##(1) גביית חוב מצד שלישי - הקדמה:## אחת מדרכי העיקול שקבע המחוקק על מנת לאפשר שימת יד על נכסי החייב לצורך גביית חובותיו, הינה הטלת עיקול אצל צד שלישי המחזיק בנכסים אלה. הרחבה זו של אמצעי העיקול מאפשרת לנושה לעקוב אחר נכסי החייב גם כאשר הם מוחזקים בידי צד שלישי, על מנת שיוכל להיפרע מתוכם את החוב והיא נועדה לשרת את תכלית הבסיס של העיקול, דהיינו: ליתן בידי הנושה מכשיר יעיל ואפקטיבי שייקל עליו את גביית החוב. אכן, בעידן המודרני אין החייב מחזיק בידיו, בדרך כלל, באופן פיזי את כלל נכסיו וחלקם מוחזק בידי אחרים. כך למשל נוהגת רוב רובה של האוכלוסיה במדינות העולם המערבי להחזיק את כספה בחשבונות בנקים ולנהל באמצעותם את ענייניה הפיננסיים. על כן, חשוב לאפשר לנושים ללכוד ברשת העיקול גם נכסים של החייב המצויים בידי צד שלישי, לרבות כספים המגיעים לחייב מידי אותו צד שלישי. הרחבת הליך העיקול אל עבר נכסי החייב שבידי צד שלישי אף חוסמת במידה רבה את יכולתו של החייב לחמוק מעיקול נכסיו ולסכל את הליך הגבייה בהעברתם לצד שלישי. הנה כי כן, העיקול אצל צד שלישי מייעל מאוד את הליכי הגבייה ותורם תרומה מהותית להשגת תכליתם. ##(2) גביית חוב מצד שלישי - רשויות המס:## הליכי עיקול על פי פקודת המסים דומים במהותם להליכי עיקול על פי חוק ההוצאה לפועל, שעיקר תכליתו היא, כאמור, גביית חובות פסוקים (ראו: עניין אברהם, 228), יותר משהם דומים להליכי עיקול זמני על פי תקנות סדר הדין האזרחי, שעיקר תכליתם שימור והקפאה של המצב הקיים עד להכרעה בהליך (ראו: רע"א 1565/95 סחר ושרותי ים בע"מ נ' חברת שלום וינשטיין בע"מ, פ"ד נד(5) 638, 661). סעיף 7 לפקודת המסים על פי פירושו הנכון מאפשר לפקיד הגבייה להורות על עיקול אצל צד שלישי, מקום שיש אחיזה סבירה לכך שהצד השלישי מחזיק נכסים של החייב ואין לדרוש ממבקש העיקול כי יידע או יוכיח את דבר קיומו של הנכס המעוקל בידי צד שלישי כתנאי מוקדם להטלת העיקול. סעיף 106 לחוק מע"מ דן בגביית חוב מצד שלישי. סעיף 106(ב) לחוק מע"מ קובע כי אם היה לחייב במס חוב סופי והוא העביר את נכסיו בלא תמורה, או העבירם למי שיש לו עמו יחסים מיוחדים בלא תמורה או בתמורה חלקית, בלי שנותרו לו בישראל אמצעים לסילוק החוב ניתן לגבות את החוב הסופי אם המעביר הוא חבר בני אדם - ממי שקיבל את הנכסים מאותו חבר בני אדם בנסיבות האמורות. סעיף 106(ב 1) לחוק קובע כי אם היה לחבר בני אדם חוב סופי והוא העביר את פעילותו לחבר בני אדם אחר שיש בו, במישרין או בעקיפין, אותם בעלי שליטה או קרוביהם בלא תמורה או בתמורה חלקית בלי שנותרו לו אמצעים בישראל לסילוק החוב האמור, ניתן לגבות את החוב שהחבר חייב בו מהחבר האחר. ##(3) הודעת עיקול לצד שלישי שהוא בנק:## מודל מפורט המאזן בין מכלול שיקולים אלה אנו מוצאים בחוק ההוצאה לפועל. סעיף 45א לחוק שנתווסף בתיקון מתשנ"ט, כולל הוראה מפורשת לעניין "צד שלישי" שהוא בנק, לפיה נתאפשרה המצאת צווי עיקול למשרד הראשי או למען הרשום של תאגיד בנקאי. ובלשון הסעיף: 45א. הודעת עיקול לצד שלישי שהוא תאגיד בנקאי [תיקון: תשנ"ט] (א) היה צד שלישי תאגיד בנקאי, כהגדרתו בסעיף 1 לחוק הבנקאות (רישוי), התשמ"א-1981, שיש לו סניפים ושצו עיקול הומצא למשרד הראשי או למען הרשום