לפני בקשה לסילוק התובענה על הסף מחמת העדר סמכות עניינית לנוכח הוראות חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) תשכ"ג - 1963 ( להלן :"חוק המיסוי"). 1.רקע וטענות הצדדים המשיב, אחותו ודודו ז"ל היו בעלי זכויות בחלקים שווים ביניהם במקרקעין הידועים כגוש 8152 חלקה 80 בכפר יונה ( להלן : "המקרקעין"). ביום 23.01.01 נחתם הסכם מכר בין המשיב לבין הגב' ציפורה קאופמן ( להלן : "הגב' קאופמן") שלפיו מכר המשיב לגב' קאופמן את כל זכויותיו במקרקעין בתמורה לסכום של 340,000 אלף דולר (להלן : "הסכם המכר הראשון"). לצורך מימוש הסכם המכר הראשון לקחה הגב' קאופמן משכנתה מבנק לאומי למשכנתאות בע"מ ( להלן : "הבנק"). המשיב חתם על כתב התחייבות לרישום משכנתא והבנק רשם הערת אזהרה לטובתו על הזכויות במקרקעין. בכתב תביעתו, טוען המשיב שכחודש לאחר חתימת הסכם המכר, ולבקשת הגב' קאופמן (בשל העובדה שלטענתה התברר לה כי אינה יכולה לממש את זכויות הבנייה במקרקעין באופן מיידי), בוטל הסכם המכר, עוד בטרם שולמה התמורה. הן החתימה על הסכם המכר הראשון הן ביטולו לא דווחו מעולם ללשכת מיסוי מקרקעין על ידי הצדדים או מי מטעמם ( הסיבה לכך, כנטען בכתב התביעה, היתה שלא חלפו 50 יום ממועד החתימה ולכן טרם קמה חובת הדיווח). גב' קאופמן לא עמדה בהחזרי המשכנתה ובשנת 2007 מינה הבנק כונסת נכסים מטעמו למימוש המקרקעין. השתלשלות עניינים דומה, של ביצוע עסקת מכר ואי עמידה בתשלומי המשכנתה, התרחשה גם בכל הנוגע לזכויות במקרקעין של אחותו ודודו ז"ל של המשיב וגם על זכויותיהם מונו כונסי נכסים בהתאם. ביום 06.05.2007 הגישה כונסת הנכסים הצהרה לרשות מיסוי המקרקעין שלפיה נמכרו המקרקעין לצד ג' על ידי כונסי הנכסים. בהסכם המכר שבין כונסי הנכסים לצד ג' צוין כי הזכויות במקרקעין שנמכרות הן הזכויות של אחותו ודודו של המשיב וכן זכויותיה של הגב' קאופמן ( להלן : "הסכם המכר השני"), זאת למרות שהסכם המכר הראשון בוטל עוד בשנת 2001 ולמרות שבלשכת רישום המקרקעין רשום המשיב כבעלים של שליש מהזכויות במקרקעין, יחד עם אחותו ודודו ז"ל. לנוכח דיווחה של כונסת הנכסים למנהל מיסוי מקרקעין על הסכם המכר השני, חוייב המשיב על ידי לשכת מיסוי מקרקעין בתשלום מס שבח בגין הסכם המכר הראשון בתוספת ריבית וקנסות בגין אי הצהרה במועד ואי תשלום במועד, זאת החל משנת 2001 ועד לשנת 2008 ובסך הכל סכום של 922,142 ש"ח. במהלך החודשים אוקטובר -דצמבר 2008 הגיש המשיב למנהל מיסוי המקרקעין מספר בקשות לביטול החיוב האמור. ביום 22.12.20008 הגיש המשיב בקשה לביטול הסכם המכר הראשון. בקשתו נדחתה מן הטעם שלנוכח העובדה שכונסת הנכסים של הבנק הציגה מצג שלפיו הזכויות בנכס הן של הגב' קאופמן, מחויבות רשויות המס להגיע למסקנה שהתממשה העסקה והחיוב במס שריר וקיים. ביום 11.11.2009 הגיש