1. החלטת מנהל מס שבח (להלן-המשיב) לדחות את השגתם של מנשה מישאל ורבינו נוכריאן (להלן-העוררים) בסוגיית תשלום מס רכישה היא נשוא הערר הנדון. טענת העוררים במילה אחת היא כי מס הרכישה שולם על ידם זה מכבר ואילו המשיב טוען כי לא כך הדבר. לכאורה, אין דבר פשוט יותר מאשר להציג קבלה על תשלום המס או לבדוק במסמכים הנמצאים בתיקי המשיב. אלא שבענייננו התגלה כמעט כל קושי אפשרי בדרך להבהרת הפרשייה שתחילתה בשנת 1985. כן ראוי לציין כי מסיבות שאינן בשליטת הצדדים התעכב מאוד מתן החלטה זו. ערר זה החל להתברר עם יחד עם ע"ש 182/96 אלא שבו הוגש הסבר פשרה לאחר הדיון ועל כן תתייחס החלטה זו לעניינם של העוררים בלבד, בשאלת מס הרכישה. 2. להלן מהעובדות הנדרשות כפי שעלו מהעדויות: ריבוי הפרטים העובדתיים והתאריכים השונים שבחלקם סותרים, לכאורה, האחד את השני, מחייב התייחסות מדוקדקת ועל כן ארכנית משהו. א.ביום 1.1.85 נחתם הסכם לפיו מכרו הנריק ורחל פורברג,העוררים בע"ש 182/96 הנ"ל (להלן-פורברג) את זכויותיהם בשני מוסכים הידועים כחלקות 159/1 ו- 159/2 בגוש 30025 בירושלים. (להלן-המוסכים). העוררים היו שוכרי המכס שביקשו לרכוש אותו. הסכם המכר מ/14 והנספח לו מ/24 ובו לקחו על עצמם הקונים-העוררים לשלם למוכרים - פורברג, כל סכום שבו חוייבו לשלם כמס שבח. ב.הדיווח על עסקת המכירה/רכישה הוגש רק כ-3 שנים ו-5 חודשים לאחר מועד חתימת ההסכם והתקבל בידי המשיב על פי החותמת המוטבעת עליו ביום 8.5.88(מ/5). על טופס ההצהרה מ/5חתומים המוכרים-פורברג והעוררים, כאשר החתימות נעשו בפני עו"ד צבי לנדס (ע"ה 4) ביום 1.5.88. ג. ביום 4.5.88, 3 ימים לפני קבלת מ/5 במשרדי המשיב, הגישו העוררים בקשה לתשלום כופר כדי למנוע נקיטת פעולות משפטיות כנגדם בגין אי קיום חובת הדיווח על הרכישה מיום 1.1.85 (מ/8). בחלק ב' של טופס הבקשה לכופר המיועד לשימוש המשרד האזורי נרשמו הפרטים הבאים: יום המכירה, יום הגשת הצהרה, וסכום המס שנקבע (519,28 ש"ח). הבקשה נידונה וביום 20.6.88 הוחלט ע"י הממונה האזורי להמליץ להיענות לבקשה ולהטיל כופר בסכום של 213 ש"ח. מנהל מס שבח אישר את המלצת הממונה ביום 24.6.88. עד כאן, לכאורה לא מעלה ההתנהלות בכל הנוגע לדיווח המאוחר והגשת הבקשה לכופר קשיים. ד.מתדפיס מחשב (מ/6 ומ/7), ניתן לראות כי ביום 20.6.88 הוצאה הודעת שומת מס רכישה (ושומת מס שבח) סופית בסכום של 519.68 ₪. סכום זה כבר היה ידוע לממונה האזורי, בעת שנתן החלטתו בבקשת הכופר מ/8 ה. במועד מאוחר יותר לשנת 1989, וליתר דיוק ביום 15.6.89, ניתן בידי העוררים על ידי אלי נעים, עובד המשיב אישור לרישום בפנקסי מקרקעין (מ/9) בטופס האישור מצוין בשורה המתייחסת למס שבח כי "אין שבח אין מס שבח". בשורה המתייחסת למס רכישה מצוין כי ניתן פטור על פי סעיף 12. עיון בתקנות מס שבח מקרקעין (מס רכישה) התשל"ה 1974 מלמדנו כי תקנה 12 דנה בהקלות הניתנות ל"עולה" כהגדרתו בתקנה 12(א)(1) לתקנות מס הרכישה. העוררים אינם ולא היו עולים חדשים. על פי תקנה 12 הנ"ל לא ניתן פטור ממס שבח, אלא הקלה בשיעור המס. האם על העוררים היה לדעת כי ציון המספר '12' משמעותו הקלה הניתנת לעולה חדש?! על גבי טופס האישור לרישום בפנקסי מקרקעין מ/9 מצוינת גם חתימתה של דפנה בניימיני מיום 10.6.90 במקום המיועד ל'אישור הגבייה'. ו. בתדפיס מחשב של המשיב (מ/19) המתייחס לעסקת פורברג-מישאל ונוכריאן מצויין כדלקמן: "אישור לטאבו, ניתן ע"י 350 בתאריך 07/10/88". על גבי מ/19 מודפס שמו של אליהו נעים. בפנינו כבר שני תאריכים שונים על פי רישומי המשיב, בהם ניתן בידי העוררים אישור לטאבו, האחד על פי מ/9 משנת 1989, והשני, על פי מ/19 ביום 7.1.0.88. 3. א.