של התאגיד הבנקאי (להלן - מרכז התאגיד הבנקאי), יחול צו העיקול על נכסי החייב הנמצאים בכל אחד מסניפי התאגיד הבנקאי, במועד שבו הגיעה הודעה על צו העיקול ממרכז התאגיד הבנקאי לסניף כאמור, או בתום שלושה ימי עסקים מיום המצאת צו העיקול למרכז התאגיד הבנקאי, לפי המוקדם. (ב) הומצא צו העיקול לאחד מסניפי התאגיד הבנקאי, יחול הצו על נכסי החייב הנמצאים באותו סניף, במועד שבו הומצא הצו לאותו סניף. בכך הקל המחוקק על הנושים המבקשים לעקל חשבונות של חייבים המתנהלים בתאגידים בנקאיים, בלא שיש בידיהם מידע מדויק לגבי אותם חשבונות ולגבי הסניף הספציפי שבו הם מתנהלים (ראו לעניין זה גם: תקנה 72א לתקנות ההוצאה לפועל). מאידך גיסא, הורה המחוקק בסעיף 49א לחוק ההוצאה לפועל, שנתווסף בתיקון מתש"ס, כי צד שלישי שהוכר על ידי מנהל בתי המשפט בהתאם לתנאים שנקבעו לכך בתקנות ההוצאה לפועל (אגרות, שכר והוצאות), תשכ"ח-1968, זכאי לקבלת תשלום עבור הוצאותיו בגין הטיפול בעיקול, בשיעורים שנקבעו לכך בתוספת לאותן תקנות. ##(4) גביית חוב מצד שלישי - מה אומר החוק ?## סעיף 7 לפקודת המסים וכך גם בסעיף 43 לחוק ההוצאה לפועל (וראו גם תקנה 374(ב) לתקנות סדר הדין האזרחי). סעיפים 7, 7א ו-7ב לפקודת המסים קובעים לעניין זה כך: 7. עיקול בידי צד שלישי (1) פקיד הגביה רשאי ליתן צו-עיקול על נכס פלוני, או על כל הנכסים של הסרבן הנמצאים בידי צד שלישי, והצו יחול על המעוקל, בין שהוא נמצא בידי הצד השלישי ביום המצאת הצו ובין שיגיע לידיו תוך שלושה חדשים מאותו יום. 7א. חובת הצד השלישי להודיע (1) הומצא לצד השלישי צו עיקול על נכס של הסרבן, יגיש לפקיד הגביה, תוך עשרה ימים מיום ההמצאה, הודעה בדבר הימצאו של הנכס בידיו, ואם לא היה, כולו או מקצתו, בידיו - יפרש זאת בהודעתו. (2) הגיע נכס מעוקל לידי הצד השלישי תוך שלושה חודשים מהמצאת הצו, יודיע על כך לפקיד הגביה תוך עשרה ימים מהיום שהנכס הגיע לידיו. (3) לא הודיע הצד השלישי, או שהודיע ופקיד הגביה סבור שההודעה אינה שלמה או אינה נכונה, רשאי הממונה על הגביה להזמין את הצד השלישי לחקירה, ולעניין זה יראו את הממונה על הגביה כרשות שהוסמכה לאסוף ראיות לשם הפעלת סמכויותיה על פי דין; אין בהוראות סעיף קטן זה כדי לגרוע מאחריותו של הצד השלישי על פי כל דין. 7ב. חובת הצד השלישי למסור את המעוקל (1) הצד השלישי חייב למסור לידי פקיד הגביה את הנכסים המעוקלים באופן, במועד ובמקום שפקיד הגביה קבע בצו העיקול או בצו שנתן לאחר מכן; היו הנכסים חובות המגיעים מצד שלישי לסרבן, ישלמם הצד השלישי לפקיד הגביה בהגיע זמן פרעונם; היו הנכסים נכסים המוחזקים לטובת הסרבן ואין לו תביעה עליהם, ימסור אותם הצד השלישי לפקיד הגביה, ובלבד שהממונה על הגביה ציווה על המסירה לאחר ששוכנע כי לא תיפגע בכך זכות אחרת מזכויות הסרבן. היה הדבר כרוך בהוצאות, ישלמו לו הוצאות סבירות לפי נסיבות הענין. (2) צד שלישי אשר ללא הצדק סביר לא עשה כאמור בסעיף קטן (1), או הוציא מידיו נכס או שילם חוב שלא כדין, בידעו שיש עליו צו עיקול, רשאי פקיד הגביה לחייבו בתשלום החוב במידה שלא שילמו הסרבן, ובלבד שחיוב זה לא יעלה על שווי הנכס שעוקל, או על סכום החוב שהגיע מהצד השלישי לסרבן, הכל לפי הסכום הנמוך שביניהם. ##(5) גביית