המשיב תביעה זו לבית המשפט נגד המבקש והמשיבים הפורמאליים ( להלן : "הנתבעים"), ובה עתר לפסק דין הצהרתי שלפיו הסכם המכר בוטל כדין וכונסת הנכסים לא היתה רשאית להציג מצג שונה שלפיו הגב' קאופמן היא בעלת הזכויות במקרקעין. לחילופין, עתר המשיב שיקבע כי הסכם המכר לא מומש, ולחילופי חילופין שהזכויות שנמכרו על ידי כונסת הנכסים הן למעשה זכויותיו. עוד עתר המשיב לצו עשה שלפיו תבוטל יתרת חובו בגין מס שבח ויושבו לו הסכומים ששילם. הנתבעים הגישו כתב הגנה וכתב תביעה שכנגד בהם ייחסו למשיב ולגב' קאופמן הונאה של הבנק בדרך של קבלת כספים על סמך הסכם מכר פיקטיבי וקביעת מחיר שאינו תואם את תנאי השוק בתקופה הרלוונטית. ביום 18.02.2010 הגיש המבקש בקשה לסילוק על הסף. בבקשתו טען כי רק ביום 06.05.2007 נודע לו על הסכם המכר הראשון בין התובע לגב' קאופמן שנחתם בשנת 2001, וזאת עם הגשת הצהרה מטעם כונסת הנכסים על מכירת הזכויות במקרקעין. עוד עולה מהבקשה שרק בחודש דצמבר 2008 הגישו המשיב והגב' קאופמן למבקש בקשה לביטול עסקה. ביום 03.09.2009 דחה המבקש את הבקשה וקבע כי הן בשל הזמן הרב שחלף הן לנוכח המסמכים שהוגשו לו על ידי כונסי הנכסים, הוא אינו מכיר בביטול העסקה ולשיטתו הזכויות במקרקעין נמכרו לגב' קאופמן. המבקש טוען כי הפרוצדורה להשגה וערעור על החלטותיו קבועה בחוק. הדרך החוקית היחידה היא הגשת ערר לוועדת ערר בבית המשפט המחוזי (סע' 88 לחוק המיסוי). משבחר המשיב שלא להגיש ערר במועדים הקבועים בחוק המיסוי, הוא מנוע מפנייה לערכאות לצורך ביטול העסקה, באופן שיש בה כדי לעקוף את החוק ואת הדרך הקבועה בו להשגות על החלטות המבקש. הלכה פסוקה היא שלא ניתן לעקוף את הליכי הערר הקבועים בחוק המיסוי. המבקש מצהיר בבקשתו שעם מתן הכרעה בתביעה ובמידת הצורך, הוא ישקול בשנית את השיקולים העומדים לפניו לנוכח החלטת בית המשפט ויוציא שומות חדשות אם וכאשר יהיה בכך צורך. המשיב טוען כי הוא אינו נדרש לפעול על פי הפרוצדורה הקבועה בחוק המיסוי שכן סעיפי החוק חלים רק מקום בו למעשה נוצרה ודווחה עסקה לצורכי מס ואילו במקרה זה השאלה המקדמית בה יש להכריע היא האם מלכתחילה נוצרה עסקה שהיתה מחויבת במס ושהיה ניתן להחיל עליה את חוק מיסוי מקרקעין. ככל שלא היתה עסקה לצורכי חיוב במס לא יחולו עליה סעיפי חוק המיסוי. יתרה מכך הסמכות לדון בשאלת ביטולו של הסכם מכר במקרקעין נתונה לבית המשפט המחוזי בלבד. עוד טוען המשיב שהצהרת המבקש שלפיה הוא מחויב להפעיל שיקול דעתו על פי הכרעת בית המשפט במקרה דנן מעידה שהוא בעל דין נדרש ושלכל הפחות הוא יכול לבקש להימנע מלהתייצב לדיונים. 