העוררים נרשמו, איפוא, כבעלים של הזכויות במקרקעין. אלא שהתברר כי קודם רישום הזכויות על שמם ערכו העוררים הסכם למכירת אחד המוסכים. הסכם זה, עם אחד בשם ראובן שמח, דווח למשיב ובגין עסקה זו שולם מס שבח על ידם. לאחר מכן, בוטלה העסקה ומס השבח הוחזר לעוררים. דיווח הביטול לגבי עסקה זו נעשה אף הוא על ידי אליהו נעים ב- 19.12.90 כאמור המס ששולם בגינה הוחזר (ע/1). ב.במועד מאוחר יותר בשנת 1995, ביקשו העוררים למכור את זכויותיהם במוסכים לחברת הימנותא בע"מ, זו העסקה שנבדקה על-ידי העד יצחק. נערכה טיוטת הסכם בין העוררים לבין הקרן הקיימת לישראל שהימנותא בע"מ הנה חברת הבת שלה (ראה מ-3 מ-4). גם עסקה זו בוטלה, אלא שבסמוך לה התקבלה דרישת המשיב לתשלום מס רכישה בגין עסקת רכישת המוסכים משנת 1985, שתכונה 'עסקת פורברג'. על דרישה זו הוגשה השגה וכאמור לעיל, החלטת המשיב בהשגה היא העומדת לדיון בערר זה. 4. מטעם העוררים העיד מנשה מישאל ומטעם המשיב נקראו לדוכן העדים יצחק יצחק, ששימש אז רכז חולייה במשרדי מס רכוש, שושנה יוניוב רכזת ביקורת שומת מקרקעין וביקורת פנים שבנציבות מס הכנסה ומס רכוש, עו"ד ירון רבינוביץ', עו"ד צבי לנדס ואליהו נעים שהיה בשעתו עובד המשיב בתפקיד של רכז חולייה ולאחר מכן, שימש כשמאי מחוזי. אליהו נעים איננו עובד יותר במשרדי המשיב ולדבריו אין זה בשל מעורבותו התמוהה בפרשייה הנדונה אלא בגין מעורבותו ומעשיו במקרה או במקרים נוספים אחרים. עדויות מרכזיות בפרשייה זו, שניתן היה לקוות כי יהיה בהן כדי להבהיר את השתלשלות העניינים, הן עדויותיהם של אליהו נעים ועו"ד צבי לנדס לבד, כמובן, מעדותו של מישאל. העורר נוכריאן לא הועד והמשיב, מצדו, לא ביקש לזמנו לדוכן העדים. 5. בעקבות הדיווח על מכירת המוסכים על ידי העוררים לחברת הימנותא, ביקש העד יצחק בתוקף תפקידו להוציא את נתוני הרכישה של המוסכים לצורך חישוב השבח ואז התגלה לו, על פי עדותו, כי במחשב מופיעה עסקת הרכישה כמבוטלת. בתיק נמצאו שומות שהוצאו ביוני 1988, לפני ביטול העסקה כביכול. עם זאת אין עדות - על פי רישומי המחשב - כי שולם סכום כלשהו על פי השומות שהוצאו, לא תשלום מס שבח ולא תשלום מס רכישה. העד יצחק הסביר כי בעקבות ביטול עסקה במחשב מבוטלות באופן אוטומטי שומות שהוצאו. לפי הרשום בתיק, מסר העד יצחק, בוצע רישום ביטול העסקה ביום 30.5.1989 על ידי אליהו נעים (עמ' 6). מכאן מתבקשת השאלה אם אמנם ביצע נעים ברישומי המחשב רישום על ביטול עסקה ביום 30.5.89, מה ראה לתת בידי העוררים אישור על רישום בפנקסי המקרקעין ביום 14.6.89, היינו כשבועיים לאחר מכן (מ/9)? האם מתן האישור לצורכי האישור בטאבו על שם העוררים ומן הסתם, לבקשתם או לבקשת מי מטעמם, יש בו כדי להעיד כי העוררים לא ידעו על רישום ביטול העסקה?! נחזור לעדותו של יצחק. העד לא מצא כל מסמכים שיעידו על הגשת בקשה לביטול העסקה והניח כי הרישום במחשב על היותה של העסקה מבוטלת יסודו בטעות וכתוצאה הוציא שומות על העסקה משנת 85 בין פורברג לעוררים. בשלב כלשהו לאחר מכן, הוזמן אליהו נעים החתום על מ/9, טופס האישור לרישום בפנקסי המקרקעין, לפגישת/ישיבת בירור במחלקה לביקורת פנים בנציבות מס הכנסה שעורבה בפרשה. התקיימו שתי ישיבות כאלה אשר לגביהן הוגשו תרשומות. האחת מיום 9.10.96, (מ/20) שנרשמה בידי העדה יוניוב והשנייה מיום 9.2.97, (מ/21). בפנינו גם גרסה כתובה ע"י אליהו נעים מיום 5.11.96 (מ/22), ואתייחס לכך בהמשך דברי. בפגישה הראשונה, לא זכר נעים את פרטי ונסיבות המקרה של ביטול העסקה ברישומי המחשב ומתן אישור ידני לעוררים לצורך רישום המקרקעין על שמם בלשכת רישום המקרקעין. נעים אף לא זכר את העוררים אך אישר כי הוא מכיר את עו"ד צבי לנדס, אם כי לא ציין שהיכרותו באה על רקע