שינוי סיווג ארנונה בתל אביב

מומלץ לקרוא את פסק הדין להלן על מנת לקבל ידע בנושא שינוי סיווג ארנונה בתל אביב: לפניי ערעור מנהלי על החלטת ועדת הערר לענייני ארנונה שליד עיריית תל אביב (להלן: בהתאמה "ועדת הערר" ו"העירייה") מיום 8.11.2011, שלפיה אושר שינוי סיווג נכס המושכר ע"י המערערת והנמצא ברחוב המסגר 9 תל אביב (להלן: "הנכס") מסיווג 'גני ילדים, בתי ספר, מוסדות להשכלה או להכשרה מקצועית' על פי הגדרת סעיף 3.4.24 לצו הארנונה של העירייה (להלן: "סיווג 3.4.24" או "מוסד להכשרה מקצועית") לסיווג "משרדים", וזאת בהתייחס לשנות השומה 2010-2008. העובדות הרלוונטיות הצריכות לענייננו הן כדלהלן: המערערת הפעילה בנכס בית ספר למקצועות יופי וקוסמטיקה, המפוקח ע"י משרד התעשייה והמלאכה, והמוכר ע"י משרד התעסוקה. עד שנת 2003 הופעל בית הספר ע"י בל קוסמטיקס-שיווק והדרכה בע"מ (להלן: "בל קוסמטיקס"). במשך כל תקופת ההפעלה של בית הספר ע"י בל קוסמטיקס סווג הנכס, על ידי המשיב, לצרכי ארנונה, כ"מוסד חינוך", וזאת בהתאם לצו הארנונה של עיריית תל אביב יפו (צורף במסגרת נספח 9 לסיכומי המערערת). בשנת 2004 נתגלעה מחלוקת בין המערערת למשיב בכל הנוגע לסיווג הנכס. בעוד המערערת סברה כי יש להמשיך לסווג את הנכס בסיווגו כ 'מוסד חינוך', סווג הנכס על ידי המשיב בסיוג 'משרדים'. בהתייחס למחלוקת זו הגישה המערערת ערר לוועדת הערר לענייני ארנונה, וזאת בהתאם להוראות חוק הרשויות המקומיות (ערר על קביעת ארנונה כללית), תשל"ו-1976 (להלן: "חוק הערר"). ביום 10.3.2005 נכרת בין המערערת למשיב הסכם פשרה, אשר קיבל תוקף מחייב על פי החלטת וועדת הערר. בהסכם הפשרה סווג הנכס כ"מוסדות חינוך שלא בפיקוח" בהתאם לסעיף 3.4.25 לצו הארנונה של עיריית ת"א יפו, וזאת עד ליום 31.12.2006 (להלן: "הסכם הפשרה"), (צורף במסגרת נספח 11 לסיכומי המערערת). ביום 28.11.2005 קיבלה המערערת הודעה שלפיה, בהסתמך על ביקור בנכס של עובדת מטעם המשיב, יחויב הנכס בתשלום ארנונה על פי סיווג 'משרדים' (נספח 11ז' לסיכומי המערערת). אולם ביום 12.1.2006 הודיע המשיב למערערת, כי בהתאם לביקורת שנערכה במקום שונה סיווג הנכס מ'משרדים' ל'מוסדות חינוך שלא בפיקוח', וזאת מיום 1.11.2005 ועד ליום 31.12.2005 (צורף במסגרת נספח 11 לסיכומי המערערת). בהמשך, ביום 10.5.2006 הודיע המשיב למערערת כי בהתאם להסכם הפשרה ימשיך חיוב הנכס על פי הסיווג 'מוסדות חינוך שלא בפיקוח' עד ליום 31.12.2006 (נספח 11ט' לסיכומי המערערת). בשנת 2007 שינה המשיב שוב את סיווג הנכס לצורכי ארנונה לסיווג 'משרדים'. לפיכך, פנתה המערערת במכתב למשיב, בו דרשה כי הנכס יסווג בסיווג 'מוסדות חינוך שלא בפיקוח', רטרואקטיבית, החל מיום 1.1.2007 (נספח 11 יא לסיכומי המערערת). בתשובתו דחה מנהל הארנונה את דרישת המערערת. במכתבו ציין מנהל הארנונה כי "בהתאם לאמור בצו הארנונה, יוכרו כזכאים לתעריפים המופחתים שנקבעו בסעיף 3.4.24 לצו