חוב מצד שלישי - סיכום:## מכשיר העיקול בכלל ומכשיר העיקול אצל צד שלישי בפרט, כפי שהוסדר בהוראות חוק ההוצאה לפועל ובהוראות פקודת המסים והאכרזות שמכוחה, נועד לייעל ולהחיש את גבייתם של חובות פסוקים וחובות מסים. על מנת להגשים מטרה זו ולהבטיח את יעילותו של העיקול אצל צד שלישי, אף הרחיק המחוקק לכת וחשף את הצד השלישי לסיכון של חיוב אישי, היה ולא יקיים את הוראות החוק "המגייסות" אותו בעל כורחו לסייע לנושה בגביית החוב. בצד האינטרס הציבורי להעמיד לרשות הנושה ובכלל זה רשויות המס, אמצעים מהירים ויעילים לגביית חובות, עומד האינטרס של הצד השלישי, שהמחוקק עירב אותו בסכסוך לא לו, כי זכויותיו שלו לא "תוקרבנה" במידה העולה על הנדרש לצורך הגשמת אינטרס ציבורי זה. כמו כן, מן הראוי הוא שזכויותיו של החייב לפרטיות וּלחיסיון בנקאי לא תיפגענה שלא לצורך ובמידה העולה על הנדרש לשם הגשמתו של האינטרס הציבורי הקיים בגביית חובות. ## (6) להלן פסק דין בנושא גביית חוב מצד שלישי:## פסק דין 1. הודעת הערעור המתוקנת: הערעור הוגש על החלטת המשיב מיום 10.8.04 לפי סעיף 106 לחוק מס ערך מוסף תשל"ו - 1975 (להלן :" החוק"). אין מחלוקת בין הצדדים כי חברת "אביבי מפעלי נגרות (97) בע"מ" (להלן: "אביבי") נותרה חייבת כספים למע"מ והפסיקה את פעילותה כשהיא מותירה חובות כבדים לרשויות, לספקים ולבנקים. המערערת רכשה מאביבי את נכסיה בסכום של 350,000 ₪. המשיב קבע בהחלטתו כי אותה תמורה ששילמה המערערת לאביבי, היא תמורה למראית עין שלא שולמה בפועל. גם אם התמורה שולמה בפועל, הרי שמדובר בתמורה חלקית בלבד המשקפת את עלות הציוד ולא את ערכה האמיתי של החברה. לאביבי היה מוניטין אצל ציבור לקוחות ועבור מוניטין זה לא שולם דבר על ידי המערערת. בהחלטת המשיב בהשגה נאמר כי לפי המידע שבידי המשיב, רכשה המערערת את פעילות אביבי, ואף המשיכה בעבודותיה מול חברת אביבי תעשיות מטבחים ראשל"צ בע"מ (להלן: "אביבי מטבחים"). לפעילות זו ערך כספי, אולם הדבר לא בא לידי ביטוי בהסכם שבין הצדדים. לאור זאת, החליט המשיב להורות על המשך הליכי גבייה לפי סעיף 106(ה) לחוק. בהודעת הערעור נאמר כי טעה המשיב כאשר קבע שהתמורה ששולמה לאביבי היא תמורה למראית עין. אביבי נקלעה לקשיים ונאלצה לחדול מפעילות ולפטר את עובדיה הרבים. עקב החובות הכבדים של אביבי היה לה מוניטין שלילי. המערערת לא הסכימה לשלם דבר תמורת "מוניטין" של חברה שהותירה חובות במליוני שקלים. המערערת טענה כי היא רכשה מאביבי את הציוד והמלאי בלבד, ולא ברור כיצד ניתן לטעון כי היה עליה לשלם גם עבור מוניטין מוכחש של אביבי. המוניטין השלילי רק מפריע למערערת וגורם לה נזקים עקב סירוב ספקים לתת לה אשראי. המערערת בונה מוניטין לעצמה ומשקיעה לשם כך בפרסום. המערערת טענה כי אין גם מקום לטענת המשיב על פיה הסכום של 350,000 ₪ לא שולם בפועל. המערערת צירפה העתקי חשבוניות אשר מסרה אביבי למערערת בגין סכומי התשלום עבור רכישת המכונות והמלאי. כמו כן, צורפו דפי בנק של המערערת המעידים על התשלום. המערערת אישרה כי בעל המניות ומנהל אביבי היה אביו של אחד מבעלי המניות ומנהלי המערערת. זאת גם הסיבה בגינה הסכימה המערערת לשלם תמורה כה גבוהה עבור הציוד, אך מדובר בעסקה של ממש. המערערת טענה כי לא