עסקה זו. נעים ביקש ארכה כדי לאפשר לו לזכור את פרטי המקרה ואף הציע כי ייפגש עם הצדדים לעסקה ועם עו"ד לנדס. בעדותו בפני הועדה אישר נעים כי אומנם ביקש להיפגש עם העוררים אך הם סרבו כך שלא הם אלה שרעננו את זכרונו בפרטי המקרה (עמ' 43). בפגישה נוספת שהתקיימה עם אנשי יחידת ביקורת הפנים לאחר כ-4 חודשים נערכה תרשומת לפיה הסכים נעים לשלם את המס כולל הצמדה וריבית. לעניין הקנסות נאמר בתרשומת, תוגש בקשה כמו כל נשום. נרשמה בקשתו של נעים שלא לנקוט כנגדו בהליך פלילי ונציגי המשיב נתנו הסכמתם לכך אם לא יתגלו מקרים נוספים שאז תבדק מחדש עמדת הנציבות. 8. אדון להלן בעדותו של נעים ובמכתבו מ/22. נעים מציין כי בשנה בה בוצעה השומה הנדונה, קרי שומת עסקת מכירת/רכישת המוסכים משנת 1985, היה אצלו אחד הצדדים לעסקה ואין הוא זוכר מי הוא. למעשה, לא ניתן לדעת בדיוק אם אותו אדם שביקר את נעים היה מצד המוכרים או הקונים. אותו אדם ביקש לחשב את המס הצפוי בעסקה שפרטיה נמסרו לנעים. "המס חושב באופן ידני ונמסר לו בע"פ", נכתב במ/22. דא עקא, שלאחר ביצוע העסקה והוצאת השומה, פעולה שנעשתה למעלה מ-3 שנים לאחר החתימה על הסכם המכר התברר כי המס גבוה יותר מהחישוב המקדמי שנעשה ע"י נעים. ראוי לציין כי החישוב שנעשה ע"י נעים לגבי מס השבח נעשה באופן ידני ולא על סמך בקשה לסימולציה. אין כל אסמכתא בכתב לבקשה מעין זו. הכל נעשה לדברי נעים בע"פ. נשוב למסמך הכתוב (מ/22) בו מסביר נעים כי הצדדים באו אליו בטענות באשר לסכום המס הנקוב בהודעת השומה שהיה גבוה ביותר. מי הם 'הצדדים'?! האם מדובר בביקור חוזר של אותו אדם או של שני הצדדים לעסקה או של אדם שלישי הקשור אליהם. זאת אין לדעת ממ/22. כל שזוכר נעים הוא שהופעל עליו לחץ כבד להקטין את השומה. "עקב הלחץ", נכתב במ/22, "ומתוך רצון להעביר את הזמן עד לתיקון השומה אם זה אפשרי כנראה שביטלתי את השומה במחשב כדי להקפיא ולעצור את הליכי הגבייה. כנראה שבמשך הזמן הזה היה צורך של הצדדים לרישום העסקה וכך ניתן גם אישור להעברה". לשאלה מדוע לא דאג לגבות לפחות את המס המגיע עפ"י המוצהר, מסר נעים כי ייתכן ורצה להגיע לשומה מוסכמת ואז לגבות את כל המס. נעים הוסיף עוד במכתבו כי כל האירוע לא נעשה מתוך ניסיון מרמה וכי לא הוצע לו שוחד ולא קיבל שוחד אלא הכל נעשה מתוך לחץ בעבודה. כמו כן הביע נעים נכונות להיבדק במכונת אמת. כאמור לעיל, לפי עדותו של נעים חלפו למעלה מ-3 שנים בין הביקור הראשון שמטרתו חישוב המס הצפוי מהעסקה, חישוב שלגביו אין כל אסמכתא כתובה, לבין הביקור השני במהלכו באו אליו בטענות קשות שהולידו את הלחץ עליו. בכל זאת, עולה מדבריו, זכר את הביקור הראשון ומן הסתם זכר כי חישוב המס שערך ידנית היה נמוך בהרבה מהסכום הנקוב בהודעת השומה שהוצאה. בעדותו חזר נעים על כך שהתקיימה עמו התייעצות קודם ביצוע העסקה באשר למס הצפוי לנבוע ממנה וכי לא הכיר את אלה שבאו להתייעץ עמו. במהלך העדות בבית המשפט זיהה נעים את העוררים כקונים - הפונים והדגיש כי אין לו כל קירבה משפחתית עימם ולא היכרות אישית. משמע שדווקא עסקה זו, לכאורה עסקה שגרתית שאיננה כרוכה בסכומי מס גבוהים או בנכס יוצא דופן, נחרתה בזיכרונו של נעים. את עו"ד לנדס, מסר נעים בעדותו, הכיר מאז שהחל לעבוד במס שבח אך ככל שהוא זוכר לא דיבר איתו עו"ד לנדס בעניין התיק הנדון. נעים שב והדגיש את הלחץ הנורא של העבודה בו היה נתון וכיצד חשב כי יוציא אישור לצורכי העברה בטאבו ולאחר מכן יתקן את השומה. אך לא עשה כן אלא נקט בדרך של "איפוס" השומה. "העסקה אופסה ע"י כך ששידרתי ביטול מכירה מצב שלא היה נכון" (עמ' 41). ומה לגבי מס הרכישה? הרי לגבי מס הרכישה לא התבקש נעים לערוך תחשיב מדוע אם כן מצא נעים לפטור את העוררים מתשלום מס הרכישה ולציין כי הם עולים חדשים תוך הסתמכות על תקנה 12. לכך לא היה בפי נעים כל הסבר (עמ' 43). "קטע של מס רכישה שלא ברור לי..... לא ברור לי איך זה נעשה". העד נאלץ להתפטר מעבודתו במס שבח אך לא בגלל המקרה הזה. היה מקרה אחר בו נתן "אישור שלא היה צריך להינתן". בעדותו לקח נעים את כל האחריות הן בנושא מס השבח הן בנושא מס הרכישה ואלו דבריו: "אני לא מתכחש לכך שכל הפעולות שלי בתיק הן טעות. אמרתי את זה כל הזמן. בקשר לתשלום (תשלום המס על ידו-ד.