הארנונה, "מוסדות המוכרים ע"י המועצה להשכלה גבוהה, וכן כל מוסד אחר ללימוד שיטתי ולהכשרה מקצועית המוכר ע"י משרד החינוך והתרבות ו/או משרד העבודה, המקנה הכשרה ו/או השכלה, שמטרתה הנפקת תעודה מטעמו, מטעם משרד העבודה או משרד החינוך והתרבות, ולמעט מוסדות כאמור שאינם פתוחים לציבור הרחב". אי לכך התבקשה המערערת להעביר לידי מנהל הארנונה "אישור המעיד על הכרה מטעם משרד החינוך ו/או משרד העבודה משרד התמ"ת, במוסד כ"מוסד מוכר" וכן, רשימת כל הקורסים המתנהלים בנכס, וכן, תוכנית לימודים מלאה של כל הקורסים (גם אלו שאין לגביהם אישורים), וכן דוגמא לתעודות המונפקות" על ידה. בינתיים, מאחר שמנהל הארנונה סבר כי האישורים שהעבירה המערערת עד אז אינם אישורים שעל פיהם שניתן לסווג את הנכס בסיווג 3.4.24, נדחתה השגת המערערת (צורף במסגרת נספח 11 לסיכומי המערערת). על כך הגישה המערערת ערר במסגרתו הגיעו הצדדים להסכמה "כי הנכס יסווג בסיווג מוסדות להשכלה מקצועית כאמור בסעיף 3.4.24 לצו הארנונה, זאת לגבי שנת המס 2007, אליה מתייחס הערר" (צורף במסגרת נספח 11 לסיכומי המערערת). ביום 31.12.2007 נשלחה למערערת הודעת תשלום ארנונה לשנת המס 2008, שבה צוין כי הארנונה לנכס חושבה לפי סיווג 'משרדים'. לאחר שהשגת המערערת על הודעת התשלום האמורה נדחתה על ידי מנהל הארנונה, הגישה המערערת ערר על החלטת מנהל הארנונה, בגין שנת המס 2008 (מוצג 4 לתיק המוצגים מטעם המערערת). בשנת 2009 שוב חויבה המערערת בתשלום ארנונה שחושבה על פי סיווג הנכס ע"י המשיב כסיווג 'משרדים". על החלטת מנהל הארנונה הגישה המערערת ערר נוסף, ערר לשנת 2009 (מוצג 9 לערעור). ביום 10.11.2009 החליטה ועדת הערר לאחד את הדיון בערר 2008 ובערר 2009. גם בשנת 2010, לאחר שחויב הנכס בתשלום ארנונה על פי סיווג 'משרדים', הגישה המערערת ערר לשנת 2010 (מוצג 11 לתיק המוצגים מטעם המערערת). ביום 21.07.10 אוחד הדיון בשלושת העררים: הערר לשנת 2008, הערר לשנת 2009 והערר לשנת 2010 (נספח 2 לערעור). ביום 8.11.10 התקבלה החלטת ועדת הערר. תחילה סקרה הוועדה בקצרה את טענותיהם של העוררת והמשיב. בהמשך קבעה ועדת הערר כי היא "מקבלת את עמדת המשיב לפיה הוא אינו יכול להיות קשור בהסכמי פשרה שנחתמו לשנות מס קודמות". עוד בהחלטתה קבעה ועדת הערר כי "נראה יותר מכל, כי יש טעם בדברי המשיב, לפיהם הוא מבקש מהוועדה לאמץ את האבחנה כי ההכרה בקורס בודד או מסוים מתוך מכלול רחב של קורסים המתנהלים במוסד אינה שקולה להכרה במוסד. מקום שהקורסים לקוסמטיקה הינם חלק ממכלול שלם של קורסים, אין ללמוד מכך כי העוררת עמדה בתנאים המצטברים הנדרשים בסעיף זה לצורך קבלת התעריף המופחת". כמו כן נקבע על ידי ועדת הערר כי "העוררת לא עמדה בנטל המוטל עליה ולא הצביעה כי הינה "מוסד שיטתי להכשרה מקצועית" וכן לא הוצגו אישורים מטעם הגורמים המוסמכים לעניין הכרה במוסד, בין היתר, אישורים לקורסים הנלמדים לשנת המס 2008, אישור על הנפקת תעודה