5. דיון והכרעה: לאחר שעיינתי בכתבי הטענות, בבקשה ובתגובה הגעתי למסקנה שיש לקבל את הבקשה ולהורות על סילוק התביעה על הסף. השאלה המרכזית הטעונה הכרעה בבקשה דנן היא האם לבית משפט זה נתונה הסמכות לקבוע שההסכם שבין המשיב לגב' קאופמן בוטל כדין כחודש לאחר חתימתו, וזאת לצורך קביעת מס שבח, הגדרה מחודשת של השומות והחזרי המס במידת הצורך. חוק המיסוי קובע ומגדיר את הדרכים בהן ניתן להשיג ולערור על החלטות מנהל מיסוי מקרקעין ( להלן:"המנהל") כדלקמן: סע' 87(א) קובע: "הרואה עצמו מקופח בהודעת שומה, רשאי , תוך שלושים יום מיום שנמסרה לו ההודעה, להשיג עליה לפני המנהל בכתב שבו יפרט את פרטי השומה עליהם הוא חולק ויתן טעם להשגתו...." סע' 88 לחוק המיסוי קובע: "הרואה עצמו מקופח בהחלטת המנהל, רשאי , תוך שלושים יום מיום שנמסרה לו ההחלטה, לערור עליה לפני ועדת ערר, ובן היתר לערור על כל החלטה של המנהל בהשתמשו בשיקול הדעת הניתן לו בחוק". סע' 90 לחוק המיסוי קובע: "על החלטה של ועדת ערר ניתן לערער בבעיה משפטית לבית המשפט העליון בשבתו כבית משפט לערעורים אזרחיים , תוך 45 ימים מיום מתן ההחלטה , או אם ניתנה בהעדר המערער - מיום שנמסרה לו" מסעיפי החוק האמורים עולה שיש שלושה שלבים להגשת השגות ועררים על החלטות של רשות מיסוי המקרקעין: בשלב הראשון יש להגיש הודעת השגה על השומה למנהל. בשלב השני, ולאחר שניתנה החלטת המנהל על ההשגה, ניתן להגיש ערר על החלטה זו לוועדת ערר במועד הקבוע בחוק המיסוי, ולבסוף ניתן לפנות בערעור על הכרעת הוועדה לבית משפט עליון בשאלה משפטית בלבד. אלה הם ההליכים שהמבקש לערער על החלטה לעניין שומה רשאי, יכול וצריך לנקוט. גופי הערעור המצוינים בסעיפים אלה הם הגופים שלהם ניתנה הסמכות על פי דין להכריע במחלוקת הנוגעת לעניין מס שבח, כשנקבע זה מכבר שלרשות המנהלית נתונה גם הסמכות ליתן החלטה בכל שאלה הכרוכה בקביעת החבות במס והיקפה ( ע"א 306/78פרומה קרוליק נ' עזבון המנוח פנחס ( לא פורסם 19.02.1979). בענייננו, בתחילת שנת 2008 קיבל המשיב הודעה בדבר גביית מס שבח באופן רטרואקטיבי עבור עסקת המכר שנעשתה בשנת 2001 בתוספת הפרשי ריבית והצמדה וכן קנס פיגורים. במהלך החודשים אוקטובר - דצמבר 2008 הגיש המשיב למבקש בקשות שונות לביטול החיוב וביום 22.12.2008 הגיש בקשה לביטול עסקה ולביטול החוב בהתאם. בקשה זו נדחתה בהחלטה של המבקש מיום 23.03.2009. על החלטה זו לא הגיש המשיב ערר במועד וגם לא הגיש בקשה להארכת מועד להגשת ערר. מן האמור לעיל עולה שהמשיב פעל בהתאם לסע' 87 לחוק והגיש השגות על השומה למבקש, אולם משניתנה החלטת המבקש, בחר המשיב, מטעמיו הוא, לוותר על זכותו הקבועה בסע' 88 לחוק המיסוי ולא הגיש ערר לוועדת הערר, אלא נקט בדרך של הגשת תביעה זו למתן סעד הצהרתי ומתן צו עשה. נקבע זה מכבר בפסיקה שלא ניתן, על דרך של עתירה לסעד הצהרתי, לעקוף את ההוראות המיוחדות של הליכי ההשגה והערעור המנויות בחוק המיסוי ושפורטו לעיל, וכן נקבע שמשהחמיץ הנישום את זכותו לפי חוק מס שבח, אבדה לו