ק.) רציתי להימנע מהתהליך הזה של חקירות במשטרה ובתי-משפט. כי זה תהליך לא נעים בסופו של דבר לפי מה שראיתי מתקדימים אחרים ייתכן שכל צד שיפסיד בסופו של דבר יכול לתבוע אותי ויש לזה תקדים במס שבח.... אני לא מוצא שזה מכוון על ידי העוררים. הטעות היא שלי.... בתחום של מס שבח היא רק שלי. וגם בתחום המס רכישה". (עמ' 44). 9. ע.ה.4 עו"ד צבי לנדס הכין את טיוטת החוזה והנספח לו מטעם המוכרים, פורברג. באשר לקונים - נמסר לו בשעתו מפי פורברג - כי אלה יהיו מיוצגים על ידי עו"ד ירון רבינוביץ, ע.ה.3. כאמור לעיל ישבו העוררים בנכס כשוכרים ובסופו של דבר ביקשו לרכוש אותו. פורברג שהיו מטופלים על ידי עו"ד לנדס במספר עניינים היו מוכנים למכור את המוסכים ובלבד שהרוכשים יקחו על עצמם את כל ההוצאות והמסים הכרוכים במכר והעוררים היו מוכנים לעשות כן. עו"ד לנדס הכין איפוא את טיוטת חוזה המכר ואת הנספח לו ופורברג הלכו למשרדו של עו"ד רבינוביץ, שנטען כאמור לעיל כי ייצג אז את העוררים ובמשרדו נחתם החוזה. (עמ' 33). עו"ד רבינוביץ מצדו לא זכר את ההסכם מ/14 ומעיון בו מסר כי ההסכם לא נערך על ידו ולא במשרדו. עם זאת, הוסיף כי יתכן ואחד העובדים במשרדו הוא שטיפל בכך מאחר ובאותו זמן היו העוררים מטופלים במספר עניינים על ידי משרדו. חיפושים מיגעים שנערכו לבקשת בא-כוח המשיב במשרדו לא גילו את תיק העסקה נשוא הערר. 10. נחזור לעדותו של עו"ד לנדס, למעשה בשלב שלאחר הכנת טיוטת ההסכם והנספח ראה עו"ד לנדס את עצמו, כך אמר, כי שיצא ידי חובתו כלפי פורברג שהיו, כזכור, לקוחות שלו. מפליא הדבר שעו"ד לנדס לא ראה עצמו מחוייב כלפי לקוחותיו לברר האם בוצעו כל ההליכים הנדרשים לצורך השלמת העסקה. לא ידוע אם במהלך שלוש השנים שחלפו מאז עריכת ההסכם מ/14, ומ/24, היה בין עו"ד לנדס ולקוחותיו פורברג קשר מקצועי או אחר. ידוע רק כי כשלוש שנים לאחר מכן, בשיחה עם פורברג בעניין אחר נשאל על ידי הגב' פורברג מה בעניין המוסכים. בעקבות שיחה זו התקשר עו"ד לנדס לעוררים-הקונים, לאחר שלא עלה בידו לשוחח עם עו"ד רבינוביץ בשל היעדרותו מן הארץ. רק אז שמע לראשונה מהעוררים שלא נעשה דבר בעניין הדיווח למס שבח. "הודעתי להם שיש מיד להגיש את המשח"ים" (עמ' 33). מאחר ולו עצמו לא נשאר כל חומר בתיק שכן כל החומר הועבר למשרדו של עו"ד רבינוביץ, ביקש מהעוררים להביא אליו את החומר מהתיק ואמנם אלה מסרו לידיו את חוזה המכר. בסופו של דבר עו"ד לנדס הוא שהחתים את פורברג והעוררים ביום 1.5.88 על טופס המש"ח (מ/5) והוא זה שהגישו למשרדי המשיב ביום 8.5.88. העד לנדס ידע לומר כי זכורה לו שומה אחת שהגיעה לפורברג והועברה אליו על מנת שימסרנה לקונים מאחר והם קיבלו על עצמם את תשלום מס השבח. אלה הזדעזעו מגובה התשלום מאחר והסכומים היו "אסטרונומים". הנכס הועבר על שם הקונים בלשכת רישום המקרקעין על ידי עו"ד לנדס שנזקק לשם כך לאישור על תשלום מיסי עירייה, מס השבח ומס הרכישה. ואמנם העוררים הביאו לו אישור על תשלום המיסים. בעקבות זאת הועבר הנכס על שם העוררים בטאבו. העד אישר כי מ/9 הוא האישור הומצא לידיו על ידי הקונים-עוררים. האישור מ/9 בו, מצוין כי אין שבח ואין מס שבח