מטעם העוררת ואישור על הנפקת תעודת מטעם הרשות". בנוסף ציינה הוועדה כי היא "מאמצת את עמדת המשיב לפיה הלומדים במוסד זכאים לפקדון חיילים משוחררים, אינם שקולים להכרה במוסד על פי לשון סע' 3.4.24, הרי מטרת חוק חיילים משוחררים היא להקל על קליטת חיילים משוחררים בחיי האזרחות ואין בה משום השלכה על מהות המוסד והפעילות המתקיימת בו" (נספח 1 לערעור). החלטת ועדת הערר היא, איפוא, מושא הערעור שלפניי. ג. תמצית טענות הצדדים המערערת טוענת כי היא עומדת בכל התנאים הנדרשים לעניין סיווג נכס לצרכי ארנונה תחת הסיווג 3.4.24. לטענתה אין בסעיף האמור דרישה לכך שכל הקורסים הניתנים על ידי המוסד העוסק בהכשרה מקצועית, יהיו דווקא כאלו של הכשרה מקצועית, ואין לאפשר למשיב לכלול בסיווג 3.4.24 תנאים שאינם נכללים בו. מכל מקום, טוענת המערערת כי היקף ההכשרה הניתנת במוסד שהיא מנהלת, אשר אינה מוכרת כהכשרה מקצועית, הוא זניח ביחס לכלל ההכשרה במוסד. המערערת הדגישה כי ייעודו העיקרי של בית הספר, במשך כל השנים, היה בית ספר ללימוד מקצועות הקוסמטיקה תחת פיקוח משרד התמ"ת. לטענתה, המשיב לא רשאי היה לשנות את סיווג הנכס כל עוד לא חל שינוי בשימוש הנעשה בנכס. בהקשר זה טענה המערערת כי המשיב לא הסביר מה השינוי שחל בשימוש שנעשה בנכס, המצדיק את שינוי סיווג הנכס, ועליו הנטל להוכיח זאת. עוד טענה המערערת בהקשר זה כי המשיב מוגבל מכוח דיני ההקפאה להחליט על שינוי סיווג הנכס, אם לא חל שינוי בשימוש בנכס, או אם לא נפלה טעות בסיווגו. המערערת טוענת כי היא צירפה לוועדת הערר אישורים רבים, המעידים כי בית הספר מקיים את התנאים המנויים בסעיף 3.3.24, אולם ועדת הערר לא התייחסה לטענות המערערת בעניין. עוד טענה המערערת כי בהסתמך על חוו"ד רו"ח, אליה צורפו אישורי הפעלה של קורסים בשנים 2010-2008, נראה כי עיקר עיסוקה של המערערת הוא בהקניית הכשרה מקצועית המוכרת על ידי משרד התמ"ת. באשר לטענות המשיב, טענה המערערת כי המשיב העלה טענות וצירף מסמכים שלא נזכרו על ידו בדיון לפני ועדת הערר, ועל כן המערערת מתנגדת להעלאת טענות והצגת מסמכים אלה. המשיב טוען כי על מנת שהנכס יסווג בסיווג 3.4.24 יש להצטייד באישורים מתאימים ממשרד החינוך והתמ"ת. המשיב טוען כי לכל אורך הדרך התבקשה המערערת להמציא אישורים כי המוסד (ולא הנכס) מוכרים ע"י משרד התמ"ת, כמוסד להכשרה מקצועית או למצער אישור כאמור לכל הקורסים (או מרביתם) המועברים בנכס. המשיב מסביר כי הוא נצמד לדרישות המנויות בסעיף 3.4.24 לצו הארנונה, על מנת למנוע אפליה ואי שוויון בין נישומים ובעלי עסקים דומים ברחבי העיר. עוד טוען המשיב כי ראיות המערערת שעניינן ההכנסות המתקבלות מן המוסד, אינן רלוונטיות. בנוסף טען המשיב כי אין בהסכמי הפשרה שנכרתו עם המערערת כדי להעיד על הסכמה עתידית מצידו לסיווג הנכס. כמו כן טען כי בדיני ארנונה כל שנת מס עומדת בפני עצמה, כך שגם אם לא חל שינוי בשימוש הנכס, אולם נמצא כי נעשתה