רכשה דבר מעבר לציוד ומלאי ולא היה לאביבי דבר מה נוסף למכור. המערערת לא המשיכה בביצוע עבודותיה של אביבי וכיום היא מייצרת עבור אביבי מטבחים אשר מזמינה ממנה מטבחים. המערערת מייצרת גם לשוק הפרטי ויש לה קו מוצרים חדש. לא היה כל חוזה בלעדיות בין אביבי לבין אביבי מטבחים, ולכן לא היתה המערערת יכולה לרכוש פעילות זו מחברת אביבי. המערערת טענה כי החלטת המשיב, אשר נותר כלפיו חוב גדול של אביבי, הוא נסיון לגבות חוב זה מהמערערת אשר לא יצרה את החוב. המשיב מודע לגובה החובות שהותירה אביבי כלפי נושים רבים וכן לעובדה כי בעליה, אביבי גדעון, מצוי בהליך פשיטת רגל. לכן, מנסה המשיב שלא כדין לחייב את המערערת בסכומי החוב, כאשר ההכנסות לא התקבלו אצל המערערת. המערערת היא חברה חדשה המצויה בהליך של בניית מותג ועדיין איננה רווחית. גם אם יקבע כי המערערת שילמה תמורה חלקית, הרי שלא ניתן לגבות מהמערערת יותר מההפרש בין התמורה החלקית לבין השווי האמיתי של הנכסים, בניכוי המס ששולם בגין העסקה. המערערת איננה מהווה חברה מתפצלת ממשיכה כהגדרתה בסעיף 105 ו- 105א לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש]. לכן, אין מקום לחייב את המערערת בחובות אביבי. גם אם תחוייב המערערת בחובות אביבי, הרי שאלה עומדים על סך של 291,000 ₪ קרן ולא מעל 2 מליון ₪, כפי שנרשם בעיקולים אשר הטיל המשיב. לערעור צורפו תצהיריהם של עובדיה אביבי ואבי כהן, מנהלים ובעל מניות במערערת. 2. תשובת המשיב: המשיב הפנה להוראות סעיף 106 לחוק הדן בגביית חוב מצד שלישי. המשיב טען כי תופעה רווחת היא שחברות נוהגות להתחמק מתשלומי מס, ולאחר חיובן על ידי רשות המס הן מפסיקות פעילות ונעלמות או מעבירות את פעילותן ונכסיהן לחברה החדשה. סעיף 106 לחוק בא לתת למשיב כלים להתמודד עם תופעה זו. בתשובה נאמר כי המערערת הפעילה נגרייה בחולון, במסגרתה ייצרה מטבחים שחלקם הארי שווק לציבור הרחב באמצעות אביבי מטבחים. מדובר בנגרייה אשר ייצרה כ- 1,000 מטבחים בשנה. המערערת נרשמה ביום 10.3.97, כאשר בעלי מניותיה הם אביבי יצחק, אביבי גדעון ואביבי צבייה. החברה נוהלה בפועל על ידי גדעון אביבי ואחיו יצחק אביבי. בעלי המניות של אביבי מטבחים בעת רישומה הם יצחק אביבי, קופילוב שלמה, עובדיה אביבי וגדעון אביבי. כיום בעל המניות היחיד הוא יצחק אביבי. יצחק וגדעון אביבי הם כאמור אחים, עובדיה אביבי הוא בנו של גדעון אביבי ואבי כהן הוא גיסו של גדעון אביבי. אביבי נרשמה כעוסק מורשה והחלה את פעילותה העסקית בשנת 98'. בשנת 2003 חדלה אביבי מלדווח על עסקאותיה למע"מ, ועד לסוף אותה שנה צברה חוב סופי בסכום של כ- 2 מליון ₪ בשל אי הגשת 9 דוחות במהלך שנת 2003. חוב המס בגין הדוחות החסרים עומד על סך של כ- 296,000 ₪ קרן. המשיב טען כי על פי חקירה שערך, הפסיקה אביבי את פעילותה ומשנת 2003 מפעילה המערערת את הנגרייה בחולון. המערערת נכנסה, לטענת המשיב, בנעלי אביבי והיא זו שמייצרת עבור אביבי מטבחים באותם תנאים אשר ייצרה עבורה אביבי. בין בעלי השליטה במערערת לבין בעלי השליטה באביבי מטבחים, קיים קשר משפחתי הדוק, שכן יצחק אביבי הוא דוד של עובדיה אביבי. המערערת הסתירה עובדות אלה בכך שהיא טוענת כי היא עובדת עם אביבי מטבחים עקב היכרות בין שתי החברות. המערערת