וכן יש פטור מתשלום מס רכישה, לא עורר נורה אדומה אצל עו"ד לנדס למרות שראה קודם לכן שומת מס שבח בסכומים אסטרונומיים שהגיעה לידי פורברג. בסוגיית האישור מ/9 לוקה עדותו של העד לנדס בחוסר בהירות בלשון המעטה. מחד, ידע העד ידוע היטב כי העוררים הם שלקחו על עצמם את תשלום מס השבח. העד ידע גם כי הגיעו שומות בסכום אסטרונומי שזעזע את העוררים; והנה לעת ההעברה בטאבו נותנים בידיו העוררים אישור לפיו אין שבח, אין מס שבח וניתן פטור ממס רכישה על פי תקנה 12. הכיצד? "לא הייתה לי שום סיבה שכאילו משהו לא בסדר". מסר עו"ד לנדס (עמ' 37). לא נשמע כל הסבר מדוע לא נדרשו ניכויים בגין הוצאות שהוצאו על ידי העוררים אשר לגביהם נאמר על ידי מישאל בעדותו, כי הובאו במסגרת תחשיב שנערך על ידי עו"ד לנדס לגבי מס השבח הצפוי. למעשה נושא התחשיב שנערך לטענת העוררים על ידי עו"ד לנדס כלל אינו ברור שהרי עו"ד לנדס מסר כי היה אז עו"ד חדש וחסר ניסיון במכר נכסים שאינם דירות. ועוד, בהנחה שתחשיבו של עו"ד לנדס הניח את דעתם של הקונים -העוררים לגבי שיעורו הצפוי של מס השבח, תחשיב שהביאם לקבל על עצמם בנספח לחוזה את תשלום המס עבור המוכרים, אין כל הגיון באותו חלק מעדות נעים לפיה ניגשו אליו הצדדים, ולאחר מכן בעדותו מסר כי המדובר בעוררים, עם פרטי העסקה על מנת שיערוך חישוב לגבי המס הצפוי. הרי חישוב מס השבח תלוי ברובו בנתונים המצויים בידיעת המוכרים ואלה היו מיוצגים על ידי עו"ד לנדס. 11.העד לנדס נשאל לגבי סמיכות הזמנים שבהשתלשלות העניינים כמתואר להלן: - החוזה בין העוררים לבין פורברג נחתם ביום 1.5.85 - טופס ההצהרה נחתם בפני עו"ד לנדס ביום 1.5.88 - טופס ההצהרה הוגש ביום 8.5.88 - העסקה שבין העוררים שהיו מיוצגים אז ע"י עו"ד לנדס לבין ראובן ואבלים שמח נעשתה ביום 3.5.88, יומיים בלבד לאחר שהזוג פורברג והעוררים חתמו על טופס 7002. - הדיווח למס שבח נעשה ביום 8.5.88(מ/17). - לגבי עסקה זו ניתן אישור לטאבו ביום 14.6.89(מ/17). - האישור מ/9 לעוררי לגבי עסקת המכר מפורברג ניתן על ידי אליהו נעים ב-15.6.89 וחותמת הגביה לגביו ביום 10.6.90. לדברי עו"ד לנדס סמיכות המועדים הינה בגדר מקריות בלבד. אשר להיכרות עם אליהו נעים מסר לנדס כי עם נעים היה לו קשר טלפוני בלבד רק במסגרת תפקידו של נעים בפקיד מס שבח. 12. גרסת העורר מנשה מישאל הינה בעיקרה פשוטה וברורה. הוא והעורר נוכריאן חתמו על הסכם לרכישת המוסכים מפורברג כאשר הם מיוצגים על ידי עו"ד לנדס. את החיוב בתשלום מס השבח לקחו על עצמם לאחר שנמסר להם על ידי עו"ד לנדס כי "אין פה כמעט תשלום של מס שבח ואם כן הוא יהיה פעוט" (ר' גם עמ' 52) לאור ההוצאות שהוצאו על הנכס. לו היו יודעים כי יש תשלום של מס שבח גבוה לא היו עושים את העסקה. העוררים בטחו בעו"ד שיבצע את כל הדרוש בעיקר מאחר והייתה זו העסקה הראשונה של מישאל בתחום החוזים. העורר הדגיש כי היה אז בן 26 שנים וזה היה גם גילו של נוכריאן. "נתנו לו לטפל בזה ועזבנו שכחנו מזה" (עמ' 50). רק בשנת 88 כאשר עמדו לבצע עסקת מכר של אחד מהמוסכים הללו לראובן שמח התחוור להם כי הנכס רשום עדיין על שם פורברג - המוכרים. העוררים נזעקו והתקשרו לעורך דינם אז, עו"ד לנדס והתברר - כך מסר מישאל בעדותו - כי על המקום רובץ חוב של מס הכנסה. "היינו צריכים לשלם למס הכנסה כסף בשביל אותם מוכרים ולהסיר את העיקול כדי להעביר על שמנו. עבר הרבה זמן, שנתיים, אני מדבר מהרגע שחתמנו על החוזה השני עם מר שמח בשנת 88 עד שהצלחנו לגמור העניין ולרשום הנכס בטאבו. את החוזה עם מר שמח עשה מר צבי לנדה (צריך להיות לנדס - ד.