טעות בסיווגו, חייבת העירייה לתקן את הטעות בסיווג הנכס, ואין בכך חריגה מדיני ההקפאה. בסיכומי התשובה מטעמה טענה המערערת כי המשיב שינה חזית בסיכומיו שלא כדין. לטענתה אין כל הוראה מחייבת בצו הארנונה לפיה ההכרה במוסד להכשרה מקצועית מותנית בכך שכל השיעורים במוסד יחשבו להכשרה מקצועית, ולמיטב הבנתה היא עומדת בתנאים הנדרשים לסיווגה כמוסד להכשרה מקצועית. המערערת טוענת כי החלטת ועדת הערר חרגה ממתחם הסבירות, שכן לטענת המערערת אם נכס, אשר רובו ככולו משמש למתן הכשרה מקצועית, הן מבחינת היקף הלימודים והן מבחינת היקף ההכנסות, אינו ראוי לסיווג של בתי ספר להכשרה מקצועית, משמע כי סיווג זה הוא בבחינת 'אות מתה', חסרת כל שימוש מעשי. ד. דיון בפתח הדברים יצוין כי החל מחודש פברואר 2011 הפסיקה המערערת את פעילותה בנכס ולכן עניינו של הערעור שלפניי הוא לתקופת העבר בלבד - לשנים 2008- 2010. בתמצית, המחלוקת בין הצדדים נוגעת לשאלת סיווגו של נכס המערערת לצורכי ארנונה. סעיף 8 לחוק ההסדרים במשק המדינה (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב), התשנ"ג-1992 (להלן: "חוק ההסדרים") מסדיר את נושא הארנונה הכללית. סעיף קטן 8(א) מסמיך את הרשות להטיל ארנונה כללית על נכסים בתחום שיפוטה שאינם אדמת בניין. עוד קובע סעיף קטן 8(א) כי "הארנונה תחושב לפי יחידת שטח בהתאם לסוג הנכס, לשימושו ולמקומו ותשולם בידי המחזיק בנכס". סעיף קטן 8(ב) מסמיך את השרים לקבוע בתקנות "את סוגי הנכסים וכן כללים בדבר אופן חישוב שטחו של נכס, קביעת שימושו, מקומו וסיווגו לענין הטלת ארנונה כללית". לערעור זה רלוונטיים צווי הארנונה של עיריית תל אביב לשנים 2010-2008, אשר דומים בעיקרם. כללית, צו הארנונה של העירייה נחלק לארנונה כללית למגורים (סמלים 103-100) לבין ארנונה לגבי בניינים שאינם משמשים למגורים, כאשר נקבע "הארנונה הכללית לגבי בניינים שאינם משמשים למגורים תחושב לפי תעריפים אחידים, למעט התעריפים המיוחדים כמפורט בסעיף 3.4". נכון לשנת 2008 התעריפים האחידים שנקבעו לגבי בניינים שאינם משמשים למגורים היו כדלהלן, וזאת בהתאם לאזורים שבהם מצוי הנכס: האזור תעריף למ"ר בש"ח לשנה 304.67 254.06 208.46 כלומר, נכס שאינו בא בגדרי הסיווגים הספציפיים תשולם בגינו ארנונה לפי התעריפים האחידים המוצגים לעיל, בהתאם לסיווג השיורי 'בניינים שאינם משמשים למגורים' (יצוין כי בצווי הארנונה לשנים 2009-2010 עלו התעריפים האמורים). הסיווגים הספציפיים מצויים בצו הארנונה תחת הסעיפים 3.4.1-3.4.29 והם בהתאמה: 'בתי מלאכה ומפעלי תעשיה' (סיווג 3.4.1); 'מחסנים' (סיווג 3.4.2); 'בתי תוכנה' (סיווג 3.4.3); 'בנקים' (סיווג 3.4.4), 'בריכות שחיה' (סיווג 3.4.5); 'בתי מלון' (סיווג 3.4.6) ; 'בתי קולנוע' (סיווג 3.4.7) ; 'אולמות המשמשים להצגות תיאטרון, מחול וקונצרטים' (סיווג 3.4.8); 'אולמות המשמשים לריקודים' (סיווג 3.4.9); 'אולמות לשמחה ואירועים' (סיווג 3.4.10); 