשפחה או מי מהם עשו שימוש באותו דירה מתחילת חוזה הרכישה. הדירה טרם נמכרה והיא עדיין, על פי הראיות שהוצגו, בשימוש על ידי הבת. המערער רכש כאמור את הזכויות בחלק המובנה של המקרקעין לצורך פרטי עוד בשנת 1994. המשיב לא חלק על עובדה זו והכיר בה עיסקה פרטית שאינה במהלך עסקו של במערער. בהבדל מעסקת המתנה לבן, שם הדירה השנייה נמכרה לצד ג'. כאן המבנה כולו מלכתחילה "הוצא" לא רק על בסיס מסמכים שהוכנו אלא גם בפועל מכלל עסקו של המערער כעוסק. הפועל היוצא מן האמור, שבשל קבלת הטענה שעל אף שהיתה "עסקה" ו"העסקה" היתה בידי "עוסק" אין לחייב במס, מאחר ולא הוכח שנעשתה על ידו "במהלך עסקו". 14. השאלה הנותרת היא, אם "עסקת המתנה", היא בגדר עסקה לפי האפשרות השנייה - מכירת נכס אשר נוכה מס תשומות שהוטל על מכירתו למוכר. כאמור, כפי שפורט לעיל, המערער לא דרש ניכוי מס תשומות על החלק שיוחד לצרכים פרטיים וממילא גם לא הוציא חשבונית בעניין זה. לפיכך גם לא קם החיוב במס מכח אופציה זו של החוק. נותר איפוא לבחון את החלופה השלישית להגדרת עסקה - האם "עסקת המתנה" היא "עסקת אקראי". בנסיבות אלה, אין גם מקום לראות את "עסקת המתנה" כ"עסקת אקראי" ואין מקום לחייב את "עסקה המתנה" במע"מ, באופן עקיף. שאם לא כן, הגדרת עסקה, בין היתר, כ"עסקת אקראי" תייתר את הרכיב "במהלך עסקו", שב2חלופה הראשונה להגדרת עסקה. לפיכך, יש לקבל עמדת המערער ולבטל את השומה שהוצאה. 15. על דרך הזהירות אתייחס גם לשווי המכירה. טענת המערער היא, כי בחיוב במס על פי השומה, שהוצאה לו, לא נלקח בחשבון מחיר הרכישה, היות ולא נוכה מס תשומות, כפי שעשה המערער בהתייחס לחלק המגרש שיועד למטרה עסקית. בנושא זה אין לקבל את טענת המערער ואין להעמיד את השומה על שיעור אפס. למעשה מבוסס החישוב שערך המשיב על נתונים שנמסרו על-ידי רואה החשבון של המערער וכן מן הדיווח לשלטונות מס שבח. במקרה זה, ולאור הנתונים שפורטו, אין כל הצדקה להתערב בחישובי המשיב. המשיב קבע את שווי הדירה במועד ביצוע "עסקת המתנה" על-פי דיווחים למס-שבח, התמורה ששולמה היא פועל יוצא של חוזה הרכישה. במקרה כגון זה, אין מקום לטענות המערער בנושא זה. סעיף 5(ב) לחוק קובע, כי במקרה כגון זה, של מכירת דירה בידי עוסק במקרקעין שרכש ממי שאינו מלכ"ר, מוסד כספי או עוסק - וזה המקרה בענייננו, המוכרים של המקרקעין אינם בגדר "מלכ"ר, מוסד כספי או עוסק" - המס ישולם לא מהמחיר המלא אלא מ"ההפרש שבין מחירה בעת המכירה כאמור לבין מחירה בעת הרכישה; לעניין זה - למעט עוסק שעל פי דין לא היה רשאי לנכות את מס התשומות בשל רכישת דירת המגורים". החישוב של "הערך המוסף" המפורט בסעיף זה, קובע מלכתחילה את הערך המוסף "נטו" (פרופ' אהרון נמדר, מס ערך מוסף (מהדורה תשס"א-200) סעיף 617א) וממילא אין כל מקום להתיר ניכוי נוסף של מס תשומות, בגין עסקה זו, שהרי עצם החישוב הנ"ל בא בשל כך שהמכירה של דירת המגורים נעשתה ממי שאינו עוסק, ואשר אינו יכול להציא חשבונית מס. על-פי לשון הסעיף היה צריך לגבות את המע"מ כאחוז מן הפער בין מחיר המכירה למחיר הרכישה. הנתונים שנקבעו על ידי המשיב, מלאו במדויק אחר הוראות אלה. כאמור, נושא זה אינו רלוונטי לאור התוצאה אליה הגעתי. בחינתו הייתה על דרך הזהירות בלבד, ולצורך הבהרה. 16. אעיר עוד בשולי הדברים, בהתייחס לקביעות שונות שיכול שיתקבלו על-ידי אורגנים שונים של רשויות המס, כי ראוי, עד כמה שניתן, שהחלטות סותרות ככל שהן נוגעות להכרעות מהותיות או בשאלת מדיניות, לא תינתנה, ויש לשאוף להרמוניה בין הרשויות השונות (ראה לצורך השוואה עמ"ה 1066/98 דירום (1971) בע"מ נ' פקיד שומה למפעלים גדולים, מיסים טו/4 (אוגוסט 2001) עמ' ה-19). יש מקום להבחין בין קביעת שוויו של נכס, או קביעה המתייחסת לסוג העסקה שבוצעה, אשר יכול שתשנה עקב נתונים עובדתיים חדשים שלא היו בפני האורגן המחליט - בין היתר, בשל אי גילוי נאות של הנישום עצמו - לבין מדיניות סותרת של אורגן אחראי, תוך התעלמות ממדיניות של אורגן אחר. עימות בין אורגנים העוסקים באותה מטריה, ראוי לה כי תתברר בין אותם אורגנים, ולא תביא להתנגשויות בהחלטות מהותיות לגבי אותו נישום. בענייננו, החלטת מנהל מס שבח, לקבל את העסקה כמוצהר, לא היה בה כדי לייתר ניתוח מהותי של הפעילות המעשית הנוגעת לעסקת המתנה, כשם שקבלת שווי העסקה המוצהר, לא היה מייתר דיון עניני של מנהל מע"מ בנושא זה. הכרעות כאלה, אינן בתחום של קביעת מדיניות. התוצאה: 17. אשר על כן אני קובעת, כי "עסקת המתנה" שבוצעה בין המערער לבתו בקשר לדירת המגורים על-פי חוזה המתנה מיום ב- 16/1/1998 דירה של 5 חדרים בצירוף שטח אדמה ברחוב אלכנסדר זייד מס' 12 בטבעון, הידוע גם כחלק מחלקה 60 בגוש 11393 (להלן: הדירה), אינה חייבת במע"מ והשומה שהוצאה על-ידי המשיב בקשר לעסקה זו, בטלה. המשיב ישלם למערער הוצאות משפט ושכ"ט עו"ד בסכום כולל של 8,000 ₪ בצירוף מע"מ כדין, נכון למועד מתן פסק הדין. מיסיםמקרקעיןמע"מ (מס ערך מוסף)עסקת מקרקעין