מנוהלת על ידי אותם מנהלים אשר ניהלו את אביבי או על ידי קרוביהם. גדעון אביבי ניהל את אביבי נגרות. גדעון אביבי ממשיך בפועל לשלוט במערערת באמצעות בנו וגיסו, אשר קודם לכן היו עובדים מן המניין באביבי. כל פעילות המערערת, כמו גם זו של אביבי, היא ייצור מטבחים המשווקים על ידי יצחק אביבי, אחיו של גדעון, באמצעות החברות בשליטתו "אביבי מטבחים". מדובר אם כן בעסק משפחתי של משפחת אביבי, אשר מנוהל בכל שלב על ידי בעל משפחה אחר. המטרה היחידה של הקמת המערערת והעברת פעילות אביבי אליה היתה, לטענת המשיב, על מנת להימנע מתשלום חובות אביבי. העברת הפעילות לא נעשתה במחירי שוק, עובדה המצביעה אף היא על מלאכותיות העסקה. ביולי 2004 מסר המשיב לאביבי ולמערערת הודעה לפי סעיף 106 לחוק. באוג' 2004 התקבלה תגובה בה נטען כי המערערת רכשה את הציוד והמלאי של אביבי בתמורה ריאלית, וכי היא לא רכשה את המוניטין והפעילות שלה. טענות המערערת נדחו. לאחר מכן הוטלו עיקולי צד ג' כנגד המערערת ,אולם עיקולים אלה לא תפסו כל כספים או כל רכוש. לא הוצע כל פתרון לפרעון החובות ובספט' 2004 הגישה המערערת את הערעור. בשלב מסויים הגיע מר גדעון אביבי למשרדי מע"מ והחל להתפרע ולאיים על חוקר היחידה. לאחר מכן הוגשה בקשה לעיכוב ביצוע הליכי הגבייה. בנוב' 2004 הגיעו הצדדים לפשרה בדבר תקופת הביניים, לפיה שעבדה המערערת את הציוד שברשותה לטובת המשיב עד לסיום הליכי הערעור. המשיב מנה את התנאים הקבועים בסעיף 106 לחוק, וטען כי התנאים התקיימו כולם: לחייבת חוב סופי למע"מ; לחייבת אין אמצעים לסילוק החוב שכן אביבי הפסיקה את פעילותה; החייבת העבירה את נכסיה בתמורה חלקית למי שיש לה עמו יחסים מיוחדים. לאור הנתונים אשר התבררו למשיב, אין ספק כי המערערת שילמה תמורה חלקית עבור המלא שיש לאביבי נגרות ובין שתי החברות קיימים יחסים מיוחדים. עוד נטען כי תשלום התמורה ששולמה לטענת המערערת בגין הציוד והמלאי, נעשתה בעסקה סיבובית באמצעות כספים אשר העבירה אביבי מטבחים למערערת, כאשר אותה "הלוואה" נעשתה באמצעות קיזוז מהכספים אותם אמורה אביבי מטבחים לשלם למערערת בגין ייצור מטבחים. כמו כן, העבירה החייבת את פעילותה למערערת ללא תמורה, שכן המערערת ממשיכה בייצור עבור אביבי מטבחים. המשיב טען כי אין מקום לטענת המוניטין השלילית. 3. דיון והחלטה: סעיף 106(ב) לחוק קובע "היה לחייב במס חוב סופי והוא העביר את נכסיו בלא תמורה, או העבירם למי שיש לו עמו יחסים מיוחדים בלא תמורה או בתמורה חלקית, בלי שנותרו לו בישראל אמצעים לסילוק החוב (להלן: "המעביר"), ניתן לגבות את החוב הסופי - (1) אם המעביר הוא חבר בני אדם - ממי שקיבל את הנכסים מאותו חבר בני אדם בנסיבות האמורות". סעיף 106(ב 1) לחוק קובע: "היה לחבר בני אדם חוב סופי והוא העביר את פעילותו לחבר בני אדם אחר שיש בו, במישרין או בעקיפין, אותם בעלי שליטה או קרוביהם (בסעיף זה - החבר האחר), בלא תמורה או בתמורה חלקית בלי שנותרו לו אמצעים בישראל לסילוק החוב האמור, ניתן לגבות את החוב שהחבר חייב בו מהחבר האחר". יש לבחון עתה האם הוכיח המשיב את קיומם של תנאי סעיף 106:- א. היה לחייב במס חוב סופי - מתצהירו של מר אורי אהרון, ראש ענף גבייה ואכיפה במשרדי מע"מ, אשר לא נחקר על ידי המערערת, עולה