'מתקנים למכירת טובין' (סיווג 3.4.11); 'דוכן למכירת טובין' (סיווג 3.4.12); 'חברות ביטוח ומבטחים' (סיווג 3.4.13); 'מרכזי קניות' (סיווג 3.4.14); 'חניונים' (סיווג 3.4.15); 'ממגורות' (סיווג 3.4.16); 'מרכז ספורט ונופש' (סיווג 3.4.17); 'סטודיו של ציירים ופסלים' (סיווג 3.4.18) ; 'שוק ציבורי סיטונאי' (סיווג 3.4.19) ; 'שטח קרקע שעיקרו שימושו עם המבנה' (סיווג 3.4.20); 'שטחי רציפים של תחבורה ציבורית' (סיווג 3.4.21); 'שנאים/טרנספורמטורים' (סיווג 3.4.22); 'תחנות דלק' (סיווג 3.4.23); 'גני ילדים ובתי ספר, מוסדות להשכלה או להכשרה מקצועית' (סיווג 3.4.24); 'מוזיאונים' (סיווג 3.4.25); 'מעונות לתלמידים, מעונות עולים ובית הלוחם' (סיווג 3.4.26); 'מרפאות קופות חולים ובתי חולים' (סיווג 3.4.27); 'קונסוליות ושגרירויות' (סיווג 3.4.28); 'מתקן לטיהור מים' (סיווג 3.4.29). לכל אחד מהסיווגים הספציפיים האמורים נקבע תעריף מיוחד. בענייננו, המשיב ביקש לסווג את נכס המערערת בגדרי הסיווג 'משרדים', וזאת במקום הסיווג 'מוסד להכשרה מקצועית' שלפיו סווג הנכס בשנים עברו. אלא שאין בצו הארנונה של העירייה סיווג ספציפי ל'משרדים', וכך, למעשה, חושב תעריף הארנונה לנכס המערערת לפי הסיווג השיורי 'בניינים שאינם משמשים למגורים'. כך, למשל, בחשבון שקיבלה המערערת לשנת 2008, אמנם צוין כי הנכס סווג לצורכי ארנונה בסיווג 'משרדים', ואולם, מחישוב הארנונה שחויבה בה המערערת עולה כי נכס המערערת, הנמצא באזור מספר 1, חויב בתעריף של 304.67 שח למ"ר (צורף במסגרת נספח 9 (לסיכומי המערערת). לא בכדי הועמדו הדברים האמורים על דיוקם. בפסק דינו בעניין מישל מרסייה (בר"ם 4021/09 מנהל הארנונה של עיריית תל אביב נ' חברת מישל מרסייה בע"מ (מאגר נבו, 2010)), הדגיש בית המשפט העליון כי כאשר נדרשת, על פי צו הארנונה, הכרעה בינארית לגבי נכס פלוני בין שני סיווגים תיטה הכף "לעבר הגדרה פוזיטיבית וספציפית הקיימת בצו מאשר לקטגוריה שיורית שבו, שבצידה תעריף גורף שאינו מתחשב בטיבם ובמהותם של הנכסים" (פסקה יב לפסק דינו של כב' השופט רובינשטיין). בית המשפט העליון הבהיר כי הדבר "נכון גם ממידת ההגינות", ומאחר שבאותו מקרה סבר בית המשפט העליון כי המערערת, מישל מרסיה, "נופלת בין הכסאות", בלשון בית המשפט, של סיווג שיורי "בצוותא חדא עם נכסים שאין לה עמם במשותף ולא כלום", הרי שגם אם הסיווג הספציפי המדויק המתאים לא נמצא בצו הארנונה יש "בנסיבות כאלה, ככל שהלשון והתכלית של סיווג ספציפי מאפשרים זאת" להעדיף "הכרעה פרשנית המביאה את הנכס בגדרו של הספציפי - הכל, כאמור, בכפוף לכללי הפרשנות המקובלת ולשיקולי השכל הישר". עניינה של המחלוקת שלפניי הוא, האם יש לסווג את נכס המערערת תחת הסיווג הספציפי המצוי בגדרי סעיף 3.4.24 לצו הארנונה שזו לשונו: "גני ילדים ובתי ספר ללימוד שיטתי לילדים ונוער הניתן ב-12 שנות לימוד, וכן כל מוסד אחר המוכר ע"י משרד החינוך והתרבות ועוסק בהכנה