ק.) .... לקח זמן אותו קונה התייאש, אמר שבחוזה כתוב שאני צריך לקבל הנכס נקי והוא צודק. אמרנו לו בוא נבטל החוזה קבל כספך בחזרה ונגמור עניין. עשינו ביטול עסקה". (עמ'50). מישאל מסר כי לא הוא הלך לטאבו, ולא היה מס שבח בשום שלב וכי אין הוא מכיר את אלי נעים ועל כך הוא מוכן להיבדק במכונת אמת. על השאלה המרכזית בעניין תשלום מס הרכישה שהעוררים טוענים בתוקף כי שילמו, מסר מישאל כי באותו מעמד ששילם את תשלום הכופר שילם מס רכישה אך אין בידו קבלה. היה זה בשנת 88. "אדם לא שומר קבלות אחרי שנכס התקבל בטאבו". 13 .בשנת 88 הרי נעשתה עסקה בין העוררים לבין ראובן שמח, אותה עסקה שבוטלה לאחר מכן. בגין עסקת שמח קיבלו העוררים דרישה לתשלום מס שבח ושילמו את הנדרש מהם. אותה עת לא נאמר להם כי קיים חוב ישן לגבי אותו הנכס. הרי לצורך חישוב מס השבח היה צורך להזין את המחשב בנתוני הרכישה של הנכס כפי שנעשה הדבר על ידי העד יצחק לגבי העסקה עם הימנותא שאף היא בוטלה. לא הובא כל הסבר כיצד נעשה חישוב השבח בעסקת שמח אם ברישומי המחשב היה רישום על ביטול העסקה שבין פורברג לעוררים. כזכור, סכום מס השבח ששולם על ידי העוררים בגין עסקת שמח הוחזר לידם. מישאל ידע היטב להבחין בין תשלום כופר ומס רכישה באשר אמר: "היה כופר והיה מס רכישה. הכופר כיפר על מה שלא דווחתי בזמן. המס לא נבלע בזמן". (עמ' 54). בעקבות "חשיפת" פרשת אליהו נעים זומנו העוררים לחקירה במשטרה. במהלך מסירת עדותו של מישאל במשטרה הופסקה גביית העדות ומישאל הוזהר כי הוא חשוד בעבירה של מתן שוחד לפקיד מס שבח אליהו נעים על מנת שנעים יבטל את השומות שהוצאו לו ולשותפו. המשך העדות נעשה תחת אזהרה. הודעותיהם של מישאל ונוכריאן הוגשו ללא התנגדות (מ/27, מ/28, מ/29, מ/30). 14 .אין ספק כי הפרשיה בכללותה נגועה בהרבה תמיהות שספק אם ניתן יהא לפתור את כולן במסגרת הליך זה שנועד לדיון בשאלה אם יש לקבל את טענת העוררים כי מס הרכישה שולם על ידם או שמא לחייבם בתשלום המס. תחילה יש להבהיר את שאלת נטל הבאת הראיות ונטל השכנוע. אמנם על פי הילכת גיורא ארד רע"א 1436/90 פד"י כרך מו' חלק חמישי עמ' 101 המערער ייראה כתובע ועליו מוטל נטל השכנוע בהיותו המוציא מחברו. בנסיבות המתקיימות בענייננו אין העוררים כופרים בחבותם לשלם מס רכישה בגין העסקה בינם לבין פורברג, אלא שטענתם היא כי סכום המס שולם וכראיה מניחים הם בפני הועדה שנים אלה: - הנכס הועבר על שמם בלשכת רישום המקרקעין, העברה שלא ניתן היה לבצעה לולא שולמו המסים. - נערך הסכם למכירת הנכס נשוא הערר לאחר. עסקה זו דווחה למשיב אשר הוציא להם שומת חיוב במס שבח. סכום המס שולם על ידם ואף הוחזר אליהם לאחר שהעסקה בוטלה; בשני אלה יש כדי להעביר אל שכם המשיב-הנתבע את נטל הראיה בשלב הראשון אם כי נטל השכנוע נשאר על כתפי העוררים. 15. האם עלה בידי העוררים להראות כי מס הרכישה שולם על ידם במידה הדרושה בהליך אזרחי? לכל אחד מהצדדים לעסקה משנת 1985 היה בא-כוח שייצגם. החוזה והנספח לו נערכו על ידי עו"ד לנדס אם כי החתימה על החוזה והנספח נעשתה במשרדי מי שייצג אז את העוררים-הקונים, עו"ד רבינוביץ. אין לדעת מי במשרדו של עו"ד רבינוביץ היה עד לחתימת הצדדים על החוזה אם כי ניתן לדעת כי תהיה זהותו אשר תהיה ההתנהלות לא הייתה כשורה. לאחר החתימה על החוזה היה על עורך הדין ליידע את הצדדים כי בעסקת מכירה/רכישה יש לדווח לרשויות מס שבח על העסקה ולמסור הצהרה בהתאם להוראות סעיף 73 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח מכירה ורכישה) התשכ"ג - 1963. על בא כוחם של העוררים היה לעקוב אחרי שלב החתימה ולהשלים את טיפולו בעסקה זו ולהגן על האינטרסים של לקוחותיו. עם זאת יש לציין מנקודת מבטם של העוררים, כי גם חסרי ניסיון וצעירים בגיל ובעיקר אלה היודעים כי על עסקה חלים מסים, חייבים בנקיטת יוזמה