כי על פי נתוני הדוחות החסרים של אביבי, כפי שנמסרו למשיב, עומד חוב המס בגין דוחות חסרים אלה על סכום של 296,785 ₪ קרן. החוב בסכום של כ- 2 מליון ₪, המורכב מקביעות מס לחודשים אפריל 2003 עד דצמ' 2003, איננו נדרש על ידי המשיב מאת המערערת, כפי שהבהיר המשיב במסגרת סיכומיו בסעיף 4.2. המערערת מודה בסיכומיה כי הסכום הנדרש, שהוא סכום דוחות המע"מ שלא שולמו, הינו למעשה סכום החוב הסופי ואף מבקשת מבימ"ש כי יתייחס לסכום של כ- 300,000 ₪ כאל סכום החוב הסופי ולא לסכום של 2 מליון ₪. עם זאת, טענה המערערת כי הסעיף צופה פני העתיד בלבד ולטענתו קודם צריך שיהיה חוב ורק אחר כך העברת פעילות. המערערת טענה כי במקרה הנוכחי נוצר החוב בשנת 2003 כתוצאה מפעילות אביבי בשנת 2003, כאשר הציוד וחלק מהמלאי של אביבי נמכרו למערערת כבר בשנת 2002. לטענה זו אין בסיס. בשלב ראשון יש לציין כי משהבהיר המשיב שאין החיוב הנדרש מתייחס לסכום של 2 מליון ₪ אלא לסכום החוב שהיה קיים בסוף שנת 2002, בסמוך להסכם הרכישה שנערך בין אביבי לבין המערערת, הרי שאין משמעות להתייחסות המערערת לסכום החוב שנוצר לכאורה במהלך 2003 בסך של כ- 2 מליון ₪. שנית, אין לקבל גם את הטענה לגופה. המערערת טענה לראשונה בסיכומיה כי במועד בו נחתם הסכם הרכישה לא היה חוב סופי, שכן אביבי המשיכה לפעול גם בשנת 2003 ומכרה מלאי שנותר בידה. לכן, נוצר לטענת המערערת החוב שחבה אביבי בשנת 2003, כאשר אביבי פועלת במקביל לפעילותה של המערערת. טענה זו סותרת לחלוטין את האמור בתצהירים מטעם המערערת. בתצהיר עדות ראשית של עובדיה אביבי, נאמר כי אביבי נקלעה לקשיים ונאלצה לחדול מפעילות ולפטר את עובדיה. כך נאמר גם בתצהירו של מר אבי כהן. כך העיד גם גדעון אביבי אשר על תצהירו ויתרה המערערת במהלך הדיון. בחקירתו הנגדית של אבי כהן נשאל כהן: "ש. אתה אומר שאביבי נגרות לא עבדה ב- 2003 וכל ההזמנות שלה היו לכל המאוחר מדצמ' 2002. ת. נכון. אף פעם לא נעשו הזמנות באביבי נגרות אלא באביבי תעשיות מטבחים. ש. ההתחשבנות היתה בין אביבי מטבחים לנגרות וההתחשבנות הסתיימה בדצמ' 2002? ת. נאלצנו לסיים מטבחים שהם קיבלו בגינם תמורה" (עמ' 8 לפרו'). כהן נשאל במפורש האם יתכן שהפעילות הזו דווחה במע"מ כעבודה שהמערערת עשתה ותשובתו היתה: "אדון אביבי אמור היה לשלם עבור עבודות שסיימנו אבל בגלל שיש לו תביעה במע"מ נאלצנו לא לתבוע כסף שמגיע לנו שלא יגדל התיק שלו. מדובר בתשומות של מע"מ בגין חשבוניות שבין אביבי לבר גל" (עמ' 8 לפרו'). אבי כהן גם העיד כי המערערת החלה לייצר בסוף 2002 או בתחילת 2003. כהן נשאל: "ש. באותה עת אביבי הפסיקה לייצר לחלוטין. ת. לא יכלה לייצר. ש.גם אם היו מטבחים שהיה צריך להשלים את הייצור שלהם? ת. הוא היה אצלינו ( הכוונה לגדעון אביבי - אביב של עובדיה אביבי - ד.