לבחינות בגרות. מוסדות המוכרים ע"י המועצה להשכלה גבוהה, וכן כל מוסד אחר ללימוד שיטתי ולהכשרה מקצועית המוכר ע"י משרד החינוך והתרבות ו/או שירות התעסוקה, המקנה הכשרה ו/או השכלה, שמטרתה הנפקת תעודה מטעמו, מטעם שירות התעסוקה או משרד החינוך והתרבות, ולמעט מוסדות כאמור שאינם פתוחים לציבור הרחב". לענייננו, רלוונטית הסיפא של הסעיף האמור, ממנה עולה כי על פניו התנאים שלפיהם יחשב מוסד ל"כל מוסד אחר ללימוד שיטתי ולהכשרה מקצועית" הם כמפורט להלן: האחד, כי המוסד יהיה מוסד ללימוד שיטתי ולהכשרה מקצועית, המוכר על ידי משרד החינוך והתרבות ו/או שירות התעסוקה; השני, כי המוסד מקנה הכשרה ו/או השכלה שמטרתה הנפקת תעודת מטעמו, מטעם שירות התעסוקה או משרד החינוך והתרבות; השלישי כי המוסד פתוח לציבור הרחב. הצדדים נחלקו בעיקר בשאלה האם המוסד המופעל על ידי המערערת מוכר כמוסד להכשרה מקצועית על ידי משרד החינוך והתרבות ו/או שירות התעסוקה, כנדרש בסעיף 3.4.24 לצו הארנונה. המשיב טען כי על מנת שנכס יהיה מסווג כמוסד חינוך יש להמציא לכלל הקורסים המופעלים במוסד, וביחס לכל שנת מס בנפרד, אישור רלוונטי ממשרד התעשייה, המסחר והתעסוקה ("משרד התמ"ת"). זאת על פי נוהל משרד התמ"ת להכרה בקורסים בבתי ספר להכשרה מקצועי - 'נוהל למתן הכרה ופיקוח בקורסים להכשרה מקצועית בבתי ספר עסקיים ופיקוח עליהם' (נספח 1 לתגובת המשיב, להלן: "נוהל משרד התמ"ת"). המשיב טען כי האישורים שהציגה המערערת, שלפיהם מוכרים חלק מן הקורסים המועברים במוסד כקורסים להכשרה מקצועית, על פי חוק קליטת חיילים משוחררים, תשנ"ד-1994 (להלן: "חוק חיילים משוחררים") אינם רלוונטיים לעניין זה. זאת מאחר שלטענת המשיב האישור לקורסים לפי חוק חיילים משוחררים מטרתו לעודד חיילים משוחררים לרכוש השכלה והכשרה מקצועית, ואין בו כדי להעיד על טיבו של המוסד שבו בחרו ללמוד. בהקשר זה הפנה המשיב למספר החלטות של ועדת הערר לענייני ארנונה בעיריית תל אביב (למשל החלטת ועדת ערר בערר מס' 140002542 ר.א איפור מקצועי בע"מ נ' מנהל הארנונה בעיריית תל אביב (לא פורסם) (להלן: "החלטת ועדת הערר בעניין ר.א איפור מקצועי", (נספח 5 לעיקרי טיעון מטעם המשיב). שם קבעה ועדת הערר כי ספק אם האישור שהציגה העוררת להכרה במוסד לפי חוק חיילים משוחררים מעיד על טיבו של המוסד. וכך בלשון ועדת הערר: "עוד הציגה העוררת אישור הכרה במוסד לפי חוק קליטת חיילים משוחררים, התשנ"ד-1994. חוק זה מעניק הטבות שונות לחיילים משוחררים, וביניהם השתתפות בהוצאותיהם לרכישת הכשרה מקצועית. האישור לפי חוק זה מזכה את החייל המשוחרר להשתמש במענק לו הוא זכאי מן המדינה לצורך תשלום שכר הלימוד. להבנתנו, הרציונל של חוק חיילים משוחררים הוא לעודד את החיילים המשוחררים לרכוש הכשרה מקצועית, אך ספק רב אם יש בכך כדי להעיד על טיבו של המוסד שבו הם בחרו ללמוד. לדעתנו, השימוש במונח "הכרה" בצו הארנונה נועד להבטיח, כי המוסד הרלבנטי אינו מוסד