להשלמת עסקת המכירה/רכישה. אפשר לומר כי כל בר בירב יודע - ובמיוחד אלה העוסקים בתיווך כמו העוררים - כי חתימה על חוזה איננה מהווה סוף פסוק בעסקה של רכישת נכס דלא ניידי. את ה"שקט" בחזית פורברג ניתן עוד להבין שכן אלה הבטיחו עצמם כנגד תשלום מס השבח. לגבי העוררים ניתן לראות בישיבתם על הגדר, לכל הפחות, התעלמות ועצימת עין. יתכן ועובדת היותם מיוצגים על ידי עורך דין "הרדימה" אותם. כך או כך חלפו להם שלוש שנים ואף יותר והעוררים ביקשו למכור חלק מהנכס. לצורך כך נערך הסכם בין הצדדים והנה הפלא ופלא, הסכם זה נערך על ידי אותו עורך הדין שייצג בשעתו את המוכרים - פורברג וזאת בסמיכות לזמן בו פנתה אליו גב' פורברג, פניה שהולידה קשר מחודש עם העוררים. עסקה זו המכונה עסקת שמח דווח לרשויות המס ביום 8.5.88 בדיוק ביום בו הוגשה בסופו של דבר ובאיחור ניכר ההצהרה על עיסקת פורברג-מישאל ונוכריאן. לא זו אף זו 4 ימים לאחר שהעוררים חתמו על טופס ההצהרה לגבי העסקה משנת 1985 ובטרם שטופס ההצהרה הוגש לרשויות המס על ידי בא-כוחם אז, הוגשה על ידם בקשה להמיר את ההליך המשפטי בגין אי הגשת דיווח בתשלום כופר. העוררים נימקו את אי הדיווח בשכחה. ביום 20.6.88 נבדקה הבקשה על ידי הממונה האזורי ובגוף הבקשה מצוין סכום המס שנקבע, 519.88 ₪ בשומה שהוצאה באותו היום. הכופר הועמד על סכום של 213 ₪ סכום ששיעורו כ-40% מסכום המס. העוררים קיבלו שובר לתשלום וסכום הכופר שולם. לאחר הדיווח על עסקת שמח ובעת הוצאת שומת מס שבח לעוררים בגינה, הייתה נקודת הזמן בו היה על המשיב לבדוק-לצורך החיוב במס השבח - את נתוני הרכישה בהליך אותו הסביר העד יצחק יצחק. "ברגע שאני מקבל עסקה חייבת במס שבח. אני חייב להוציא את נתוני הרכישה על מנת לחשב את השבח בעסקה" (עמ' 3) אלא שהמשיב לא העיד את מר ירושלמי שהוציא את השומה אלא בחר להעיד את העד יצחק שתחילת טיפולו בתיק בשנת 95 כאשר קיבל לידיו את הדיווח על מכירת הנכס מידי העוררים להימנותא, עסקה שבוטלה אף היא. 16. אין בפנינו הסבר מדוע לא נעשתה בדיקה של נתוני הרכישה של הנכס על ידי העוררים בעת בדיקת נתוני עסקת שמח לצורך חישוב מס השבח. ניתן להעלות שני הסברים אפשריים ושניהם בעייתיים. האחד שסכום מס הרכישה שולם כפי שאכן טוענים העוררים אלא שאין על כך רישום במשרדי המשיב ואין בידי העוררים קבלה המעידה על התשלום; והשני כהסברי העד יצחק, כי ברישומי המחשב העסקה משנת 85' רשומה כמבוטלת ובאופן אוטומטי השומות מתבטלות אף הן. אלא שלו כך היה נעשה הרי שבבדיקת העסקה עם ראובן שמח - לגביה שולם מס שבח על ידי העוררים ביום 25.7.88 (ר' מ/17) - מיד היה ניתן להיווכח כי העוררים לא רשומים עדיין כבעלים של הנכס שהרי גילוי זה הוא שהריץ את העוררים לעו"ד לנדס ביקור שבעקבותיו הוגש הדיווח על עסקת פורברג. על פי עדותו של יצחק ועל פי רישומי המחשב במ/19 העסקה עם פורברג נרשמה כמבוטלת ביום 30.5.89. על פי מ/17 ניתן אישור לטאבו לגבי עסקה זו ביום 14.6.89, כשבועיים לאחר תשלום מס השבח על ידי העוררים. האישור ניתן על ידי עובד שהקוד שלו הוא 357. קוד זה איננו הקוד של אליהו נעים שהיה 321 האם אך מקריות היא כי בדיוק בו ביום, היינו ביום 14.6.89 נחתם על ידי נעים האישור לצורך העברה בטאבו של עסקת פורברג-העוררים?! נעים מסר בעדותו כי אין הוא זוכר את עסקת שמח וכי כפי שנאמר לעיל קוד 357 איננו הקוד שלו. באותו התדפיס המתייחס לעסקת שמח מצוין לגבי המוכרים-העוררים כי האישור לטאבו ניתן ביום 19.6.90 כלומר, יש פער של שנה ברישומי המשיב בעניין מתן האישור לטאבו. 