הזכות (ע"א 367/85מנהל מס שבח נ' קיטאי, פ"ד מא (3) 398( לא פורסם 18.06.87), בש"א (חי) 6669/08 רשות המיסים בשיראל-מיסוי מקרקעין חדרה נ' לחאם רבחי אחמד ( לא פורסם 18.07.2008)). העיקרון העומד בבסיס הלכה זו הוא שכאשר נקבעה בדין דרך מיוחדת להשיג על החלטת רשות מנהלית, לא ניתן לתקוף את החלטותיה בכל דרך אחרת, אלא אם כן הסכימו על כך הצדדים או אם קיימים טעמים מיוחדים המצדיקים סטייה מהוראות הדין (ע"א 306/78 פרומה קרוליק נגד עזבון המנוח פנחס (לא פורסם 19.02.1979)). בענייננו לא נראה שקיימים טעמים מיוחדים המצדיקים סטייה מהוראות חוק המיסוי ומההליכים שנקבעו בו, על אחת כמה וכמה כשלמעשה המנהל נתן את החלטתו והמשיב בחר שלא לערור עליה . די בכך כדי לקבל את הבקשה, אולם למעלה מן הצורך אתייחס לחלק מטענות המשיב בתגובתו. המשיב טוען שלמעשה אין למבקש סמכות להחליט ולהכריע בעניין בהתאם לסע' 102 לחוק המיסוי מאחר שמעולם לא נוצרה עסקה לצורכי מס שכן היא בוטלה עוד בטרם חלף המועד הקבוע בחוק לדיווח. איני מקבלת טענה זו. המשיב לא הצביע על המקור החוקי לפטור מדיווח על עסקה שבוטלה תוך זמן קצר. משנכרתה עסקה, והמשיב אף חתם על התחייבות לרישום משכנתה, חובה היתה על הצדדים לדווח על העסקה. משבוטלה העסקה, בכל מועד בו בוטלה, היה על המשיב לדווח על הביטול. המשיב כשל במילוי חובתו זו ולא דיווח כלל על העסקה וביטולה, והתנהל באופן פסול הן כלפי רשויות המס הן כלפי הבנק שהעניק הלוואה לגב' קאופמן על סמך עסקה תקפה. בנוסף, המשיב אינו יכול לטעון נגד תחולתו של סע' 102 לחוק המיסוי על המקרה דנן. טענתו כי העסקה לא בוצעה ולא מומשה היא עניין השנוי במחלוקת והעומד במרכז הדיון בתובענה זו, אך אף אם נכונה היא - הביצוע אינו הגורם המרכזי המקים את החבות בדיווח, ההתקשרות היא זו שמקימה חבות זו ולא המימוש. בנוסף, נקבע זה מכבר כי הגם שהסעיף מדבר על עסקה ששולם עליה מס, ניתן מכוח היקש להחיל תוצאה דומה בכל הנוגע לביטול עסקה שטרם שולם לגביה מס (ע"א 738/89ינובסקי נ' מנהל מס שבח מקרקעין ( לא פורסם 03.12.1992 )). עוד טוען המשיב כי על פי הקבוע בחוק בתי המשפט הסמכות לדון בביטול עסקה במקרקעין נתונה לבית המשפט המחוזי בלבד. אכן, לבית המשפט המחוזי נתונה הסמכות לדון בכל הנוגע לזכויות הקנייניות במקרקעין בכלל ובביטול עסקה במקרקעין בפרט, אולם לביטול עסקה עשויות להיות השלכות שונות הנובעות מתכליות הדינים השונים, שעל פיהם ייבחן ביטול העסקה. כך, שונה הדין החל על טענות לביטול חוזה בין צדדים, שאז יחולו חוק החוזים (חלק כללי ) תשל"ג 1973 וחוק החוזים (תרופות בשל הפרת חוזה) תשל"א - 1970, לעומת בחינת ביטול חוזה לצורכי תוצאת גביית מס, שאז המבחנים לשאלה האם בוטל החוזה שונים ומתייחסים להגשמת מטרת חוק המיסוי ( ע"א 304/85מנהל מס שבח נ' זמר ,פד" מא(4) 