קיקיוני או פיראטי, כי הוא מתנהל בהתאם לדין, וכי תכנית הלימודים שלו עומדת ברמה מקצועית הנדרשת לצורך הכשרה מקצועית ו/או השכלה, כי רמת סגל ההוראה ראויה, כי קיימים תנאים פיסיים וטכניים ראויים, כי מתקיימים תנאי בטיחות, כי יש בסיס כספי לקיום בית הספר וכיו"ב דרישות שנתפסות בעיני המשרד הממשלתי הרלבנטי כחיוניות לצרכי רגולציה. ספק בעינינו אם מחוקק המשנה התכוון להעניק תעריף מופחת בארנונה לכל מוסד, רק בגלל שהמדינה מוכנה להעביר לו את המענק שלה זכאי החייל. עוד נציין, כי הרכבים שונים של ועדת הערר כבר פסקו כי האישור לפי חוק חיילים משוחררים אינו אישור מספק לצורך סעיף 3.4.24 לצו הארנונה" (שם, עמ' 4-3 להחלטת ועדת הערר). אין בידי לקבל את התנגדות המשיב, כמו גם עמדת ועדת הערר בעניין. ראשית, באשר לטענת המשיב, לפיה היתה המערערת חייבת להמציא אישורים לקורסים על פי נוהל משרד התמ"ת, הרי שמצוין מפורשות בנוהל כי משרד התמ"ת "מעניק הכרה ומפקח על קורסים להכשרה מקצועית, המופעלים על ידי בתי ספר עסקיים, עבור הקהל הרחב", וכי ההכרה והפיקוח ניתנים לפי הנוהל", וכן צוין, כי "אישור ההכרה והפיקוח לבתי ספר, מהווה תנאי הכרחי לקבלת הכרה כמוסד להכשרה מקצועית על פי חוק קליטת חיילים משוחררים" (בעמ' 2 לנוהל, ההדגשה אינה במקור - י"ש). ובמקום אחר צוין כי "על פי נוהל זה, סעיף ה', כל המקצועות המסווגים המורשים או המאושרים על ידי הוועדה לאישור מקצועות מהווים תנאי לקבלת הכרה כמוסד להכשרה מקצועית לפי חוק קליטת חיילים משוחררים" (בעמ' 4), ההדגשה אינה במקור - י"ש). רוצה לומר, משניתנו לחלק מהקורסים המועברים במוסד שמפעילה המערערת אישור על ידי משרד התמ"ת המכיר במוסד כ"מוסד אחר להכשרה מקצועית", בהתאם לחוק חיילים משוחררים, הרי שבהכרח קורסים אלה מוכרים כקורסים להכשרה מקצועית על פי נוהל משרד התמ"ת. שנית, המונח 'מוסד להכשרה מקצועית' מוגדר בחוק חיילים משוחררים באופן הבא: כ"מוסד להכשרה מקצועית של משרד העבודה והרווחה, וכן מוסד אחר להכשרה מקצועית ששר העבודה והרווחה, השר לביטחון הפנים, שר הבריאות, שר החינוך או שר התיירות הכיר בו, כל אחד מהם בתחום אחריותו, לעניין חוק זה". בפסק דינו בעניין מישל מרסיה, אשר עסק כאמור גם בסיווג נכס לענייני ארנונה, חזר בית המשפט העליון על העיקרון שלפיו "יש לקיים הרמוניה חקיקתית, באופן שהפירוש שיינתן לדבר חקיקה יישזר נאמנה עם רקמת החקיקה ויהא לגוף אחד, שלם, עמה" (פסקה לב לפסק דינו של כב' השופט רובינשטיין). בהתאם לאמור בחן בית המשפט העליון את פרשנות הסיווג הרלוונטי בצו הארנונה ל'בית מלאכה' על פי הגדרת המונח כפי שהיא מופיעה בצו הרחבה החל מכוח סעיף 25 לחוק הסכמים קיבוציים, תשי"ז-1957. בנסיבות אלה, ולאור לשונו של המונח 'מוסד להכשרה מקצועית' בחוק חיילים משוחררים, הדומה במהותו, ללשון סעיף 3.4.24 לצו הארנונה, נראה לי משהוכר קורס כקורס להכשרה מקצועית על פי חוק חיילים משוחררים, הרי שקורס זה נחשב