ק) ונאלצנו לסיים כל מיני מטבחים שלו, זה היה קשה" (עמ' 8 לפרו'). מהאמור לעיל עולות שתי מסקנות:- המסקנה הראשונה היא כי אביבי הפסיקה לחלוטין את פעילותה בסוף שנת 2002, כי מכרה למערערת את כל רכושה (מלאי ומכונות) וכי המשך הפעילות בגין הזמנות שהוזמנו במקור מאת אביבי, בוצעה בפועל על ידי המערערת. המסקנה הנוספת היא כי למרות שבפועל בוצעו העבודות במהלך 2003 על ידי המערערת, הוצאו חשבוניות בשמה של אביבי במהלך אותה תקופה. דרך פעולה זו תומכת בטענת המשיב כי הפעילות הועברה בפועל לידי המערערת, כאשר החשבוניות מוצאות על שם אביבי שכבר לא היתה קיימת. זאת מתוך מטרה להקטין את מס העסקאות שבו חייבת המערערת, אשר בחרה לשלם לספקים חיוניים ולא לרשויות המס, כפי שהעיד עובדיה אביבי בחקירתו הנגדית. עובדיה אביבי נשאל: "ש. בחרתם לשלם לספקים את המחיר ולא לרשויות המס? ת. הספקים לחצו בצורה כזאת שזה היה מצב של להיות או לחדול. לא שילמנו לכולם. ש. כן שילמתם לספקים שאתם צריכים אותם להמשיך ביצוע העבודות. ת. לא לכולם רק לחלק... יש ספקים שעליהם יקום ויפול דבר (עמ' 6 לפרו'). בנסיבות העניין, ברור כי אביבי היתה מודעת לחלוטין לכך כי קיים חוב מס, שכן היא זו שהוציאה את החשבוניות ולא הגישה ולא שילמה את הדו"ח החודשי. מדובר אם כן בחוב סופי גם אם בפועל מועד הוצאת הדרישה ע"י המשיב נעשה בשלב מאוחר יותר, שכן באותו שלב של העברת הפעילות מאביבי למערערת, כבר היה החוב למשיב בסכום של 300,000 ₪ ידוע ברור ומגובש. מקובלת עלי עמדת המשיב כי פרשנות אחרת של הסעיף תרוקן את סעיף 106. קבלת עמדת המערערת במקרה, כמו במקרה הנוכחי, בו מועברים נכסים בסמוך ליצירת החוב, במצב שבו החברה המעבירה מפסיקה למעשה לפעול ואיננה מסוגלת לפרוע את חובותיה, תגרום לכך כי לא ניתן יהיה להפעיל את הוראות הסעיף כאשר העברת הפעילות נעשית מראש כדי להימנע מתשלום חוב המס. אין לכן לקבל את טענת המערערת על פיה לא קיים חוב סופי. ב. העברת הפעילות על ידי החייב לאחר - אין מחלוקת כי ביום 10.12.02 נחתם הסכם מכירה בין אביבי למערערת למכירת ציוד ומלאי. אבי כהן העיד, כאמור, כי המערערת רכשה את כל הציוד מאת אביבי וכי בעת הרכישה הפסיקה אביבי לייצר והמערערת נדרשה להשלים את הייצור שלו התחייבה אביבי. המערערת המשיכה למעשה באותה דרך פעולה שבה עבדה אביבי. אביבי מטבחים סיפק, לפי עדותו של עובדיה אביבי, את רוב העבודה למערערת. מדובר ב- 75-80 מטבחים המהווים כ- 75% מהעבודה (עמ' 4 לפרו'). אביבי אישר במפורש כי רוב הפעילות של אביבי היתה עבור אביבי מטבחים, וכי כיום מבוצעת פעילות זו על ידי המערערת. אבי כהן העיד כי כאשר הוקמה המערערת הוא ניגש ליצחק אביבי, הבעלים של אביבי מטבחים, ואמר לו שהוא צריך לסמוך על היושר שלו, כי הוא מטפל עכשיו בעניינים הכספיים של החברה ואין סיבה שהחברה לא תהיה רווחית (עמ' 9 לפרו'). כלומר, מדובר למעשה בהעברת הניהול הכספי מגדעון אביבי לגיסו, אבי כהן, אשר ביקש מאביבי מטבחים להמשיך עם המערערת באותו קו פעולה אשר נהג קודם לכן בין אביבי לבינה. גם בעניין זה מקובלת עלי לחלוטין מסקנת המשיב, כי יש לראות במערערת כהמשך ישיר של אביבי וכי המערערת קיבלה למעשה את כל נכסיה ופעילותה של אביבי. ג. ללא תמורה או בתמורה חלקית - לצורך הדיון אצא מתוך נקודת הנחה כי בפועל הועבר סכום של כ- 335,000 ₪ מאת המערערת לאביבי, כאשר עולה מחומר הראיות כי הסכום שולם במימון אביבי מטבחים ונעשתה לגביו התחשבנות מסויימת בשלב מאוחר יותר. יש לזכור כי לא מדובר במכירה בתנאי שוק רגילים, אלא שיש קשרי משפחה הדוקים בין המוכרים לבין הקונים. מטעם הצדדים הוגשו חוו"ד לעניין שווי הנכסים והפעילות של אביבי. עדיפה עלי לחלוטין חוות דעתו