826 (1998)). נקבע עוד כי השיקולים הנמצאים לפני בית המשפט בבוחנו את ביטול החוזה בין צדדים לחוזה עשויים להיות שונים מהשיקולים העומדים לפני רשות המס בבחינת ביטול החוזה, כמו גם שעשויים להיות שונים מהשיקולים שיעמדו לפני בית המשפט אם וכאשר יגיע ערר על החלטת המנהל לפיה המנהל מסרב להורות על החזר מס (המ' 510/92 מנהל מס שבח מקרקעין נ' זרור ארז (לא פורסם 14.04.1993), עוד לעניין השיקולים הנבחנים בביטול חוזה ראו : אהרון נמדר מערכת המס בעסקאות נדל"ן , מהדורה שנייה עמ' 751-763 (2008) ). כאמור, השאלה בדבר בטלות החוזה בכל הנוגע להשלכותיו על הצדדים לחוזה אכן נתונה להכרעתו של בית משפט זה, אולם, בניגוד לטענתו של המשיב (סע' 33 לתגובה), לא ידון בית משפט זה בשאלה האם התקיים אירוע מס בביצוע וביטול אותו חוזה. זהו לב ההבחנה בין סמכותו של בית משפט זה והסמכויות שניתנו למנהל בחוק המיסוי. הכרעת בית משפט זה בשאלת ביטול העסקה בין הצדדים תוגש למנהל כראיה, שעל בסיסה ישקול המנהל את שיקוליו הוא בכל הנוגע להתרחשות אירוע מס במקרה הספציפי ולחיוב בהתאם. ייתכנו מקרים בהם יקבע בית המשפט כי עסקה בוטלה מבחינת המשפט הפרטי אולם המנהל יקבע כי לא בוטלה העסקה מבחינת שיקולי המס אלא בוצע מכר חוזר. אז פתוחה הדרך של מבקש הביטול, לפעול על פי הליכי הערעור הקבועים בחוק המיסוי ושפורטו לעיל ( בש"א (נצ') 2818/01 מ"י -אגף מס הכנסה ומס רכוש נ' כריים דאוד ( לא פורסם 13.11.2001) . במקרה דנן המשיב לא צרף כנתבעת את גב' קאופמן וקולה לא נשמע. לא ניתן יהיה לדעת, אם כך, מה עמדתה. ואולי סבורה היא שהעסקה כן נותרה בתוקף? ( למרות שחתמה לכאורה על הסכם ביטול תוך זמן קצר). לנוכח כל האמור לעיל אני סבורה שאין כל הצדקה לכך שהמבקש יהיה צד להליך זה, על אחת כמה וכמה כשכבר ניתנה החלטתו בעניין המשיב, החלטה שלא הוגש עליה ערר על פי דין כאמור, כמו גם לנוכח העובדה שהמבקש הקפיא בשלב זה את הליכי גביית החוב. בהתאם להצהרת המבקש בבקשתו ( סע' 23 ,24 לבקשה ), לאחר הכרעה בתביעה, ובהתאם לה, תהיה קיימת למשיב האפשרות לפנות למבקש בבקשה מתאימה ולתמוך אותה בפסק הדין. אם ירצה המשיב לערור על החלטה זו תהיה פתוחה לפניו הדלת לעשות כן על פי הקבוע בחוק המיסוי כאמור. אציין לפני סיום כי ספק בעיני אם יש מקום להותיר התובענה על כנה לאחר מחיקת המבקש. הנתבעים שנותרו הם הבנק הממשכן וכונסת הנכסים שהם שחקנים משניים. אם היתה מוגשת התביעה גם נגד גב' קאופמן היתה נגזרת התוצאה הנוגעת לנכונות מיהותו של המוכר - מעמדתה וגרסתה. ובהתאם לכך היה ניתן לדעת אם התקשרות הכונסת נעשתה כדין אם לאו. 3. סוף דבר: אני מקבלת את הבקשה וקובעת כי המבקש ימחק מהליך זה. המשיב יישא בהוצאות המבקש ובשכ"ט עו"ד בסך 5,000 ש"ח בתוספת ריבית והצמדה על פי החוק. קנסמיסיםמקרקעיןמיסוי מקרקעין