כקורס להכשרה מקצועית בהתאם לסיווג המצוי בסעיף 3.4.24 לצו הארנונה, ובתנאי שמדובר בקורס הפתוח לציבור הרחב. בענייננו הציגה המערערת אישורים שלפיהם הוכרו ארבעה קורסים המועברים במוסד, כקורסים להכשרה מקצועית לפי חוק חיילים משוחררים והם: איפור מקצועי, קוסמטיקה, בניית ציפורנים, פדיקור מניקור (צורף במסגרת נספח 8 לסיכומי המערערת). קורסים אלה, כמפורט לעיל, מוכרים, לטעמי, כקורסים להכשרה מקצועית גם לעניין סיווג נכס המערערת תחת הסיווג 3.4.24. המשיב טען כי אין די בכך שחלק מהקורסים, המועברים במוסד המערערת, מוכרים להכשרה מקצועית, וכי המערערת חייבת להמציא אישור לכלל הקורסים המועברים על ידה, או אישור כללי של משרד התמ"ת למוסד המופעל על ידה. המערערת טענה מצידה כי אין דרישה בסעיף 3.4.24 להציג אישורים לכלל הקורסים המועברים במוסד, ומכל מקום טענה כי הקורסים המאושרים מהווים חלק ארי בהיקף הפעילות שלה. בהחלטת ועדת הערר בעניין ר.א איפור מקצועי התייחסה ועדת הערר לכך שכאשר מדובר באישור לקורס מסוים ולא לכלל המוסד המקצועי, יש לבחון את משקלו היחסי של קורס זה לעומת הקורסים שאינם מוכרים. ועדת הערר ציינה כי "אומדן כזה צריך לקחת בחשבון קריטריונים אחדים כדוגמת היקף הקורסים, מספר התלמידים בהם, המוניטין של המוסד בתחום מסוים וכיו"ב" (בפסקה 12 להחלטת ועדת הערר בעניין ר.א איפור מקצועי). בענייננו, ברי כי משקלם של הקורסים המוכרים, כאמור, ביחס לכלל הקורסים הנלמדים במוסד שמפעילה המערערת, לא נבחן על ידי ועדת הערר, שהרי ועדת הערר קיבלה את עמדת המשיב כי קורסים אלה לא מוכרים כקורסים ל'הכשרה מקצועית'. ואולם משנקבע על ידי כי הקורסים, שלהם ניתן למערערת אישור לפי חוק חיילים משוחררים, נחשבים לקורסים להכשרה מקצועית על פי סעיף 3.4.24 לצו הארנונה, מצאתי להחזיר את הדיון לוועדת הערר בכל הנוגע למשקלם של קורסים אלה ביחס לכלל הקורסים הנלמדים במוסד. בהתייחס למשקל הקורסים האמור, תחליט ועדת הערר האם מתאים יותר לסווג את נכס המערערת, לצרכי ארנונה, בסיווג השיורי 'בניינים שאינם משמשים למגורים', או שמא בסיווג הספציפי - 'מוסד להכשרה מקצועית' הוא סיווג 3.4.24. סוף דבר בנסיבות אלה מתקבל הערעור, במובן זה שהקורסים אשר להם ניתן למערערת אישור על פי חוק חיילים משוחררים יחשבו לקורסים להכשרה מקצועית לפי סעיף 3.4.24 לצו הארנונה. הדיון בעניין משקלם של קורסים אלה בהתייחס להיקף פעילות המערערת, וסיווג נכס המערערת כ'מוסד להכשרה מקצועית', או סיווג אחר, יוחזר לועדת הערר שתדון בעניין, כפי שייקבע על ידה. אין צו להוצאות בערעור זה וכל צד ישא בהוצאותיו. הערבון, על פירותיו, יושב למערערת, לידי בא כוחה עו"ד אפרתי. בשולי הדברים, אני מבקשת להתנצל בפני הצדדים על האיחור במתן פסק הדין. אמנם סיכומי התשובה של המערערת הוגשו עוד ביום 19.4.12, אולם לא התפניתי לכתיבת פסק הדין עד ימים אלה, בשל עומס ניכר ונסיבות שהזמן גרמן. ארנונהארנונה (סיווג)תל אביב