17. אי תשלום מס הרכישה על ידי העוררים מוסבר על ידי המשיב כקשר שבין נעים לעוררים לביצוע תרמית לצורך התחמקות מתשלום המס. על מנת להוכיח מעשה תרמית וקנוניה למרמה רובץ על המשיב נטל הוכחה מוגבר ובנטל זה לא עמד המשיב. עלה בידי העוררים להניח את דעתה של הועדה כי הטענה בדבר קשר וקנוניה איננה מבוססת כלל ועיקר. כל המהלכים בהם נקטו אינם מתיישבים עם ביצוע מעשה תרמית כזה כפי שמיוחס להם. נזכיר את הגשת הבקשה לכופר, את סכום מס הרכישה הקטן יחסית שהושת עליהם ואת טענת מישאל, שכלל לא נסתרה, כי היה על העוררים לשלם סכומים לרשויות מס הכנסה עבור פורברג לצורך הסרת עיקול שרבץ על הנכס שהיה עדיין רשום בשמם של פורברג. העיקול שרבץ על הנכס לטובת מס הכנסה הוא שגרם בסופו של דבר לביטול עסקת שמח. עדותו של נעים רצופה תהיות. לגרסתו, קודם ביצוע העסקה התעניינו אצלו פלונים בגובה המס הצפוי. לשם כך היה על ה"מתעניין" לציידו בנתונים שונים שברובם נמצאים בחזקת המוכרים דווקא ובחלקם נתונים בעניין הוצאות שהוצאו על הנכס. חישוביו של נעים נערכו באופן ואין להם כל זכר בתיק. על פי נוהל תקין תחשיבי סימולציה נשמרים אצל המשיב. נעים לא הכיר את הפונים אליו, כך מסר, והנה בכל זאת לאחר למעלה מ-3 שנים לאחר הוצאת שומה לגבי העסקה בעקבות הדיווח המאוחר, היה מסוגל לזכור כי אכן היה פער עצום בין תחשיבו הקודם לבין השומה שהוצאה. הפער הגדול וטענותיהם של הפונים אליו גרמו לו ללחץ כזה עד כי היה מוכן ומסוגל לשדר מידע שקרי למחשב מתוך כוונה להקפיא את הליכי הגביה בינתיים על מנת לאפשר לצדדים להעביר את הנכס בטאבו ובמשך הזמן לתקן את השומה. בבית המשפט זיהה נעים את הקונים כעוררים אך אלה הכחישו לאורך כל הדרך היכרות כלשהיא עם נעים. בא-כוח העוררים ניסה להעלות הסברים לטעות שהחלה אצל המשיב ואחד מהם הוא כי אליהו נעים בלבל את היוצרות בין עסקת שמח לעסקת פורברג באשר שתי עסקאות אלה דווחו למשיב באותו היום 8.5.88. אין הועדה יכולה לקבל השערה שאין לה אחיזה בחומר ראייתי. עם זאת, אין זה מתפקידה של הועדה להמציא הסברים בשם המשיב לכל ההתנהלות בתיק זה. 18. לא העוררים הם אלה שטיפלו בעצמם בדיווח לרשויות מס שבח ולא הם שטיפולו בעצמם בהעברת הנכס על שמם בלשכת רישום המקרקעין אלא עו"ד לנדס. הגשת טופס 7002 לגבי עסקת פורברג נעשתה מן הסתם בבהילות שכן עו"ד לנדס לא מצא לנכון לדרוש כניכוי הוצאות שהוצאו על ידי העוררים על הנכס, הוצאות שלדברי מישאל הובאו במסגרת תחשיב שנעשה על ידי עורך הדין בעת עריכת ההסכם והיוו שיקול אצל העוררים לקחת על עצמם את תשלום מס השבח לאחר שנאמר להם כי ניכוי זה יקטין את מס השבח במידה משמעותית. הסברו של עו"ד לנדס לעניין זה לא היה מניח את הדעת. למעשה התגלתה בהתנהגותו בהילות רבה מאד בהגשת טופס ההצהרה. הגורם "הפעיל והיעיל" לכל התסבוכת בתיק זה היה אליהו נעים וכפי שעלה מן העדויות לא רק שהוא לקח על עצמו את האחריות להוצאת האישור מ/9 ורישום העסקה כמבוטלת אלא שהתברר כי נהג גם במקרים אחרים להוציא אישורים כוזבים ולבצע במחשב רישומים שונים שלא תאמו את המציאות. לא נוכל להגיע למסקנה כי העוררים הם שהניעוהו לפעול כך בעניינם. אם העוררים סומכים ידם על האישור מ/9 לפיו יש פטור ממס רכישה על עסקת פורברג, מדוע איפוא שישלמו את מס הרכישה כפי שנטען על ידם?! לא נוכל להגיע למסקנה כי סכום מס הרכישה שולם על ידי העוררים אלא שנראה כי בנסיבות העניין לא יהא זה נכון להטיל על העוררים קנסות. לאור הנסיבות אין מקום לטענת התיישנות ואנו דוחים אותה. אנו מחייבים את העוררים לשלם למשיב את סכום מס הרכישה על פי השומה שהוצאה בסכום של 519.68 ₪ בצירוף הפרשי הצמדה וריבית מיום 22.2.04 ועד התשלום בפועל. על אף התוצאות לא מצאנו לנכון לחייב את העוררים לאור הנסיבות כפי שפורטו לשאת בתשלום שכ"ט עו"ד.ביטול עסקה (מקרקעין)מיסיםמס רכישהביטול עסקה (הגנת הצרכן)