המקצועית והבלתי תלויה של המומחה מטעם המשיב. המומחה מטעם המערערת לא הבחין בין הערכת רכישת מניות של חברה לבין הערכת רכישת השווי או הנכסים. חישוב השווי נעשה על ידי המומחה מטעם המערערת לתקופת זמן של 4 שנים בלבד, כאשר אף על פי עדותו יש לערוך חישוב לתקופה שבין 5-10 שנים. עוד יש לציין כי במסגרת חקירתו לא ידע המומחה מטעם המערערת לקבוע מהו הסכום הסופי אליו הוא מתייחס בחוות דעתו. מדובר בסכום של כ- 272,000 ₪. המומחה נשאל האם דובר בשווי פעילות, שווי נכסים או גם שניהם יחד. בתחילה טען כי מדובר בשווי פעילות בלי הנכסים ולאחר מכן טען כי לא ניתן להפריד ביניהם. המומחה גם לא נתן כל הסבר מדוע שולם סכום של כ- 335,000 ₪ עבור הנכסים והמלאי שהוא סכום גבוה יותר מהערכה אשר בוצעה על ידו. לגופו של עניין, כתוצאה מקביעותיי לעיל על פיהן המשיכה המערערת למעשה בפעילותה של אביבי, אין גם מקום לטענת המערערת בסיכומיה כי לא רכשה מלאי של אביבי. עובדיה העיד כאמור כי המערערת שילמה לספקים על חשבון חובות אביבי, ואף סיימה עבודות נגרות שבה התחילה אביבי. אבי כהן העיד כי אביבי לא יכלה לייצר לאחר הקמת המערערת ואף ציין כי ניתנה על ידו הבטחה אישית לספקים כי אם אביבי תקרוס, הרי כל מה שלקח בתקופה של סוף 2002 "אני אשלם אותו עלי. אני אפתח את בר גל ואני אשלם לספקים. אפילו חשבוניות שיצאו על חשבון אביבי נגרות, בר גל שילמה" (עמ' 9 לפרו'). החשבוניות אשר הוצאו על ידי אביבי היו בגין התחשבנות בין אביבי לבר גל וחשבוניות אלה לא שולמו. מכאן, עולה בבירור כי המלאי הועבר למערערת והיא זו שעשתה שימוש בו מבלי לשלם תמורה עבורו לאביבי. על פי חוות דעתו של המומחה מטעם המשיב, עולה התמורה הראויה על גובה החובות ולכן אין מניעה מלדרוש את תשלום החוב מאת המערערת. ד. יחסים מיוחדים והעברה לחבר בני אדם שיש בו אותם בעלי שליטה - המערערת עצמה מסכימה כי מדובר בחברות שיש ביניהן יחסים מיוחדים וכי מדובר בבעלי שליטה שהם קרובי משפחה. יש לציין בהקשר זה, כי המצהירים מטעם המערערת לא פרטו בפני בימ"ש את קרבת המשפחה בינם לבין בעלי השליטה באביבי מטבחים, שהיא למעשה ספקית העבודה הראשית הן למערערת והן לאביבי קודם לכן. אבי כהן גם לא ציין את קרבת משפחתו למשפחת אביבי עד לחקירה הנגדית. המסקנה מכל האמור לעיל היא, כי המערערת קיבלה את כל נכסיה ופעילותה של אביבי אשר נקלעה לקשיים. בנו וגיסו של בעל השליטה באביבי, המשיכו את ביצוע העבודות תוך קבלת העבודות בעיקר מספקית העבודות הקודמת, אביבי מטבחים, אשר נשלטת אף בידי קרוב משפחה שלהם. התמורה אשר שולמה הינה תמורה חלקית, אשר לא הביאה לידי ביטוי את רכישת המלאי ואת המשך ביצוע העבודות להן התחייבה אביבי על ידי המערערת. יתרה מזאת, למרות שהעבודה בוצעה בפועל על ידי המערערת, הוצאו חשבוניות על ידי אביבי, כאשר המטרה היחידה במקרה זה הינה הרחקת החוב מהמערערת והותרתו בידי חברה שאיננה פעילה. כל זאת תוך תשלום חובות של אביבי לספקים אשר היו חיוניים להמשך העבודה ותוך העסקת אותם עובדים אשר הועסקו בעבר על ידי אביבי. התוצאה היא כי דין הערעור להידחות. המערערת תישא בהוצאות המשיב בסך 10,000 ₪ + מע"מ, בצירוף ריבית והפרשי הצמדה כדין מהיום ועד ליום התשלום בפועל. גביית חובחיוב צד ג' בתשלום חובחוב